公允价值分析论文

[摘要]公允价值作为计量属性引人会计核算打破了历史成本的垄断地位，对会计理论研究和实务核算有着积极的推动作用。本人从随金融危机祝角出发。提出了企业应该如何关注采用该计量属性所导致的诸多问题。下面是小编为大家整理的《公允价值分析论文 (精选3篇)》的文章，希望能够很好的帮助到大家，谢谢大家对小编的支持和鼓励。

公允价值分析论文 篇1：

财务会计中采用公允价值分析

摘 要：在企业财务会计工作中，公允价值十分重要，其是会计准确计量的前提条件。本文分析了财务会计中采用公允价值存在的问题，并且在此基础上，提出了财务会计中采用公允价值策略，经过此研究期望为未来的相关研究提供参考。

关键词：财务会计;采用;公允价值

公允价值可以维护市场交易的公正性与公平性，并且交易双方能获得相应的经济利益，大部分交易信息都是在市场中直接获取，通常情况下，将所收集到的信息内容称作是市场特征。市场交易的过程透明化与公开化，严格遵守交易双方的意愿展开，不会出现强买强卖的情况，最后交易双方获得双赢局面。与此同时，在交易活动展开以前要根据之前成功的例子，防止在交易的时候发生意外情况。公允价值是财会方法的一种体现，但是其却在企业发展进程中占据着非常重要的位置。

一、财务会计中采用公允价值存在的问题分析

(一) 缺乏规范的信息交流

在企业的发展进程当中，公允价值、管理会计与财会之间存在着相应的互动性，也是因为这样的互动性有效维持了财会与企业的均衡性，但是我国企业财会部门在信息交流与账务处理方面依然存有许多问题，并且这样的问题对财会部门运用公允价值产生着十分严重的影响。对于企业账务处理而言缺少一定的规范性，这样的情况展现在财会人员专业素养与公允价值等方面。专业性对企业的财会工作而言至关重要，如果财会人员在实际工作的时候缺乏专业能力，便会造成数据信息的错误，而这些信息会对企业财会工作带来不利影响，进而导致企业出现资金损失显性，因此，企业财会人员的专业能力与综合能力非常重要。而信息交流存在的问题主要体现在企业文化方面，如若缺少相应的企业文化，便会导致企业财会部门及其他部门间的沟通与互动遇到问题，进而对企业财会数据信息的处理工作带来不利影响，如若企業缺少共赢文化，会造成各个部门间发生没有必要的纠纷，或者是各个部门独立起来，最后导致企业信息交流不及时与不全面。

(二) 缺乏会计核算方式的使用公允价值

当前我国企业财会工作在核算方法上存有某些问题，比如，缺少公允价值的使用，随着时代进步与社会发展，虽然某些企业开始运用先进的核算方法，但是依然有些企业使用传统核算方法，企业在使用公允价值核算财会数据信息的时候，其核算保密情况更高的同时，也带来了许多数据信息方面的核算问题，因此，企业要想快速发展，要在财会核算方法上合理运用公允价值。

(三) 缺乏灵活的会计公允价值

公允价值和企业财会之间存有互动性与共生性关系，因此，企业制度的变革、市场环境的稳定以及公允价值的建立都对企业财会部门产生着重要影响，其也是企业财会工作正常展开的基础条件，然而在当前我国企业财会管理过程中确实较为灵活的公允价值，通常情况下，财会工作和企业之间的关联非常大，所以企业相关部门要和财会部门加强交流与沟通，然而在当前的大部分企业当中依然很少灵巧的使用公允价值，这在很大程度上对我国企业的健康稳定发展产生着不良影响。

二、财务会计中采用公允价值策略研究

由于公允价值具备实用性与合理性特征，并且其被广泛运用在企业的财会领域当中，同时公允价值对企业发展产生的影响非常大，但是在企业的财会工作中会出现未知问题，所以有效运用公允价值十分重要，其可以让财会计量核算工作更加可靠与合理，有效解决财会工作当中存有的问题。

