为鼓励实体经济的发展,国家自2014年至今相继出台固定资产购置企业所得税优惠政策,政策的出台有效缓解企业税收资金压力、增加公司内部运营现金流,使公司享受到延迟纳税的优惠,提升了企业的投资意愿和购置设备积极性;但资产的税务折旧政策的运用在实务操作中比较复杂,对于税务折旧和会计折旧的差异如何会计核算和纳税调整,企业如何通过科学的方式方法准确核算企业所得税需要深入思考和研究。
为支持企业加大设备、器具投资力度,财政部、国家税务总局联合发布了《财政部税务总局关于设备器具扣除有关企业所得税政策的通知》(财税[2018]54号),政策规定:企业在2018年1月1日至2020年12月31日期间新购进的设备、器具,单位价值不超过500万元的,允许一次性计入当期成本费用在计算应纳税所得额时扣除,不再分年度计算折旧;单位价值超过500万元的,仍按企业所得税法实施条例、以及固定资产加速折旧(财税[2014]75号、财税[2015]106号)等相关规定执行。本通知所称设备、器具,是指除房屋、建筑物以外的固定资产。
关于本政策的具体操作执行,笔者有以下观点:
(1)关于执行范围:允许一次性税前扣除固定资产的范围,是指除房屋、建筑物以外的设备、器具等固定资产,即动产(包括交通工具),且未排除货币形式购进的二手固定资产,执行企业范围为所有企业。
(2)购进方式:购进设备、器具,包括以货币形式从外部购入和购买设备零部件自行建造;投资者投入,资产置换等方式不符合政策范围。
(3)关于政策执行时间范围:2018年1月1日至2020年12月31日期间购买的固定资产;具体时点确认上,以货币形式购入的机器、设备,除分期付款和赊销方式外,购进的时点为发票开具的时点;分期付款和赊销方式购入的,固定资产到货时间为购进时间;自行建造的,竣工结算的时间为购进时间。
(4)单位价值:单价不超过500万元,如果允许抵扣进项税额的为不含税价;如果不能抵扣进项税的为含税价。以货币形式购进的固定资产,以购买价款和支付的相关税费以及直接归属于使该资产达到预定用途发生的其他支出确定单位价值;自行建造的固定资产,以竣工结算前发生的支出确定单位价值。
(5)残值处理:如果企业选择享受一次性扣除政策,一次性税前扣除包括残值。
(6)税前扣除的时点:在投入使用月份的次月所属申报期预缴时可以一次税前扣除。2019年第66号文件财政部税务总局关于扩大固定资产加速折旧优惠政策适用范围的公告补充规定:三、本公告发布前,制造业企业未享受固定资产加速折旧优惠的,可自本公告发布后在月(季)度预缴申报时享受优惠或在2019年度汇算清缴时享受优惠。
(7)企业选择权:企业新购进单位价值在500万以下的固定资产,是否一次在企业所得税税前扣除,由企业自行选择,且单个固定资产的选择不影响对其他固定资产的选择。如果公司在2018年11月前新购进资产,在当年未一次性税前扣除的,则在2019年及以后年度将不能再一次性扣除;如果2019年11月前又新购进符合条件的固定资产,可以在2019年一次税前扣除。
(8)2018年1月购入超过500万元的研发设备,应该如何进行企业所得税税前扣除?
财税[2018]54号规定“单位价值超过500万元的,仍按企业所得税法实施条例、财税[2014]75号)、财税[2015]106号文件相关规定执行”,即可缩短折旧年限或采取加速折旧的方法。
假设企业会计折旧采用直线法,税务执行本政策一次性扣除,将造成当年税务折旧多扣除,少缴税、未来折旧差异转回多缴税的结果,二者折旧差异为应纳税暂时性差异,根据《企业会计准则第18号——所得税》递延所得税会计处理原则确认为递延所得税负债。
例如:甲公司为一般纳税人,2018年6月购入设备一台,不含税价值500万元,会计直线法提折旧,折旧年限为10年,假设残值为0。税务处理上,公司选择在2018年企业所得税汇算清缴时一次性扣除。假设企业所得税税率为15%。分析如下:
当年会计折旧25万元,税务折旧500万元,税会差异为475万元,会计分录如下:
借所得税费用71.25万元(475×15%)
贷递延所得税负债71.25万元
2019年的会计折旧为50万元,税务折旧为0万元,税会差异为-50万元;企业调增应纳税所得额50万元,递延所得税会计处理:
借递延所得税负债7.5万元
贷所得税费用7.5万元
递延所得税负债账面需逐年转回,直至会计折旧的最后一个年度将递延所得税负债账户减记至零为止,这个纳税调整是个长期过程;此过程中如果发生中途资产处置、改造、停用等情况,提前处置的需要将前期累计未转回的递延所得税负债一次性调整完毕;所有纳税调整应以具体单体设备为依据计算的,如果没有辅助账或备查簿,无法对所有资产纳税处理数据情况进行准确记录,因此利用信息化设置备查薄对所有进行税务调整处理的设备进行详细记录是非常必要的。
固定资产加速折旧政策有着重大的现实意义,要在联系实际中科学运用加速折旧处理方法,促使固定资产方面的税收处理更加科学、有效,缓解企业税收、融资等压力的同时高效防控风险。
摘要：在新经济形势下,固定资产加速折旧政策应运而生,对企业所得税及其税务处理产生了一定影响。本文从不同角度入手客观探讨了固定资产加速折旧政策运用的税务处理,有利于企业在最大化发挥固定资产加速折旧政策的同时规避财税风险。
关键词：固定资产,加速折旧政策,运用,税务处理
[1] 李健.固定资产加速折旧新政策下的会计核算及税务处理[J].财会学习,2016(15).
[2] 吴扩兴.固定资产加速折旧新政下税收与会计处理的差异[J].首席财务官,2018(18).
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