固定资产的盘盈

固定资产的盘盈（精选6篇）

固定资产的盘盈 篇1

一、资产的分类

资产可以按照不同的标准进行分类，比较常见的是按照流动性进行分类，将资产分为流动资产和非流动资产。流动资产是指可以在1年或者超过1年的一个营业周期内变现或耗用的资产，主要包括现金、银行存款、短期投资、应收及预付款、存货等。除流动资产以外的其他资产，都属于非流动资产，如长期投资、固定资产、无形资产等。在这么多资产中，会计处理涉及盘盈和盘亏的有流动资产中的现金、存货和非流动资产中的固定资产。本文是对这三种资产盘盈、盘亏会计处理的探讨。

二、资产盘盈盘亏的会计处理方法

（一）现金溢余短缺的会计处理

为了加强现金管理，《内部会计控制规范》要求企业对现金业务每日应结算并定期进行盘点，发现现金溢余或短缺时应及时按照会计处理的要求进行处理。

1.现金溢余的会计处理。发现溢余时，按溢余金额借记“现金”，贷记“待处理财产损益”。查明原因后，应分情况处理：属于应支付给有关人员或单位的，记入“其他应付款”科目，属于无法查明原因的，经批准后记入“营业外收入”科目。

2.现金短缺的会计处理。发现现金短缺时，按短缺金额借记“待处理财产损益”，贷记“现金”。查明原因后，应分情况处理：属于应由责任人或保险公司赔偿的部分记入“其他应收款”科目，属于无法查明的其他原因，根据管理权限批准后记入“管理费用”科目。

（二）存货盘盈盘亏的会计处理

由于存货种类繁多、收发频繁，在日常的收发过程中可能发生计量错误、计算错误、自然损耗，还可能发生损坏变质以及贪污盗窃等情况，造成账实不符，形成存货的盘盈盘亏。

1.存货盘盈的会计处理。企业发生存货盘盈时，在报经批准前应借记有关存货科目。贷记“待处理财产损益”科目；在报经批准后应借记“待处理财产损益”科目，贷记“管理费用”科目。

2.存货盘亏及毁损的会计处理。企业发生存货盘亏及毁损时间，在报经批准前应借记“待处理财产损益”科目，贷记有关存货科目：在报经批准后应做如下会计处理：对于入库的残料价值，记入：原材料“等科目；对于应由保险公司过失人支付的赔款记入”其他应收款“科目；剩余净损失，属于一般经营损失的部分记入”管理费用“科目，属于非常损失的记入”营业外支出“科目。

（三）固定资产盘盈盘亏处理

《内部会计控制规范》要求企业应定期对固定资产进行盘点清查，每年至少实地盘点清查一次，以保证固定资产核算的真实性。

1.固定资产盘盈的会计处理。企业在财产清查中盘盈的固定资产，在报经批准处理前，按同类或类似固定资产市场价格减去按该项资产新旧程度估计的价值损耗后的余额，借记“固定资产”科目，货记“待处理财产损益”科目，报经批准后借记“待处理财产损益”科目，贷记“营业外收入”科目。

2.固定资产盘亏的会计处理。企业发生固定资产盘亏时，按盘亏固定资产的账面净值借记“待处理财产损益”，按已提折旧借记“累计折旧”科目，按已提减值准备借记“固定资产减值准备”科目，按固定资产原价贷记“固定资产”科目。报经批准转销时借记“营业外支出”科目，贷记“待处理财产损益”科目。

三、会计处理差异及产生原因

（一）会计处理差异

从以上的处理方法中我们得出三种资产盘盈盘亏会计处理的差异：

1.同作为流动资产的现金和存货，现金盘盈记入“营业外收入”，而存货盘盈却冲减“管理费用”。

2.现金溢余时属于无法查明原因的，经批准后记入“营业外收入”科目，而无法查明原因的现金短缺却要记入“管理费用”。而固定资产盘盈记入“营业外收入”，对应的盘亏记入了“营业外支出”。

3.存货盘盈时都记入了“管理费用”，而盘亏时却要分一般损失和非常损失，一般损失入“管理费用”，非常损失入“营业外支出”。

（二）差异产生原因

要分析上述差异产生的原因，我们不得不了解“管理费用”和“营业外收入”及“营业外支出”的核算内容。

首先，管理费用是指企业为组织和管理生产经营活动而发生的各种管理费用，包括企业的董事会和行政管理部门在企业的经营管理过程中发生的，或者应由企业统一负担的公司经费、工会经费、待业保险费、劳动保险费、董事会会费、聘请中介机构费、咨询费、诉讼费、业务招待费、房产税、车船使用税、土地使用税、印花税、技术转让费、排污费、计提的坏账准备、存货盘盈或盘亏等。从管理费用的解释可以看出，管理费用是企业为了组织管理生产而发生的费用，即只应有借方发生额，而整个会计处理过程中只有发生存货盘盈时使用了“管理费用”科目的贷方，难道是说存货管理有效才会发生盘盈，为了表示对存货管理人员的嘉奖冲减了“管理费用”，这显然是说不通的。存货盘盈对于企业来说具有偶发性和不可预计性，而且和企业的生产经营及管理活动无任何必然联系，所以把存货盘盈记入“管理费用”科目没有任何理论依据。