(一) 完善相关法律机制，促进市场发展

企业的财务部门在使用公允价值的时候，应根据我国相关法律规章制度合理对其进行使用，公允价值的正确使用对金融企业的健康可持续发展而言具备推动作用，与此同时，也会造成企业存有风险问题，因此，企业要严格遵守相关法律规章制度，科学应用公允价值，只有这样，才可以有效降低企业公允价值存有的风险问题，提升其使用可靠性与安全性，并且在企业运用公允价值的时候，相应部门要加强监督工作，避免出现错误问题，进而在法律规章制度的认可之下展开公允价值。

(二) 坚持做好财务会计的监管工作

在企业财会工作当中运用公允价值的时候，一方面有效改进企业内部管理情况，另一方面有关部门要加强监督与管理，可以由公允价值制度与体系两个方面展开监督与管理，与此同时，增强财会工作监督与管理，推动企业的健康可持续发展。在财会监督与管理过程中，经过特有风险问题与公允价值实现。企业要根据自身的公允价值特征建设完善的内部控制机制。第一，有效控制人员情况，在引入财会软禁之后，企业内部财会人员要做好合理调整工作，在此过程当中突显出控制相关原则，保证问题的及时发现;第二，合理操作控制。对于利用计算机技术展开舞弊行为的现象，财会人员应严格遵守其实操程序，防止问题的出现。利用公允价值控制财会资料过程中，财会人员应将资料和文件备份处理，并且把其防治在不同的地方进行存储，防止病毒的入侵导致数据信息丢失。

(三) 加强企业管理和经营成本的控制

企业在健全自身财务会计体系的同时，要制定完善的财务制度，这样才会对财务部门进行约束，之后根据管理部门的实际情况加强体系建设，进而在其体系完善以后把三者关联起来，让企业获得更多的经济收益，促进企业的健康稳定发展。之后才能将三者之间的互动更加完美的联系在一起，从而共同创造企业的利益，推进企业的进一步发展。在企业财务会计工作当中，公允价值十分重要，在其实施以后，财会人员在运用财管系统的时候花费了许多时间，只有这样，才可以掌握财管系统的实际使用方法，保证财会工作的合理性以及规范性。除此之外，企业财务部门在运用公允价值以后，要根据自身的具体情况进行更改，此工作十分困难，并且需要支付更多的成本。在企业的财管系统当中运用公允价值，提升了财会工作质量与效果。财会工作人员在使用系统工作的时候，应主动参与其中，保证财管系统可以依照企业具体情况进行工作，并且在其中增添所需子系统。

三、结束语

综上所述，随着时代进步与经济发展，我国企业得以快速崛起，财务会计工作是企业健康可持续发展的前提条件，对企业正常运转产生着十分重要的作用，因此，企业越来越重视财务会计工作，而便是推动其发展的主要技术，虽然其具备作用，但是依然存有许多问题，进而对企业健康稳定发展产生严重影响，公允价值是财务会计准确展开计量工作的基础条件，其发展会推动我国财务会计行业的不断发展。

参考文献：

[1]尹娅琳.在财务会计中应用公允价值的研究[J].商，2016，02：140.

[2]赵欣.会计公允价值应用问题思考[J].交通财会，2017，12：47-49.

[3]张雪静.财务会计中公允价值的应用分析[J].现代经济信息，2017，23：254.

