营改增后建筑施工企业甲供材问题研究
摘 要：建设项目实施过程中，发包方(建设单位即甲方)单位为了控制建设项目质量和工程造价，往往会选择部分主材甲供。施工单位(乙方)在与发包方签订含有甲供材的工程造价合同时，需要提前了解材料的价格走向，作出较为精准的判断，并严格把关甲供材的质量，杜绝浪费达到提质增效的目标。甲供材在施工单位会计核算时，按照工程造价合同的预算单价来核算，甲供材的价格风险由发包方来承担，甲供材数量风险由施工单位来承担。营改增后，工程造价合同含有甲供材的，按照项目核算的甲供材和施工单位自采购材料的比例来确定作为一般纳税企业的施工单位采用的纳税核算办法，通过合理的纳税规划达到财务创效的目的。
关键词：甲供材;材料预算;计税方法;临界点;提质增效
引言
施工单位遇到含有甲供材的工程造价合同时，在会计核算方面如何应对甲供材盈亏问题和纳税规划问题，达到提质增效的目标。
甲供材通常指工程发包方(本文以下称“甲方”)，与工程施工方(本文以下称“乙方”)签订施工合同时，规定建筑施工过程中某一种或多种材料由甲方负责购入，材料价格按照实际市场价格或预算价格(合同约定价格)来结算，材料数量按照甲乙双方签认的实际数量(或合同预算数量)来结算。
工程施工中，有效使用甲供材料能起到合理控制工程总造价的作用，甲供材料通常是指对工程施工总造价有重大影像，可以主控工程质量，甲方便于控制和管理的材料，如钢材、水泥、砼、地材、五金电料等。
在造价合同执行过程中，按照合同规定的以实际价格、数量结算，预算价格、数量结算采取相应的核算办法。
营改增后，含有甲供材的工程造价合同，作为一般纳税人的施工单位允许选择简易计税还是一般计税，通过精准的分析计算，确定纳税核算方式，维护企业利益，做到财务创效。
通过对甲供材的意义，目前营改增大环境下的背景，甲供材的控制目标，含甲供材造价合同纳税方式的选择等几个方面了解和研究论证，找出适合施工企业甲供材方面的会计核算办法。
一、建筑施工企业处理甲供材料采取的核算办法
(一)甲方按材料的实际采购价格结算
材料由甲方购入，材料价款的结算按照实际的价格结算，数量按照甲方移交给乙方数量结算，甲供材的价格风险和数量风险均由乙方承担。
(二)甲方按合同预算价格结算
甲供材的价格风险由甲方承担，甲供材的数量风险由乙方承担。
1.预算单价大于采购单价的情况下
当预算数量大于实际数量时，用(实际数量*预算单价)公式结算，预算金额与实际采购金额之间的正差，作为甲方的盈利处理，这样保证甲方节省的材料利润回归甲方，达到了盈利的目的。
当预算数量小于实际数量时，用【(预算数量*预算单价)+(实际数量-预算數量)*实际单价】公式结算，这种情况实际上很少出现，一般出现这种情况，有可能是工程量计算有问题，或者定额中损耗比实际损耗大，处理方式理论上讲应该按预算数量和预算价退出，数量超出部分按市场单价和施工单位结算。
2.预算单价小于采购单价的情况下
当预算数量大于实际数量时，用(实际数量*预算单价)公式结算，预算金额与实际采购金额之间的负差，作为甲方的亏损处理，乙方规避了价格风险。
当预算数量小于实际数量时，用【(预算数量*预算单价)+(实际数量-预算数量)*实际单价】公式结算，处理方式与1.2.1中预算数量实际数量时相同。
营改增后含甲供材造价合同的建筑施工企业(增值税一般纳税人)，计税方法(增值税一般计税法、增值税简易计税法)选择的税务条例依据及分析。
根据《财政部国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》，财税【2016】36号文(以下简称36号文)“附件2”《营业税改征增值税试点有关事项的规定》第1条，第(7)款，“建筑与房屋”第2项规定：一般纳税人为甲供材工程提供的建筑服务，可以选择适用简易计税法计税。
同时36号文“附件1”《营业税改征增值税试点实施办法》第37条规定，销售额是指纳税人发生应税行为取得的全部价款和价外费用，财政部和国家税务总局另有规定的除外。另36号文“附件2”第1条第(3)项第9款规定：试点纳税人提供建筑劳务服务适用简易计税方法的，以取得的全部价款和价外费用扣除支付分包款后的余额为销售额。
二、建筑施工企业针对甲供材料的税务处理
(一)根据政策分析，甲供材中建筑施工企业计税增值税的销售额体现为两个方面
1.含甲供材造价合同一般计税法计算销售额
建筑施工企业选择一般计税法计算增值税情况下，销售额是建筑施工企业发生建筑应税行为向甲方收取的全部价款和价外费用。
2.含甲供材建造合同简易计税法计算销售额
建筑施工企业选择简易计税法计算增值税情况下，销售额是建筑施工企业发生建筑应税行为向甲方收取的全部价款和价外费用扣除支付分包款后的余额。
例：某城投公司(甲方)与中国建筑某公司(乙方)签订的甲供材料合同约定，施工合同总造价100000万元，甲方供主材10000万元，乙方对下分包20000万元，则选择一般计税法计算增值税的乙方计算增值税的销售额为90000万元，选择简易计税法计算增值税的乙方计算增值税的销售额为70000万元。
(二)采用一般计税法和简易计税法临界点的计算