其次，营业外收入是指企业发生的与其生产经营无直接关系的各项收入，包括固定资产盘盈、处置固定资产净收益、出售无形资产净收益、罚款净收入等。而按照《企业会计准则——收入》中对收入的解释，收入是指企业在销售商品、提供劳务和让渡资产使用权等日常的经营活动中所形成的经济利益的总流人。显然营业外收入不属于收入，它不是企业的日常经营活动带来的，而是企业在经营过程中偶然发生的事项，即固定资产盘盈和出售固定资产及无形资产所带来的净收益，且营业外收入本身已经反映了企业的偶发事项收支相抵后的净额，不存在收入与成本的配比问题。

最后，营业外支出是指企业发生的与其生产经营无直接关系的各项支出，包括固定资产盘亏、处置固定资产净损失、出售无形资产净损失、罚款支出、非常损失、捐赠支出等。而企业会计准则对费用要素的解释是企业在销售商品、提供劳务等日常的经营活动中所发生的经济利益的流出。显然，营业外支出不属于费用，营业外支出是企业在生产经营过程中的偶发事项带来的净支出，其本身已经反映了企业的偶发事项收支相抵后的净额，不存在收人与成本的配比问题。

从以上分析我们可以看出，营业外收入属于偶发事项带来的净收益，营业外支出属于偶发事项带来的净支出。那么资产的盘盈盘亏这种偶发事项应该属于“营业外收入”和“营业外支出”的核算范围，而不应该属于“管理费用”的核算范围。但我们实际会计处理时却使用了“管理费用”科目，究其原因无非是想把不同原因造成的盘亏分清楚，明确责任，可盘盈却不能解释为管理原因才会带来盘盈，所以目前这种会计处理方法存在不合理性。

四、改进建议

固定资产的盘盈 篇2

《企业会计准则第4号——固定资产》中第三条规定, 固定资产, 是指同时具有下列特征的有形资产: (1) 为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的; (2) 使用寿命超过一个会计年度。固定资产在企业资产总额中一般都占有较大比例, 对企业经营活动影响重大。固定资产管理是一项涉及部门多、技术性较强的工作, 固定资产管理失控所造成的损失将远远超过存货等流动资产管理失控的后果。

2010年4月26日, 财政部会同审计署、证监会、国资委、银监会、保监会共同发布了《企业内部控制配套指引》, 包括《企业内部控制应用指引》、《企业内部控制评价指引》和《企业内部控制审计指引》。其中, 《内部控制应用指引第8号——资产管理》第十八条规定, 企业应当建立固定资产清查制度, 至少每年进行全面清查。对固定资产清查中发现的问题, 应当查明原因, 追究责任, 妥善处理。固定资产清查分为年中清查和年末清查, 由管理部门和财务部门共同执行。固定资产的清查应填制“固定资产盘点明细表”, 详细反映所盘点的固定资产的实有数, 并与固定资产账面数核对, 做到账务、实物和固定资产卡片核对一致。如果出现盘盈、盘亏, 则编制“固定资产盘盈盘亏报告表”, 列出具体原因和责任归属, 按适当程序报部门经理、生产部门经理、财务部和总经理批准后, 财务部进行相应的账务调整。

二、盘盈固定资产的会计处理

《企业会计准则第28号——会计政策、会计估计变更和差错更正》第11条、第12条规定, 盘盈固定资产应视为前期会计差错, 并采用追溯重述法进行更正。也就是说, 对于固定资产盘盈产生的重要的前期差错, 通过“以前年度损益调整”科目进行会计核算, 盘盈所得不得计入当期损益, 而应该调整期初盈余公积、未分配利润余额, 具体会计处理程序通过下列实例分析说明。

例1:某企业为增值税一般纳税人, 2012年年末进行全面财产清查时, 发现基本生产车间盘盈一台生产设备。该设备现行市价10万元 (含税) , 估计八成新。企业适用所得税率为25%, 按税后利润10%提取法定盈余公积金。

具体会计处理程序如下:

(1) 按重置价值登记固定资产账户, 借:固定资产10万元;贷:以前年度损益调整8万元, 累计折旧2万元 (10×20%) 。

(2) 按适用所得税率调整所得税费用, 借:以前年度损益调整2万元;贷:应交税费——应交所得税2万元 (8×25%) 。

(3) 按盘盈资产净利润10%补提盈余公积金, 借:以前年度损益调整0.6万元;贷:盈余公积0.6万元 (8×75%×10%) 。

(4) 结转“以前年度损益调整”科目余额至“未分配利润”, 借:以前年度损益调整5.4万元;贷:利润分配——未分配利润5.4万元 (8×75%×90%) 。

按照追溯重述法基本原理, 该企业在编制2012年财务报表时, 应当调整2012年12月31日资产负债表有关项目的年初数、2012年利润表有关项目的上年数以及2012年所有者权益变动表有关项目的上年数和本年数。同时, 在2012年财务报表附注中披露该盘盈事项。

三、盘盈固定资产会计处理方法的改进

按照《企业会计准则第28号——会计政策、会计估计变更和差错更正》之规定, 对盘盈固定资产视同前期差错并采用追溯重述法进行处理, 相对于旧会计准则将盘盈固定资产损益直接计入当期损益而言, 避免了虚增资产、虚增利润的后果, 为会计信息使用者提供了更客观、更可靠的会计信息。从盈余管理的角度, 也更有助于加强会计监管。

可靠性原则要求会计主体单位应当以实际发生的交易或事项为依据进行确认、计量和报告, 如实反映符合确认和计量要求的各项会计要素及其他相关信息, 保证会计信息真实可靠、内容完整。但是, 这种会计处理方法没有具体区分盘盈固定资产的初始增加时间, 一律视为前期差错, 显然不符合会计信息质量的可靠性特征要求。为此, 应当对盘盈固定资产的现行会计处理方法进行如下改进。

1. 初始增加时点为盘点年度内的固定资产盘盈处理。

如果盘盈固定资产是在盘点年度内购入 (或通过其他途径转入) , 不能界定为以前年度的会计差错, 由此, 不应视为前期会计差错通过“以前年度损益调整”科目进行会计处理。应通过“待处理财产损溢”科目进行会计处理, 将盘盈所得转入“营业外收入”, 直接计入当期损益。

例2:某企业为增值税一般纳税人, 2012年年末进行全面财产清查时, 发现基本生产车间盘盈一台生产设备。假设该企业根据相关原始凭证确认该项盘盈固定资产是2012年2月购入, 并于当月交付基本生产车间使用。该设备买价12万元, 增值税2.04万元, 已申报抵扣。企业预计该项固定资产使用年限5年, 预计期满无残值, 采用直线法计提折旧。

具体会计处理程序如下 (计量单位:万元) :

(1) 按实际成本调增固定资产, 借:固定资产12;贷:累计折旧2[ (12/5×12) ×10], 待处理财产损溢10。

(2) 结转盘盈固定资产净值至营业外收入, 借:待处理财产损溢10;贷:营业外收入10。

2. 初始增加时点不能确定为盘点年度内的固定资产盘盈处理。

企业进行财产清查时发现的固定资产盘盈, 如果没有证据表明是盘点年度内增加的, 根据盘盈固定资产的价值大小分别按如下情况处理:

(1) 盘盈固定资产价值较小 (即非重要的前期差错) , 对财务报表产生的影响相对较小, 因而不会对会计信息使用者的决策行为产生实质性影响, 可采用简易处理方法, 将盘盈固定资产损益直接计入当期损益, 不调整期初财务报表相关项目金额。会计处理方法同例2。

(2) 盘盈固定资产价值较大 (即重要的前期差错) , 对财务报表产生的影响重大, 为避免企业利润的波动, 缩小企业管理者操作盈余的空间, 也为了避免对会计信息使用者产生误导, 应当采用追溯重述法将盘盈固定资产通过“以前年度损益调整”科目进行会计处理, 并调整期初财务报表相关项目金额。会计处理方法同例1。

这两种情况的不同处理方法同《企业会计准则第28号——会计政策、会计估计变更和差错更正》第十二条“企业应当采用追溯重述法更正重要的前期差错”之规定是一致的:即非重要的前期差错不采用追溯重述法, 重要的前期差错应当采用追溯重述法。

摘要：企业应该建立固定资产清查制度, 至少每年进行全面清查, 并对清查过程中发生的盘盈盘亏进行会计处理。现行会计准则对盘盈固定资产采用追溯重述法进行处理, 没能具体考虑盘盈固定资产的初始增加时点因素, 不尽合理, 需要进行改进。

