区块链技术在管理会计中的应用

摘要：成本管理是管理会计重要领域之一，同时区块链作为新的信息技术手段，正在挑战现行的商业管理模式。基于智能合约、分布式存储、开放式账簿等特有技术所形成的“防篡改性”“可追溯性”能显著提升企业的成本管理有效性。从区块链技术的区块基本模型出发，探讨了区块链特性在作业成本法中的具体应用，构建了基于区块链技术的作业成本法在某物流企业的结构框架体系。但同时，现阶段区块链技术在作业成本法中的应用还存在一定的局限性。

关键词：区块链;作业成本法;管理会计;

全球经济的高速发展所带来的交易的复杂化和多样化对于管理会计在企业决策制定中所起的作用带来更大的挑战。2014 年，财政部在参考英国皇家特许会计师公会 (CIMA) 与美国注册会计师协会(AICPA)联合发布的《全球管理会计原则》的基础上发布了《关于全面推进管理会计体系建设的指导意见》。该指导意见明确了建立具有中国特色的管理会计理论体系，确立了相应的基本理论、基本原则、概念框架和工具方法研究。近年来，AI、物联网、云计算、区块链等新技术的高速发展大幅提升了管理会计信息化创新的可能性，尤其是区块链技术的出现，进一步提升了管理会计在企业管理中的效率和可能性。具有去中心化、难以篡改、透明度高及去信任机制等特性的区块链技术，通过大规模的数据共享，可以高效地进行跨组织、跨系统的数据挖掘、分析，提升企业的决策效率及有效性。

管理会计体系研究的重点就在于成本管控。但是滞后的信息、易被篡改的系统数据、过于简单的系统等严重影响了管理会计信息在企业管理中的效用。《区块链应用蓝皮书：中国区块链应用发展研究报告(2019)》指出，区块链技术能够有效提高企业生产效率、大幅降低生产成本、从而合理分配企业资源。因此，如何在经济实体的管理中，结合区块链技术和管理会计，构建一个有效的“区块链+成本管理会计”体系，是区块链技术聚焦的核心。就目前现阶段的成本管理的方法而言，作业成本法 (ABC)是其中相对而言更准确有效的计量方法。全部的资源成本和作业成本信息被完整保存于区块链的区块中，同时区块链的可追溯性能够最大限度地解决作业成本管理中动因无法准确和及时追溯的问题。因此，建立基于区块链技术的作业成本管理体系，将会解决掣肘企业成本管理发展的瓶颈问题。

1 区块链数据概念及基本模型

1.1 概念及基本模型

区块链技术的应用是于2008 年由中本聪所提出的，其构建了比特币的核心部分，通过成为网络交易中的公共账本，从而解决了双重支出问题。而我国直至2016年才发布了《中国区块链技术和应用发展白皮书》。区块链可以被认为是将数据区块以链条的形式按时间排列的一种特定的数据结构。区块链的基础架构包括了哈希(Hash)算法、Merkle树、时间戳、非对称密钥、工作量验证机制和P2P技术，其结构如图1所示。

1.2 区块链的特点

1)去中心化。

在区块链中，数据的存储、调取、验证、传输等过程是采取去中心化的数据结构系统，每一个节点的权利是对等且互不干扰的，这意味着单个节点内容的更改并不影响整体，从而保证了数据的安全性。

2)可追溯性。

所有区块都带有时间戳，每次交易或者数据变动的时间都将记录在节点中，保证所有数据在时间序列上都是可追溯的。

3)防篡改性。

区块链采取分布式记账，所有节点都完整记录了所有的交易，信息不会集中存放在一个中心服务器中，只有修改全部节点的账本信息才能修改单一节点的交易信息，但由于节点众多，在实际操作中难度过大，因此数据基本上无法篡改。