36号文“附件1”规定，建造施工使用的税率是11%，材料、设备、动力使用的税率一般为17%，由此可计算出含甲供材造价合同的施工企业增值税计税方式选择的临界点。
例：含甲供材的工程造价合同中约定的工程价税合计(不含甲方自行采购材料)为P(假定P为1)，甲供材造价合同中建筑施工企业选择一般计税法和简易计税法的增值税计算如下：一般计税法下应交增值税=P/(1+11%)*11%-建筑施工企业自行采购材料进项税额=9.91%P-建筑施工企业自行采购材料进项税额;简易计税法下应交增值税=P/(1+3%)*3%=2.91%P;由此可推算出临界点为：建筑施工企业自行采购材料进项税额=9.91%P-2.91%P=7%P。
一般情况下，建筑企业采购材料的使用税率为17%，由以上公式推导出：建筑施工企业自行采购材料进项税额=建筑施工企业自行采购材料价税合计/(1+17%)*17%=7%P;建筑施工企业自行采购材料价税合计=48.18%P。
结论：在甲供材的工程造价合同中，施工企业选择按一般计税法还是简易计税法的临界点数值为：建筑施工企业自采购材料价+税合计数=48.18%*含甲供材的造价合同中约定的工程价+税的合计数。由此得出，建筑施工企業自行采购材料价+税合计占整个工程总造价的百分比，是选择计税方式的关键。当建筑施工企业自采购材料价+税合计数大于48.18%*含甲供材的造价合同中约定的工程价+税的合计数，应用增值税一般计税法核算;当建筑施工企业自采购材料价+税合计数小于48.18%*含甲供材的造价合同中约定的工程价+税的合计数时，应用简易计税法核算。
例题1：安徽省某轨道交通公司(甲方)发包给中国铁建某公司(乙方)一城市轨道施工项目，工程总承包合同造价为100000万元，材料部分为60000万元，其中甲供材20000万元，其它施工部分40000万元，中国铁建某公司将其中10000万元其它施工部分分包给上海某有资质的建筑公司。(假设购买材料均取得17%增值税专用发票)
一般计税法下应交增值税=(100000-20000)/(1+11%)*11%-[(60000-20000)/(1+11%)*17%+10000/(1+11%)*11%]=7927.93-(6126.13+990.99)=810.81万元
简易计税法下应交增值税=(100000-20000-10000)/(1+3%)*3%=2038.83万元
上面例题中乙方自行采购材料价+税合计=40000/(1+11%)*(1+17%)=42162万元(60.23%P)甲供材造价合同中约定的工程价+税合计(100000-20000-10000=70000万元)，选择一般计税法计算增值税比简易计税法计算增值税节省(2038.83-810.81=1228.02万元)1228.02万元。
例题2：安徽省某轨道交通公司(甲方)发包给中国铁建某公司(乙方)一城市轨道施工项目，工程总承包合同造价为100000万元，材料部分为60000万元，其中甲供材：35000万元，其它施工部分40000万元，中国铁建某公司将其中10000万元其它施工部分分包给上海某有资质的建筑公司。(假设购买材料均取得17%增值税专用发票)
一般计税法下应交增值税=(100000-35000)/(1+11%)*11%-[(60000-35000)/(1+11%)*17%+10000/(1+11%)*11%]=6441.44-(3828.83+990.99)=1621.29万元
简易计税法下应交增值税=(100000-35000-10000)/(1+3%)*3%=1601.94万元
上面例题中乙方自行采购材料价+税合计=25000/(1+11%)*(1+17%)=26351万元(47.91%P)甲供材造价合同中约定的工程价+税合计(100000-35000-10000=55000万元)，选择一般计税法计算增值税比简易计税法计算增值税多支出(1621.29-1601.94=19.35万元)19.35万元。
(三)含甲供材工程造价合同签订技巧
通过以上分析，营改增后，建筑施工企业与发包方(业主)签订含甲供材工程造价合同时，少缴纳增值税的合同签订技巧是控制甲供材与合同造价的比例。
1.增值税一般计税法合同签订
当建筑施工企业(一般纳税人)签订含甲供材工程造价合同选择增值税一般计税法时，必须争取在建筑施工企业自行采购材料价+税合计大于48.18%*甲供材造价合同中约定的工程价+税合计。
2.增值税简易计税法合同签订
当建筑施工企业(一般纳税人)签订含甲供材工程造价合同选择增值税简易计税法时，必须争取在建筑施工企业自行采购材料价+税合计小于48.18%*甲供材造价合同中约定的工程价+税合计。
三、结束语
通过以上研究，营改增后建筑施工企业(一般纳税人)在签订含甲供材工程造价合同时选择增值税哪种计税方法对企业的税负有较大的影响，另外签订含甲供材工程造价合同时(合同按预算价格结算)，对未来材料的价格预期的判断也直接影响企业的成本，把握好这两点，能够为企业增收节支，达到财务创效的目的，为企业创造价值。
参考文献
[1]徐蓉.工程造价管理[M].上海：上海同济大学出版社，2005：173～181.