关键词：固定资产盘盈,会计差错,追溯重述法

参考文献

[1] .财政部.企业会计准则2006.北京:经济科学出版社, 2006

固定资产盘盈的会计核算 篇3

旧准则对固定资产的盘盈在批准转销前通常是计入“待处理财产损溢——待处理固定资产损溢”科目，批准转销后则从该科目转入“营业处收入”科目。按新准则规定，固定资产盘盈应作为前期差错记入“以前损益调整”科目。而旧准则是作为当期损益。之所以新准则将固定资产盘盈作为前期差错进行会计处理，是因为固定资产出现由于企业无法控制的因素而造成盘盈的可能性极小甚至是不可能的，企业出现了固定资产的盘盈必定是企业以前会计期间少计、漏计而产生的，应当作为会计差错进行更正处理，这样也能在一定程度上控制人为的调解利润的可能性。企业在盘盈固定资产时，首先应确定盘盈固定资产的原值、累计折旧和固定资产净值。根据确定的固定资产原值借记“固定资产”，贷记“累计折旧”，将两者的差额贷记“以前损益调整”。其次再计算应纳的所得税费用，借记“以前损益调整”科目，贷记“应交税费--应交所得税”。接着补提盈余公积，借记“以前损益调整”科目，贷记“盈余公积”。最后调整利润分配，借记“以前损益调整”，贷记“利润分配--未分配利润”。举个例子：某企业于2007年7月8日对企业全部的固定资产进行盘查，盘盈一台6成新的机器设备，该设备同类产品市场价格为100，000元，企业所得税税率为33％。

那么该企业的有关会计处理为：

（1）借：固定资产 100,000

贷：累计折旧 40,000

以前损益调整 60,000

（2）借：以前损益调整 19,800

贷：应交税费——应交所得税 19,800

（3）借：以前损益调整 4,020

贷：盈余公积——法定盈余公积 4,020

（4）借：以前损益调整 36,180

资产盘盈会议纪要 篇4

1994年3月22日至24日，国家国有资产管理局资产评估中心在北京召开境外上市公司资产评估座谈会。现将《境外上市公司资产评估座谈会会议纪要》印发给你们，希望本次会议代表们的讨论结果，能以目前资产评估操作尤其是境外上市评估操作质量的提高，起到促进作用。

1994年3月22日至24日，国家国有资产管理局资产评估中心在北京召开了“境外上市公司资产评估工作座谈会”，国家国有资产管理局、部分中央部委、省市国资局、资产评估机构、高等院校的同志参加了会议。

负责9家境外上市公司资产评估工作的中发国际资产评估公司、中机审计事务所、中华会计师事务所、中信会计师事务所、上海大华会计师事务所、上海会计师事务所先后发言，介绍了各上市公司资产评估工作的情况。与会者就境外上市公司资产评估的操作、协调、管理等各方面的问题进行了探讨和研究。

会议认为，上海石油化工总厂等9家境外上市公司的资产评估工作总的说来是成功的。评估机构、企业以及国有资产管理部门通过认真细致地工作，评出了国有资产的公允市价，防止了国有资产的流失，顺利完成了上市公司资产评估任务。同时，9家境外上市公司的资产评估工作，也为发展我国的资产评估事业提供了经验。

会议认为，在今后的上市公司资产评估工作中，应充分注意以下问题：

一、上市公司的资产评估要反映上市公司的总资产和净资产在评估基准日的公允市价，为折股、溢价发行等工作提供真实可信的基础数据。评估机构应按照科学、规范的要求，排除来自各方面不正确的干扰，独立、公正、客观、合理地评估。

二、企业要按规定申报资产评估立项和确认。国有资产管理部门要按《国有资产评估管理办法》及其施行细则的规定，认真组织好境外上市公司的资产评估工作，要督促评估机构拟定切实可行的评估方案，并协调各方的关系，及时研究解决评估过程中出现的问题，从而保证资产评估工作的顺利进行。

三、应由企业自主决策、慎重挑选资产评估机构，境外资产评估机构应按规定办理报批手续。中外双方资产评估机构在评估中应注意加强信息交流，协调评估方法和取价标准。如果按照混合编组、独立报告、平等合作、及时沟通的原则进行合作，将有利于减少不必要的分歧和误差，提高评估工作的效率。

四、企业和主管部门要认真做好产权界定工作，会同资产评估机构等有关方面合理确定评估基准日，并组织有关人员的学习培训;资产评估机构要认真拟制评估方案，辅导企业全面清查资产和债务，并负责抽查核实;要注意工作方法，提高工作效率，保证评估的质量。

五、评估机构要按照资产评估的规范要求正确确定评估范围，合理选择评估方法，慎重采用评估依据，对各类资产的评估问题要具体分析，要按照国家国有资产管理局《关于资产评估报告书的规范意见》的要求，全面地报告评估结果。

上市公司整体资产评估宜采用重置成本法，即根据各单项资产的评估结果，累加求出全部资产的评估值，以满足按资产评估结果重新建帐的需要。其中，各单项资产则要分析具体情况，在现行市价法、重置成本法和收益现值法这3种基本评估方法中，选择适宜的评估方法。用重置成本法评估单项资产时，应注意合理考虑功能性贬值、经济性贬值的因素，不能简单根据会计折旧年限来确定贬值和成新率。在采用系数(或指数)调整法确定重置价值时应考虑适用条件，要特别注意所用系数或指数的科学性和合理性。可以采用某一种评估方法验证另一种方法得出的评估结果，比如用收益现值法来验证重置成本法得出的企业整体评估结果。