作者：李晗

公允价值分析论文 篇2：

基于金融危机视角的公允价值分析

[摘 要]公允价值作为计量属性引人会计核算打破了历史成本的垄断地位，对会计理论研究和实务核算有着积极的推动作用。本人从随金融危机祝角出发。提出了企业应该如何关注采用该计量属性所导致的诸多问题。

[关键词]公允价值：金融危机;新会计准则

文献标识码：A

2008年随着美国金融危机不断地向其他国家蔓延，全球金融市场引发混乱。实体经济受到重挫。公允价值一时间成为众矢之的，迫于各方压力，国际会计准则委员会(IASB)对公允价值作出了一定程度的妥协和必要的修改，美国证券交易委员会(sEc)虽未废止公允价值条款，但针对非活跃与非理性市场情况下采用公允价值的会计处理方式发布了指导意见。正值我国推行公允价值之际，国际会计机构相继对其做出修改和完善，也促使我国对推行公允价值计量加以谨慎思考。

1公允价值的内涵及在新准则中的应用

公允价值是指“在自愿交易的双方之间进行现行交易，在交易中所达成的资产购买、销售或负债清偿的金额。”该计量属性考虑了市场信息。核算面向未来，就我国经济发展的现状而言，其应用具有积极意义。新会计准则体系中，金融工具、投资性房地产、债务重组、非货币性资产交换等17项具体准则中都不同程度的涉及到了公允价值。新准则明确地将公允价值作为会计计量属性之一，打破了长期以来历史成本核算的垄断地位。对于会计理论研究和实务核算有着积极的推动作用。

2公允价值计量在金融危机中的负面作用

正值我国逐步推广新会计准则、应用公允价值之际，金融危机的爆发引发了人们对公允价值核算的质疑。对金融资产、金融负债采用公允价值计量在危机中产生了顺周期效应，尤其当市场处于无序状态时，公允价值计量所导致的顺周期效应会把问题严重化，资产价格被扭曲，加之市场对金融创新监管的力度不足。使得金融危机一发不可收拾，给全球金融市场乃至整体经济带来巨大损失。所谓的公允价值未能保证真正的公允、合理。并且由于公允价值偏离其资产的内在价值将危机的负面影响予以扩大，这也暴露了公允价值并非完美，其应用中还存在的缺陷。也为我国新准则中公允价值的应用敲醒了警钟。

3应用公允价值应注意的问题

3.1应用公允价值所需的资本市场尚不健全

公允价值计量属性的引入。解决了我国有价证券、房地产等资本市场相对较发达的资产、负债由于采用历史成本计量所导致的账面价值背离实际价值，会计信息缺乏决策相关性的问题。然而该计量属性应用的前提是存在较为成熟的资本市场。近几年我国经济虽取得了飞速发展，然而二级市场流动性较差、监管存在较多漏洞，仍有待完善，基于其市场信息获取公允价值的可靠性相对较低，盲目应用不但难以使公允价值达到公允。反而可能导致会计信息在丧失可靠性的前提下，也丧失了决策相关性。甚至对决策者起到误导作用。

3.2管理层的盈余操作存在较大空间

交易性金融资产、采用公允价值计量的投资性房地产的后续中，准则规定期末应将资产的账面价值调整为公允价值，两者差额计人“公允价值变动损益”这个损益类帐户;而对于债务重组、非货币资产交换、非同一控制下的股权投资等项目的核算，要求将用于偿债、换出或投资的资产的账面价值与其公允价值的差额按照销售或处置该资产处理，因此企业可通过确认收入、结转成本或实现利得、增加损失等方式计入当期损益。而公允价值的评估充斥着众多的估计和判断，受主观因素影响很大，这为管理层的盈余操作提供了广阔空间。

3.3公允价值计量模型可操作性差 　根据新会计准则的规定，公允价值可依次根据活跃市场价格、同类或类似资产的活跃市场价格或估价技术评估来确定，即公允价值的确定，除受人为因素影响外，主要受制于市场的活跃程度与估计技术水平的高低，对于缺乏活跃市场的资产，科学的估价技术是保证公允价值合理、公正的关键。当前所采用的估计技术主要包括市场法、收益法和成本法，但其具体的可操作性都较差。例如当前我国普遍采用的将未来现金流折现的方法，公允价值根据未来各期的现金流量，折现率和折现期计算，这三个因素在判断时都存在较大的弹性，碓以保证其估计结果的合理性，且其评判、监控标准也较为模糊。给实际操作带来了重重困难。