4)去信任机制。

在区块链中，算法记录及存储的信息(即是智能合约)是预先构建在节点中，无需中心结构的监督即可进行交易，降低了交易成本，解决了信任危机问题。

2 基于区块链技术的作业成本管理体系

有效的企业管理需要准确的成本控制，而管理会计研究的核心就在于成本管理。区块链的出现，克服了传统作业成本法操作复杂性问题。

2.1 概念及应用环境

作业成本法的基本原理是：作业核算的基础在于资源的消耗，产品核算的基础在于作业的消耗，即企业的产品成本为作业数量乘以单位作业成本或者为该产品的各个作业中心成本的合计数，而单个作业中心成本为资源动因数量和资源动因分配率的乘积。这种方法有利于生产过程复杂且繁琐的产品或者存在隐性成本无法直接归集到具体产品成本的服务企业的成本计算。但由于各个作业中心中资源耗费的归集的正确性、及时性和完整性无法保证，在实际运用中该方法可靠性不大。根据在图1所呈现的区块的基本结构中，Hash值保存了所有的经过验证的企业交易数值，紧接着全部Hash 值被转换成一个Merkle根，最后所有的数据将通过区块链的链条进行转移和归集。区块链上每一个区块即是一个作业成本池，区块体中的“交易数值”即是作业成本记录，每个成本作业中心所有通过验证的交易数值都被完整存储于区块链的每个区块中，并最终通过区块链的链条进行转移和归集。 在这样的紧密相连的传递过程中，区块链技术可以完整记录所有经过验证的信息，如果结合作业成本法并应用于实际中，区块链技术可以大幅提高作业成本的可靠性：在传递归集作业的过程中，不仅可以完整记录所有的作业成本信息，而且能根据区块链的可追溯性对作业活动的资源消耗动因进行追溯。哈希值记录所有作业成本值，Merkle 根是哈希值经过转换的包含全部成本池的作业成本值，通过区块链的紧密连接，进行全部作业成本池归集转移，同时根据区块链的可追溯性进行作业成本的资源消耗信息的追索并进行作业成本分配。

2.2 在物流企业中的应用

以某物流公司为例，该物流企业的日常业务的工作流程，可分为8个作业成本中心如表1所示。

将区块链技术应用于作业成本法将帮助企业更加高效、 全面地提升成本管理的效率。具体而言，应首先设立若干区块，一个作业成本中心即一个区块。图2为某物流公司作业成本管理区块链系统模型。在这个区块链结构中，整个区块链包含了8个区块，对应着8个作业成本中心。一条区块链连接8个区块体的区块头，将用于成本数值转移和归集。以仓储区块体为例，每日全部的仓储动作信息被保存于该区块体中，每一条仓储作业动作记录产生一笔交易活动数值，区块链信息系统会保存所有的作业活动数值通过加密编码的手段将其转换成为哈希(Hash)值，所有的哈希(Hash)值随后被转换成Merkle根通过区块链条进行传递与归集，最后汇总所有作业中心的作业成本信息。

2.3 局限性

基于区块链技术的作业成本法虽然具有去中心化、开放性、自治性、防篡改性等优点，有助于企业进行更为高效的成本控制，提高信息传递的效率和资源消耗准确追溯的准确性，但是在实际运用中还是有其局限性。

1)不适用于所有企业。

基于区块链技术的作业成本法适用于成本核算较为复杂，且价格敏感度较高的企业，但是企业的生产活动中的作业成本中心，资源动因必须能被清楚识别。

2)转换代价大，运用要求高。

首先，企业要从目前的成本管理系统转换成基于区块链技术的作业成本法是需要计算机硬件、软件设备投入和有胜任能力的操作人员，需要耗费企业大量的资源;其次日常使用和维护需要具有计算机和财务知识的复合型人才，增加了企业日常运营成本。

3)区块链技术本身的不成熟。

区块链技术虽然进入了3.0时代，但是由于本身的技术配置、应用、存储、保密和监督存在着很大的不确定性，需要更多的后续支持，尤其对于大多数企业而言，应用新技术手段而引起的企业管理的变革本身就存在着风险。

3 结语

将区块链技术应用于企业成本管理中，优化作业成本法核算流程，有助于给企业成本管理提供新的技术支持，有助于企业提高产品定价决策的准确性;有助于改善和强化成本控制，提高作业、流程和价值链管理的能力等。但区块链技术的广泛应用还需要技术层面与理论层面进一步加强，因此，企业管理人员要在这一领域不断探索。

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