在进行整体资产评估时，对土地使用权和其他无形资产(包括专利技术、专有技术、商标、商誉等)要给予特别的重视。

与会者还对上市公司业绩审计和资产评估两项工作的关系问题进行了充分的讨论，一致认为：资产评估与业绩审计在工作的目的、原则、方法和结果等方面都有着明显的不同，但评估机构和审计机构应注意相互配合和沟通信息。审计工作一般应在正式评估前进行，若有困难，评估机构和审计机构可以同时进行资产清查等项工作，从而提高工作效率。

与会者一致认为，9家境外上市公司的评估实践表明，我国资产评估机构和人员已有能力独立完成境外上市公司资产评估工作，建议国家有关部门与境外有关方面协商，免除必须由境外机构对我国上市企业进行资产评估的规定。

固定资产的盘盈 篇5

一、对于现金：

①盘盈现金，借记“库存现金”，贷记“待处理财产损溢”科目，批准处理后属于支付给有关人员或单位的，计入“其他应付款”科目；属于无法查明原因的，计入“营业外收入”科目。

②盘亏现金，借记“待处理财产损溢”科目，贷记“库存现金”科目，批准处理后属于应由责任人赔偿或保险公司赔偿的部分，计入“其他应收款”科目；属于无法查明原因的，计入“管理费用”科目。

二、对于存货：

①企业在财产清查中盘盈的存货，根据“存货盘存报告单”所列金额，编制会计分录如下：

借：原材料/包装物/周转材料——低值易耗品/库存商品等

贷：待处理财产损溢──待处理流动资产损溢

盘盈的存货，通常是由企业日常收发计量或计算上的差错所造成的，其盘盈的存货，可冲减管理费用，按规定手续报经批准后，会计分录如下：

借：待处理财产损溢──待处理流动资产损溢

贷：管理费用

②盘亏存货，借记“待处理财产损溢”科目，贷记“原材料”、“库存商品”等科目。材料、产成品、商品采用计划成本（或售价）核算的，还应同时结转成本差异（或商品进销差价）。涉及增值税的，还应进行相应处理。按管理权限报经批准后处理时，按残料价值，借记“原材料”等科目；按可收回的保险赔偿或过失人赔偿，借记“其他应收款”科目；贷记“待处理财产损溢”，扣除残料价值和应由保险公司、过失人赔偿后的净损失，属于一般经营损失的部分，计入“管理费用”，属于非常损失的部分，计入“营业外支出”科目。

【例题】某增值税一般纳税企业因暴雨毁损库存材料一批，该批原材料实际成本为20000元，收回残料价值800元，保险公司赔偿11600元。该企业购入材料的增值税税率为17%。

批准处理前：

借：待处理财产损溢 23400

贷：原材料 20000

应交税费—应交增值税（进项税额转出）3400

批准处理后：

借：原材料 800

贷：待处理财产损溢 800

借：其他应收款 11600

贷：待处理财产损溢 11600

借：营业外支出 11000

贷：待处理财产损溢 11000

三、对于固定资产：

盘盈固定资产，应作为前期差错处理，在按管理权限报经批准处理前应先通过“以前损益调整”科目核算。

盘盈的固定资产，应按以下规定确定其入账价值：

·如果同类或类似固定资产存在活跃市场的，按同类或类似固定资产的市场价格，减去按该项资产的新旧程度估计的价值损耗后的余额，作为入账价值；

·若同类或类似固定资产不存在活跃市场的，按该项固定资产的预计未来现金流量的现值，作为入账价值。

按此确定的入账价值，借记“固定资产”科目，贷记“以前损益调整”科目。

★盘盈固定资产作为前期差错处理的原因：根据《企业会计准则第4号——固定资产》及其应用指南的有关规定，固定资产盘盈应作为前期差错记入“以前损益调整”科目。而原来则是作为当期损益。之所以新准则将固定资产盘盈作为前期差错进行会计处理，是因为固定资产出现盘盈是由于企业无法控制的因素，而造成盘盈的可能性是极小甚至是不可能的，企业出现了固定资产的盘盈必定是企业以前会计期间少计、漏计而产生的，应当作为会计差错进行更正处理，这样也能在一定程度上控制人为的调解利润的可能性。

【例题】某企业于2007年6月8日对企业全部的固定资产进行盘查，盘盈一台7成新的机器设备，该设备同类产品市场价格为100 000元，企业所得税税率为25%，盈余公积提取比例为10%。