3.4针对公允价值的监管制度有待完善 　此次金融危机爆发的原因是多方面的。对金融创新缺乏严格的监管机制也是引发危机的原因之一。公允价值的推行势在必行，但应采取谨慎的态度，同时配套不断完善的监管制度。提高信息披露的准确性、及时性和透明度，强化对违反会计职业道德、操纵利润行为的惩戒力度，以保证公允价值能真实、合理的反应其内在价值，将使用公允价值计量存在的风险尽量降低。

3.5财务信息随市场波动幅度较大

根据新准规定，交易性金融资产、可供出售金融资产、投资性房地产等资产要求或企业可选择性的采用公允价值进行后续计景，即企业应于期末将该资产的账面价值调整为期末公允价值。且将两者差额计人当期损益或所有者权益。由于公允价格受供需状况、投资者市场预期、宏观经济政策、国际政治、经济环境等多方面因素的影响。因此该计量属性易导致企业财务信息随市场经济环境的变化而波动，加之在某些情况下，市场信息失灵、价格波动与企业经营决策的无关性都会导致公允价值不再公允，从而引发报表使用者做出错误的经济决策。

3.6会计人员整体业务素质和道德素质偏低

公允价值的应用对会计人员的素质提出了较高的要求，这不仅仅是对会计人员技术层面的要求。也是对会计人员诚信的要求。从我国现状来看，会计人员业务素质普遍偏低，缺乏应用公允价值的相关基础知识，这给新准则的推行和公允价值的应用都造成了很大障碍。同时新准则赋予会计人员更宽泛的职业判断空间，会计人员基于自身经济利益或迫于企业管理层压力，而违背诚信原则，在应用职业判断时。妄自高估或低估公允价值。从而实现自身利益，也会客观或主观的导致公允价值难以公允。

作者：刘武修

公允价值分析论文 篇3：

商业银行资金业务循环审计探究

【摘要】 商业银行资金业务审计由于资金业务本身经营的灵活性、交易品种的多样性和会计核算的复杂性，始终是商业银行审计中一个审计难度较大的业务环节。本文拟对商业银行主要资金业务的内部控制和实质性测试程序作些探讨。

【关键词】 资金业务循环;内部控制测试;实质性测试

随着国内银行业竞争的日益激烈，传统的银企借贷经营模式已不能满足商业银行业务发展的需求，加之国内金融市场日益完善，新的金融产品不断涌现，资金业务已逐步成为商业银行新的利润增长渠道，由此造成商业银行资金业务规模迅速扩大，业务复杂程度急剧增加。资金业务经营灵活性和多样性的特点，为商业银行资金业务审计增加了较大的审计难度。

资金业务主要指同业间存放和拆借、投资、衍生金融工具交易、流动性管理、利率管理等等。该业务涉及的金融工具有债券、票据、存款证明、通知存款、银行间贷款等。

商业银行通常具有相对较强的内部控制、经济业务量大以及复杂的计算机应用系统等特点，审计人员如不依赖内部控制测试，单凭实质性测试根本无法完成银行审计工作，且现代审计主要以风险导向审计为基础，也要求审计人员对内部控制进行详细测试。因此，商业银行审计应优先采用依赖内部控制测试的审计策略，然后对其重要账户、敏感业务、异常事项等重大项目进行详细的实质性测试。

一、审核商业银行现金业务

商业银行现金科目核算对象为银行所拥有的保存在金库中的现钞和硬币。库存现金是银行用来应付客户提现和银行本身的日常经营零星开支的资产，具有金额大、币种多样、核算环节多、内部控制依赖程度高和易于被盗用等特点，属于商业银行审计的高风险审计领域。

