企业合并是会计实务和理论教学中的难点, 特别是非同一控制下分步取得控制权。企业分步取得控制权可以分为三种情况, 交易性金融资产通过追加投资达到控制状态, 其他权益工具投资通过追加投资达到控制状态, 长期股权投资核算权益法通过追加投资达到控制状态。那么这三种情形在个别报表及合并报表中如何处理, 本文通过理论分析和案例设计与解析来研究这一难题。
三种方法下分步实现控制权对个别报表和合并报表影响如图1所示。
(1) 交易性金融资产追加投资分步取得控制权。甲公司2017年6月1日支付820万价款购买A公司10%股权, 作为交易性金融资产, 2019年5月6日追加55%股权, 支付价款5860万元, 购买日A公司可辨认净资产公允价值10000万元, 10%股权对应公允价值1000万元并已调至为公允价值。
(2) 其他权益工具投资追加投资分步取得控制权。甲公司2017年6月1日支付820万价款购买A公司10%股权, 作为其他权益工具, 2019年5月6日追加55%股权, 支付价款5860万元购买日A公司可辨认净资产公允价值10000万元, 10%股权对应公允价值1000万元并已调至为公允价值。
(3) 长期股权投资权益法追加投资分步取得控制权。甲公司2015年1月2日购买A公司20%股权, 支付价款1900万元, 购买日A公司资产负债账面价值与公允价值相等, 截止到2018年12月31日A公司实现净利润650万元, 其他综合收益增加120万元, 资本公积增加45万元, 2019年1月1日甲公司追加投资40%股权, 支付价款4520元, 此时A公司可辨认净资产10000万元, 对应20%股权公允价值2000万元。
要求:根据上述案例资料进项相关业务的帐务处理。
(1) 交易性金融资产追加投资分步取得控制权的解析
第一, 2019年5月6日个别报表分录:
第二, 商誉=6860-10000x65%=360万元
(2) 其他权益工具投资追加投资分步取得控制权的解析
第一, 2019年5月6日个别报表分录:
第二, 商誉=6860-10000x65%=360万元
(3) 长期股权投资权益法追加投资分步取得控制权的解析
第一, 2018年12月31日长期股权投资等科目余额为:投资成本1900, 损益调整130, 其他综合收益24, 其他权益变动9
第二, 2019年1月1日个别报表分录:
第三, 2019年1月1日合并工作底稿
合并成本=2000+4520=6520万元, 商誉=6520-10000x60%=520万元
调整分录:
(1) 本文概括总结三种通过追加投资达到分步取得控制权的情形, 并根据合并报表相关理论得出在个别报表和合并工作底稿下的具体处理。
(2) 本文在理论分析基础上, 针对三种情况设计了案例并进行解析, 为非同一控制下分步取得控制权业务处理给予示范和借鉴。
摘要：企业非同一控制分步取得控制权是企业编制合并报表中的一个较难的问题, 本文从三种不同情况分步取得控制下个别报表处理和合并报表工作底稿处理分别进行理论阐述和案例设计, 对理论教学和实务操作有一定参考价值。
关键词：非同一控制,分步取得控制权,案例设计,案例解析
[1] 中国注册会计师协会.会计[M].北京:中国财政经济出版社, 2018.
[2] 张志凤.会计[M].北京:中国科学技术出版社, 2018.
[3] 中华人民共和国财政部编.企业会计准则[M].北京:经济科学出版社, 2017.
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