要求：编制该企业盘盈固定资产的相关会计分录。

【答案】按照新会计准则，固定资产盘盈属于会计差错，该企业的有关会计处理为：

（1）借：固定资产 70 000

贷：以前损益调整 70 000

（2）借：以前损益调整 17500

贷：应交税费——应交所得税 17500

（3）借：以前损益调整 52500

贷：盈余公积 5250

实物资产盘盈盘亏涉税核算例解 篇6

(一) 存货资产盘亏、损失的核算

1.分清存货正常损耗、自然灾害损失与非正常短缺、损失的界限。

根据《增值税暂行条例》的有关规定, 非正常损失的购进货物及相关的应税劳务及非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物或者应税劳务, 其进项税额不得从销项税额中抵扣, 即应将进项税额转出。这里的非正常损失是指生产经营过程中正常损耗以外的损失, 包括管理不善损失 (如货物被盗、发生霉烂变质等损失) 和其他非正常损失, 不包括自然灾害损失。如果是正常损耗或自然灾害损失 (如风灾、水灾、火灾、地震等导致的损失) , 进项税额不需转出, 可以从销项税额中抵扣。举例说明如下:

例1:某公司为增值税一般纳税人, 本月发生A材料短缺50 000元 (假设材料成本中没有运费) , 增值税税率17%。

如果是正常损耗或自然灾害损失, 编制会计分录如下:借:待处理财产损溢50 000;贷:原材料———A材料50 000。借:管理费用 (或营业外支出) 50 000;贷:待处理财产损溢50 000。

如果是非正常损失, 编制会计分录如下:借:待处理财产损溢58 500;贷:原材料———A材料50 000, 应交税费———应交增值税 (进项税额转出) 8 500。假定非正常损失的原材料已无任何使用价值和转让价值, 经批准后计入管理费用, 编制会计分录如下:借:管理费用58 500;贷:待处理财产损溢58 500。

这里需要探讨的是, 非正常损失的存货如果尚有一部分使用价值和转让价值, 那么这部分价值对应的进项税额应该是可以抵扣的, 不需转出。但由于发生非正常损失时, 究竟尚有多少使用价值和转让价值一时很难确定, 因此建议在发生损失时先不转出进项税额, 待确定实际损失后, 再按实际损失数来确定不能抵扣的进项税额。

如上例, 当发生非正常损失时, 按损失材料的账面价值编制会计分录如下:借:待处理财产损溢50 000;贷:原材料———A材料50 000。假设损失的A材料尚有部分使用价值, 对外转让, 转让价为1 170元 (含税) , 编制会计分录如下:借:银行存款1 170;贷:待处理财产损溢1 000, 应交税费———应交增值税 (销项税额) 170。

“待处理财产损溢”科目余额49 000元, 即为产生的实际损失, 以此计算的进项税额转出数为8 330元, 编制会计分录如下:借:管理费用57 330;贷:待处理财产损溢49 000, 应交税费———应交增值税 (进项税额转出) 8 330。

2.确定非正常损失存货进项税额转出数的计算基数。

一般纳税人在存货发生非正常损失时, 进项税额转出数的计算要区分以下三种情况:

(1) 材料发生非正常损失。

一般纳税人材料发生非正常损失时, 如果材料成本只包括买价, 不包含运费, 那么进项税额转出数的确定只需以损失的材料成本为基数, 乘以适用的增值税税率即可。如果材料成本由买价和运费两部分构成, 则:进项税额转出数=买价×17%+运费/ (1-7%) ×7%。

例2:某企业月末盘存发现上月购进的B材料被盗, 金额为50 000元 (其中含分摊的运输费用1 860元) 。进项税额转出数= (50 000-1 860) ×17%+1 860/ (1-7%) ×7%=8 323.8 (元) 。

编制会计分录如下:借:待处理财产损溢58 323.8;贷:原材料———B材料50 000, 应交税费———应交增值税 (进项税额转出) 8 323.8。

需要注意的是, 如果材料的日常核算按计划成本计价, 就需要在损失的材料计划成本的基础上加上材料成本差异, 即先计算损失的材料的实际成本, 然后以此为基数确定进项税额的转出数。举例说明如下:

例3:某公司为增值税一般纳税人, 其C材料发生非正常损失, 材料计划成本为50 000元, 该材料的成本差异率为1%。进项税额转出数=50 000× (1+1%) ×17%=8 585 (元) 。

编制会计分录如下:借:待处理财产损溢59 085;贷:原材料——C材料50 000, 材料成本差异500, 应交税费———应交增值税 (进项税额转出) 8 585。

(2) 在产品、产成品发生非正常损失。

一般纳税人发生在产品、产成品非正常损失时, 进项税额转出数的确定不能以在产品、产成品的成本为基数, 而应以在产品、产成品中所耗用的外购材料、外购动力、外购燃料成本等为基数, 因为直接人工等费用是没有进项税额的。举例说明如下:

例4:某公司为增值税一般纳税人, 本月产成品发生非正常损失100 000元 (其中耗用的外购材料等货物和应税劳务的成本为80 000元) , 在产品发生非正常损失200 000元 (其中耗用的外购材料等货物和应税劳务的成本为120 000元) , 增值税税率为17%。进项税额转出数= (80 000+120 000) ×17%=34 000 (元) 。

编制会计分录如下:借:待处理财产损溢234 000;贷:库存商品80 000, 生产成本120 000, 应交税费———应交增值税 (进项税额转出) 34 000。

(3) 外购免税农产品发生非正常损失。

按照税法的规定, 采购免税农产品进行生产经营的一般纳税人, 其进项税额是按照购进免税农产品买价的13%确定的, 在不考虑运费等采购费用的情况下, 可抵扣的进项税额=买价×13%, 存货成本=买价× (1-13%) 。因此, 购入的免税农产品发生非正常损失时, 进项税额转出数的确定不能以其存货成本为基数, 而应将其存货成本先除以 (1-13%) , 换算成含税成本 (相当于买价) , 然后再乘以13%。如果免税农产品成本还包括运费, 则进项税额转出数的确定还要考虑运费中不能抵扣的进项税额。

例5:某增值税一般纳税人本月发生非正常损失的外购免税农产品一批, 成本为27 588元 (其中含分摊的运输费用1 488元) 。进项税额转出数= (27 588-1 488) / (1-13%) ×13%+1 488/ (1-7%) ×7%=4 012 (元) 。

编制会计分录如下:借:待处理财产损溢31 600;贷:原材料———B材料27 588, 应交税费———应交增值税 (进项税额转出) 4 012。

(二) 固定资产盘亏、损失的核算

1.分清固定资产盘亏和毁损核算需要用到的科目。对于固定资产盘亏, 通过“待处理财产损溢”科目核算, 对于固定资产毁损, 通过“固定资产”科目核算。

例6:2010年6月30日, 企业对固定资产进行清查, 盘亏机器一台, 该机器于2007年6月15日购入, 当时确定的价值为5 000元, 折旧年限为5年, 采用直线法计提折旧, 假定不考虑净残值。已提折旧=5 000/5×3=3 000 (元) 。编制会计分录如下:发生盘亏时, 借:待处理财产损溢2 000, 累计折旧3 000;贷:固定资产5 000。经批准转销时, 借:营业外支出2 000;贷:待处理财产损溢2 000。

2.分清盘亏和毁损的固定资产是否有进项税额需要转出, 不能抵扣。由于从2009年1月1日起增值税由生产型转为消费型, 因此可具体分为以下几种情形: (1) 如果固定资产是在2008年12月31日以前购进, 且2008年12月31日以前未纳入扩大增值税抵扣范围试点的纳税人, 或2008年12月31日以前已纳入扩大增值税抵扣范围试点的纳税人, 但固定资产的购入时间是在纳入扩大增值税抵扣范围试点以前, 由于其购进时支付的进项税额计入了固定资产成本, 因此固定资产发生盘亏或毁损时, 其进项税额不需转出。 (2) 如果是2008年12月31日以前已纳入扩大增值税抵扣范围试点的纳税人且固定资产的购入时间是在扩大增值税抵扣范围试点期间, 或者固定资产是在2009年1月1日以后购进的, 就要区分固定资产的类别。如果是机器设备且是非正常损失或管理不善造成的, 发生盘亏或毁损时进项税额不允许抵扣;如果是机器设备且是自然灾害等造成的损失或是房屋、建筑物等不属于增值税应税范围的固定资产, 其进项税额不需转出。

例7:2010年6月30日, 企业对固定资产进行清查, 发现盘亏机器一台。该机器于2009年6月15日购入, 买价500 000元, 增值税85 000元, 运输费5 000元, 折旧年限为5年, 采用直线法计提折旧, 假定不考虑净残值。

由于固定资产的购入时间是2009年6月15日, 因此要计算不能抵扣的固定资产进项税额。根据《关于全国实施增值税转型改革若干问题的通知》第5条的规定, 不得抵扣的进项税额=固定资产净值×适用税率。笔者认为, 如果运输费金额很小, 按此公式计算对企业应交增值税额不会产生太大的影响, 如果运输费金额较大, 按此公式计算会使企业多交增值税, 对企业来说是极不公平的。因此, 建议买价、运输费等部分分别计算不能抵扣的进项税额。

固定资产取得成本=500 000+5 000× (1-7%) =504 650 (元)

已提折旧=504 650/5=100 930 (元)

固定资产净值=504 650-100 930=403 720 (元)