(一)现金科目的主要内部控制测试程序

1.获取银行现金管理相关内控文件。

重点审核相关内控规范制度是否符合相关法律法规的规定。

2.实地观察柜面现金业务。

关注“印、押、证”三分管制度是否得到执行，即：使用和保管业务印章的人员不得同时保管相关的业务单证;使用和管理密押、压数机的人员不得同时使用或保管相关的印章和单证。柜台人员的名章、操作密码、身份识别卡等应实行个人负责制。现金交易是否得到必要的复核。营业终了是否及时清点尾箱现金，并登记“尾箱库存现金登记簿”;是否与会计部门核签无误后，将现金、实物入库保管。

3.实地观察商业银行日常现金调拨业务。

关注现金调拨业务中，现金、尾箱交接手续是否完备合规;是否经相关授权人员的批准。

4.实地观察商业银行日常金库的管理。

关注正副钥匙(密码)保管是否合规;正副钥匙(密码)的使用是否经过适当授权。

(二)现金科目的主要实质性测试程序

1.获取银行的期末现金查库表、现金轧库表、钱箱明细表，查阅查库登记簿，核对是否与期末账面余额一致。

2.核对运送中现金是否有接钞行的入账通知。

3.选取营业网点样本进行现金的抽盘。

如条件允许对银行所有金库进行同时监盘。金库现金监盘时需同时监盘金库内保存的贵金属、其他票据、有价证券和空白票据，并及时同相关表内表外会计记录数据进行核对。

二、审核商业银行同业往来业务

商业银行同业往来业务是指商业银行与商业银行之间、商业银行与人民银行之间、商业银行与非银行金融机构之间，由于办理资金划拨、资金拆借融通、结算等业务而引起的资金账务往来。

(一)商业银行同业往来业务的主要内容

1.同业存放业务。

同业存放业务是指金融机构间为便于日常结算，资金划拨而临时存放于交易对手的类似备付金性质的款项，具有金额大、发生频繁、币种多样、利率灵活性大和交易对手范围固定等特点，属于商业银行审计的较高风险审计领域。主要涉及存放同业款项和同业及其他金融机构存放款项等核算科目。

2.央行往来业务。

央行往来业务是指商业银行向中央银行送存或提取现金，缴存存款，向中央银行借款，再贴现及通过央行汇划款项等。主要涉及核算科目有：存放中央银行款项和向中央银行借款。央行往来业务具有金额大、币种多样、期限较长、交易对手单一、利率相对固定和政策性较强等特点，属于商业银行审计的中等风险审计领域。

3.同业拆借业务。

同业拆借业务是指金融机构间的短期资金借贷。涉及的主要会计科目有：拆出资金和拆入资金。具有金额大、拆借时间短、发生频率高、归还期固定、利率相对较低和交易对手范围固定等特点，属于商业银行审计的较高风险审计领域。

(二)主要内部控制测试程序

1.询问同业往来业务相关人员内控实际执行状况。

重点询问分管行长年度同业往来预算及预算调整的权限，重大交易最高授权部门;询问前台交易人员交易的授权情况;询问中台风控人员交易的风险程度是否均经适当评估，是否对交易对手进行资信评估并给予相应授信额度;询问后台复核人员是否存在实际结算金额同合同不一致的情况，是否定期同会计结算人员及时对账;最后结合穿行测试，以确认询问结果是否符合实际状况。

2.抽查前台交易书面交割单、交易合同。

检查交割单、合同内容是否完整，审批手续是否齐全。重点关注交割单前台、中台、后台人员签字是否完整。对于重大交易，是否有决策层审批意见。

3.抽查中台相关风控文件及报告。

结合抽查前台交割单，重点关注是否存在超出授权范围的交易。检查风控针对交易对手信用调查档案，重点关注银行内部对信托公司、证券公司基金和中小农信社的资信评估报告。结合穿行测试，重点检查是否存在资信评估较低的交易对手，并对其交易进行重点实质性测试。

4.抽查后台结算人员复核记录。

结合交易流水实质性测试，检查后台人员复核记录是否完整，准确记录所有同业往来交易。重点检查利息收支计算、记录是否准确，是否同会计人员的会计记录一致无误。

(三)主要实质性测试程序

1.存放中央银行款项和向中央银行借款科目主要实质性测试程序。

(1)获取央行对账单，向中央银行发函询证，复核中国人民银行缴存人民币存款准备金、外币存款准备金和财政性存款等明细科目余额的真实性。

(2)通过对相关缴存存款准备金余额和央行相关规定比率的分析核对，检查银行是否已足额缴存了相关准备金。

(3)获取大额借款的内部审批文件和借款合同，重点关注贷款原因和贷款用途，结合发生额测试，确认贷款实际使用用途同申请一致。

(4)抽查银行期后收还款记录。

(5)全面逐笔复核向中央银行借款利息收入和支出金额的准确性。

2.存放同业款项和同业及其他金融机构存放款项科目主要实质性测试程序。

(1)获取存放对账单，向交易对手发函询证，复核余额的真实性。

(2)结合开户资料、交易合同和交易明细审核，审验有无存放于非金融机构款项和非金融机构的存放款项，关注是否存在融资或委托投资性质的存放业务和使用受限制的存放款项。

(3)结合交易对手资信情况的审核，审验存放同业款项的可收回性，以确认是否应计提合理的减值准备。

(4)结合交易明细审核，复核利息收入、支出的合理性，重点关注利率异常的业务。

3.拆出资金和拆入资金科目主要实质性测试程序。

(1)向交易对手发函，复核余额的真实性。

(2)结合交易对手资信情况的审核，重点关注对信托公司、证券公司、基金公司和中小农信社交易的可收回性;对于同一交易对手相同金额的连续拆出交易，追查至原始放款凭证和收款凭证，以确认交易的真实性和款项的可收回性。

(3)获取期末拆入资金和期内重要拆入资金的拆入资金协议，复核实际拆入资金是否与内部审批文件和会计处理一致。

(4)检查拆入资金是否设定资产抵押，查验抵押手续是否完备、披露是否真实、完整。

(5)结合拆入合同、交易流水和交易明细审核，复核利息收入、支出的合理性，重点关注利率异常的业务。

三、审核商业银行投资业务

我国商业银行投资业务主要有债券承销、债券自营、回购业务、项目融资、投资咨询、基金管理和资产证券化等，其中债券承销、回购业务和债券自营是现阶段我国商业银行最为主要的投资业务。

(一)债券承销、代理兑付业务

商业银行负责承销的债券范围较广，主要有政府债、企业债和基金等，其中以国债、政策性金融债为主要承销对象。商业银行承销债券有四种方式：包销、投标、代理推销和分销。商业银行承销收益主要来自承销差价和承销佣金。主要涉及的核算科目有：代理兑付证券和应付代理证券款科目。债券承销和代理兑付业务，相对交易风险较小，属于商业银行审计的中等风险审计领域。

1.债券承销、代理兑付业务审计主要内部控制测试程序。

(1)询问债券承销、代理兑付业务相关人员内部控制实际执行状况。重点询问分管行长年度承销预算及预算调整的权限及重大交易最高授权部门;询问前台交易人员交易的授权情况;询问中台风控人员是否对所承销债券的信用评级和承销风险进行适当评估;询问后台复核人员：是否存在实际中标金额同投标金额出现重大一致的情况;是否定期同会计结算人员及时对账;是否建立详细的承销和代理兑付业务台账。结合穿行测试，以确认询问结果是否符合实际状况。