买价占固定资产原值的比例=500 000/504 650×100%=99.08%;运输费占固定资产原值的比例=1-99.08%=0.92%。

不能抵扣的进项税额=403 720×99.08%×17%+403 720×0.92%/ (1-7%) ×7%=68 280.55元 (企业可以减少交纳增值税351.85元) 。

编制会计分录如下:当发生盘亏时, 借:待处理财产损溢472 000.55, 累计折旧100 930;贷:固定资产504 650, 应交税费——应交增值税 (进项税额转出) 68 280.55。经批准转销时, 借:营业外支出472 000.55;贷:待处理财产损溢472 000.55。

3.自营工程建造完工的固定资产盘亏或毁损时进项税额的计算。 (1) 如果自营工程建造完工的机器设备所耗用的工程物资是在2008年12月31日以前购进的, 且2008年12月31日以前未纳入扩大增值税抵扣范围试点的纳税人, 或2008年12月31日以前已纳入扩大增值税抵扣范围试点的纳税人, 但工程物资的购入时间是在纳入扩大增值税抵扣范围试点以前, 由于其购进时支付的进项税额计入了工程物资成本, 因此固定资产发生盘亏或毁损时, 其进项税额不需转出。 (2) 如果是2008年12月31日以前已纳入扩大增值税抵扣范围试点的纳税人且工程物资的购入时间是在扩大增值税抵扣范围试点期间, 或者工程物资是在2009年1月1日以后购进的, 就要区分完工固定资产的类别。如果是机器设备且是非正常损失或管理不善造成的, 发生盘亏或毁损时进项税额不允许抵扣;如果是机器设备且是自然灾害等造成的损失或是房屋、建筑物等不属于增值税应税范围的固定资产, 进项税额不需转出。 (3) 自营工程建造完工的机器设备所耗用的外购材料, 进项税额不能抵扣, 需要转出。 (4) 如果进项税额不能抵扣, 其计算不能以固定资产净值为依据, 应考虑的因素主要有:构成固定资产价值的外购工程物资的净值, 建造过程中领用外购材料且构成固定资产价值的净值, 并且要分别买价和运输费按不同的税率和比例计算不得抵扣的进项税额。

例8:2010年12月10日, 企业因管理不善毁损自营建造的于2009年12月31日完工的机器一台。该机器初始成本为400 000元, 其中建造过程中领用的工程物资的成本为204 650元 (该工程物资于2009年6月15日购入, 买价200 000元, 计入工程物资的运输费4 650元) ;领用材料的成本为20 465 (买价20 000元, 计入材料成本的运输费465元) 。固定资产折旧年限为5年, 采用直线法计提折旧, 假定不考虑净残值。

固定资产成本=400 000 (元)

已提折旧=400 000/5=80 000 (元)

固定资产净值=400 000-80 000=320 000 (元)

工程物资买价占固定资产原值的比例=200 000/400 000×100%=50%;工程物资中运输费占固定资产原值的比例=4 650/400 000×100%=1.162 5%。

材料买价占固定资产原值的比例=20 000/400 000×100%=5%;材料中运输费占固定资产原值的比例=465/400 000×100%=0.116 25%。

不能抵扣的进项税额=320 000× (50%+5%) ×17%+320 000× (1.162 5%+0.116 25%) / (1-7%) ×7%=30 228 (元)

编制会计分录如下:借:固定资产清理350 228, 累计折旧80 000;贷:固定资产400 000, 应交税费———应交增值税 (进项税额转出) 30 228。借:营业外支出350 228;贷:固定资产清理350 228。

二、实物资产盘盈、溢余的核算

实物资产盘盈、溢余的核算相对于实物资产盘亏、损失来说比较简单。存货资产盘盈、溢余时, 按其资产价值借记“原材料”、“库存商品”等科目, 贷记“待处理财产损溢”科目。批准转销时, 借记“管理费用”科目, 贷记“待处理财产损溢”科目。固定资产盘盈、溢余时, 按《企业会计准则讲解2006》的规定作前期差错处理, 通过“以前年度损益调整”科目核算。《企业会计准则第28号———会计政策、会计估计变更和差错更正》第11条中提到“前期差错通常包括计算错误、应用会计政策错误、疏忽或曲解事实以及舞弊产生的影响以及存货、固定资产盘盈等”。企业盘盈的固定资产属于重要的前期差错, 需要采用追溯重述法调整前期报表数据。但在具体处理时, 笔者认为有不完善之处, 举例说明如下:

例9:2010年7月10日企业盘盈设备一台, 估计七成新, 同类设备的市场价格为3 000元。适用的所得税税率为25%, 计提盈余公积的比例为10%。

编制会计分录如下:借:固定资产2 100;贷:以前年度损益调整2 100。借:以前年度损益调整525;贷:应交税费———应交所得税525。借:以前年度损益调整1 575;贷:利润分配———未分配利润1 417.5, 盈余公积157.5。