(2)抽查承销、代理合同。检查合同内容是否完整，各项手续是否齐备;重点关注前台、中台和后台人员签字是否完整;对于重大承销项目，是否有决策层审批意见。

(3)抽查中台相关风控文件及报告。重点关注是否存在超出授权范围的交易。抽查风控对承销证券的信用调查档案。结合交易流水实质性测试，检查是否存在承销失败的交易。

(4)抽查后台结算人员交易台账。检查后台交易台账是否完整、准确记录所有承销和代理交易。重点检查手续费和佣金收入是否准确，是否与合同金额及会计记录一致。

2.代理兑付证券科目和应付代理证券款科目的主要实质性测试程序。

(1)检查代理证券协议、合同和兑付原始凭证等资料。结合证券自营业务审查，判断是否存在代理和自营混合核算。

(2)审核代发国库券的款项收付情况，并关注期后收付情况。

(3)向委托方发函询证，核对余额真实性。

(4)复核相关的手续费、佣金收入。结合交易流水审核以及协议抽查，匡算手续费、佣金收入是否合理，并关注协议合同是否存在或有收益条款或连带责任条款。

(二)债券回购业务

商业银行债券回购业务是交易双方进行的以债券为权利质押的一种短期资金融通业务。主要涉及的核算科目有：买入返售金融资产和卖出回购金融资产科目。由于商业银行债券回购交易的复杂性以及监管的严格性，该项交易属于商业银行审计的高风险审计领域。债券回购业务是依附于债券工具而存在的业务，分为买断式回购和质押式回购两种交易形式。

1.主要内部控制测试程序。

(1)询问债券回购业务相关人员内控实际执行状况。重点询问分管行长年度重大债券回购交易的最高授权部门;询问前台交易人员是否所有交易均经过适当授权;询问中台风控人员所有质押债券信用等级，是否均经适当评估，是否针对回购交易对手的资信状况进行调查并定期更新;询问后台人员是否存在网下买断式回购业务，归档保存的成交单是否均经适当授权批准，是否定期同会计结算人员及时对账，是否建立详细的债券回购业务台账。最后结合穿行测试，以确认询问结果是否符合实际状况。

(2)抽查银行债券回购业务相关交易授权文件。重点审核所有交易是否在授权范围内进行。

(3)实地观察日常债券回购业务交易状况。观察债券回购业务人员设置是否同组织架构图一致。重点观察前、中、后台是否真正独立设置并有效运行。

(4)抽查债券回购合同。检查合同内容是否完整、各项手续是否齐备。重点关注交割单前台、中台和后台签字是否完整。重点关注逆回购业务和买断式逆正回购业务是否获得审批权限部门的审批文件。

(5)检查网下回购协议。结合交易流水的实质性测试重点关注是否存在网下回购协议，是否存在实际交割日期早于协议签署日期。

(6)抽查中台相关风控文件及报告。重点关注是否存在越权交易。检查风控针对交易对手和质押债券的资信调查档案。检查用于质押式正回购的质押债券是否与中央登记中心对账单相符。

(7)抽查后台结算人员交易台账。检查后台交易结算员交易台账是否完整，准确记录所有债券回购交易，重点检查利息收支是否按权责发生制原则准确核算，是否同回购合同金额和会计记录一致。

(8)抽查后台结算人员同中央登记中心对账单的对账记录，重点关注双方对账差异的记录。

2.主要实质性测试程序。

(1)获取并审查当期变动表，检查已记录的买卖交易。检查相关合同、入账凭证、授权执行文件等，以审核交易的真实性。

(2)向交易对手发函询证，复核余额的真实性。

(3)对审计日已到期的回购业务进行期后测试。

(4)向中央登记中心函证，检查金融资产的抵、质押情况。

(5)结合交易的流水审核，全面复核回购利息收支的正确性。

(6)审查逆回购余额的可收回性。结合交易对手资信情况的审核，重点关注与信托公司、证券公司、基金公司和中小农信社的网下逆回购交易的可收回性，以确认是否需要计提坏账准备。

(7)关注同一交易对手相同金额的连续逆回购交易。必要时追查原始放款凭证和收款凭证，以确认交易的真实性。

(8)关注买断式正回购会计核算是否符合金融资产继续涉入会计规范的处理原则。

(三)债券自营业务

债券自营业务是指商业银行将资金投资于债券，以控制银行资金的流动性、安全性，并获取利润的业务。该业务具有交易品种多样、交易金额巨大、交易周期较长、交易市场相对封闭和交易对手范围相对固定等特点，属于审计风险和审计难度均较大的业务领域。审计时必须对其进行更详细的内控测试和实质性测试。主要涉及的核算科目有：交易性金融资产、可供出售金融资产、持有至到期投资等科目。

1.主要内部控制测试程序。

(1)了解债券自营业务具体资质。获取资质证书，并结合穿行测试，重点了解是否存在超越资质的业务。

(2)询问债券自营业务相关人员内控执行状况。重点询问分管行长年度债券自营交易预算编制及审核过程以及重大自营业务的最高授权部门;询问前台交易人员所有交易是否经过适当授权;询问中台风控人员所有质押债券信用等级是否经过适当评估，并及时备案及定期更新;询问后台复核人员是否存在网下自营业务，尤其关注是否存在同证券公司的网下买断式回购性质的自营业务，是否所有归档的成交单均经适当授权批准，是否定期同会计结算人员及时对账，是否建立详细的债券自营业务台账。最后结合穿行测试，以确认询问结果是否符合实际状况。

(3)抽查银行债券自营业务的相关交易授权文件，检查所有交易是否在授权范围内进行。

(4)抽查债券自营合同。检查合同内容是否完整，各项手续是否齐备，重点关注交割单前台、中台和后台签字是否完整。对于重大承销项目，是否有决策层审批意见。重点关注大额交易性金融资产交易和具有回购性质的自营业务是否经审批。

(5)抽查交易协议。结合交易流水的实质性测试，审核自营业务中是否每笔业务均签订了系统自行生成的交割协议，是否存在网下债券买卖协议，尤其关注是否存在实际交割日期早于合同签署日期的网下债券买卖协议。

(6)抽查中台相关风控文件及报告，重点关注是否存在超出授权范围内的交易。抽查风控对交易债券的信用调查档案，尤其要注意企业债、ABS债和次级债的信用评级。结合交易流水实质性测试，检查是否存在网下的债券买卖交易。

(7)复核同一交易对手的现券交易与回购交易的勾稽关系，以确定是否存在网下买断式回购交易。

(8)检查后台交易台账的完整性、准确性。检查所有债券现券交易记录是否准确。重点关注持有到期和可供出售债券实际利率和利息调整金额的准确性，是否同会计人员的会计记录一致。

(9)抽查后台结算人员同中央登记中心对账单的对账记录，重点关注双方对账差异的记录。

2.主要实质性测试程序。

(1)获取并审查管理当局对金融资产的认定明细表，重点关注期内是否存在重分类。

(2)对交易明细进行审核分析，重点关注是否存在不符合金融资产的其他内容，如买断式回购交易。

(3)获取并审查增减变动明细清单。抽查本期变动的交割单、原始收付凭证，审核交易的真实性。

(4)将期末余额与中央国债登记结算有限公司对账单进行核对。

(5)结合现金盘点，对期末库存凭证式国债进行盘点。

(6)对交易性金融资产和可供出售金融资产期末余额进行公允价值分析。收集其公允价值的证据，并审核相关证据的合理性。重点关注本期出售上期留存债券的会计核算。

(7)结合买卖交割单的审核，复核交易类金融资产差价收入金额和会计处理的准确性。

(8)结合实际利率测试，对持有期内产生的利息收入和利息调整进行复核，并检查有关会计处理的准确性。重点关注公司国债利息免税收入核算的准确性。

(9)向中央国债登记结算有限公司发函询证，复核余额的真实性。

总之，商业银行资金业务审计是商业银行审计中极重要，也是审计风险较大的一个审计循环。由于银行资金业务具有交易手段灵活、交易品种多样性等特点，故应重点掌握商业银行各种资金业务的业务实质、深入了解各种资金业务具体产品的盈利计算模型、充分关注新型资金产品的发展方向。以资金业务流程相关内部控制审查为基础，结合对相关资金业务交易实质性测试，是商业银行资金业务审计的核心工作。●

作者：丁陈隆