[2]财政部国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知(财税[2016]36号).
作者简介：
孟庆华，男，中铁十六局集团北京轨道交通工程建设有限公司，职称：审计师，毕业院校：石家庄铁道大学。
作者：孟庆华
[摘 要] 建设项目实施过程中，发包方(建设单位即甲方)单位为了控制建设项目质量和工程造价，往往会选择部分主材甲供。施工单位(乙方)在与发包方签订含有甲供材的工程造价合同时，需要提前了解材料的价格走向，作出较为精准的判断，并严格把关甲供材的质量，杜绝浪费达到提质增效的目标。甲供材在施工单位会计核算时，按照工程造价合同的预算单价来核算，甲供材的价格风险由发包方来承担，甲供材数量风险由施工单位来承担。营改增后，工程造价合同含有甲供材的，按照项目核算的甲供材和施工单位自采购材料的比例来确定作为一般纳税企业的施工单位采用的纳税核算办法，通过合理的纳税规划达到财务创效的目的。
[关键词]甲供材;材料预算;计税方法;临界点;提质增效
1 引言
施工单位遇到含有甲供材的工程造价合同时，在会计核算方面如何应对甲供材盈亏问题和纳税规划问题，达到提质增效的目标。
甲供材通常指工程发包方(本文以下称“甲方”)，与工程施工方(本文以下称“乙方”)签订施工合同时，规定建筑施工过程中某一种或多种材料由甲方负责购入，材料价格按照实际市场价格或预算价格(合同约定价格)来结算，材料数量按照甲乙双方签认的实际数量(或合同预算数量)来结算。
工程施工中，有效使用甲供材料能起到合理控制工程总造价的作用，甲供材料通常是指对工程施工总造价有重大影像，可以主控工程质量，甲方便于控制和管理的材料，如钢材、水泥、砼、地材、五金电料等。
在造价合同执行过程中，按照合同规定的以实际价格、数量结算，预算价格、数量结算采取相应的核算办法。
营改增后，含有甲供材的工程造价合同，作为一般纳税人的施工单位允许选择简易计税还是一般计税，通过精准的分析计算，确定纳税核算方式，维护企业利益，做到财务创效。
通过对甲供材的意义，目前营改增大环境下的背景，甲供材的控制目标，含甲供材造价合同纳税方式的选择等几个方面了解和研究论证，找出适合施工企业甲供材方面的会计核算办法。
2 建筑施工企业处理甲供材料采取的核算办法
2.1 甲方按材料的实际采购价格结算
材料由甲方购入，材料价款的结算按照实际的价格结算，数量按照甲方移交给乙方数量结算，甲供材的价格风险和数量风险均由乙方承担。
2.2 甲方按合同预算价格结算
甲供材的价格风险由甲方承担，甲供材的数量风险由乙方承担。
2.2.1 预算单价大于采购单价的情况下
当预算数量大于实际数量时，用(实际数量*预算单价)公式结算，预算金额与实际采购金额之间的正差，作为甲方的盈利处理，这样保证甲方节省的材料利润回归甲方，达到了盈利的目的。
当预算数量小于实际数量时，用【(预算数量*预算单价)+(实际数量-预算数量)*实际单价】公式结算，这种情况实际上很少出现，一般出现这种情况，有可能是工程量计算有问题，或者定额中损耗比实际损耗大，处理方式理论上讲应该按预算数量和预算价退出，数量超出部分按市场单价和施工单位结算。
2.2.2 预算单价小于采购单价的情况下
当预算数量大于实际数量时，用(实际数量*预算单价)公式结算，预算金额与实际采购金额之间的负差，作为甲方的亏损处理，乙方规避了价格风险。
当预算数量小于实际数量时，用【(预算数量*预算单价)+(实际数量-预算数量)*实际单价】公式结算，处理方式与1.2.1中预算数量实际数量时相同。
营改增后含甲供材造价合同的建筑施工企业(增值税一般纳税人)，计税方法(增值税一般计税法、增值税简易计税法)选择的税务条例依据及分析。
根据《财政部国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》，财税【2016】36号文(以下简称36号文)“附件2”《营业税改征增值税试点有关事项的规定》第1条，第(7)款，“建筑与房屋”第2项规定：一般纳税人为甲供材工程提供的建筑服务，可以选择适用简易计税法计税。
同时36号文“附件1”《营业税改征增值税试点实施办法》第37条规定，销售额是指纳税人发生应税行为取得的全部价款和价外费用，财政部和国家税务总局另有规定的除外。另36号文“附件2”第1条第(3)项第9款规定：试点纳税人提供建筑劳务服务适用简易计税方法的，以取得的全部价款和价外费用扣除支付分包款后的余额为销售额。
3 建筑施工企业针对甲供材料的税务处理
3.1 根据政策分析，甲供材中建筑施工企业计税增值税的销售额体现为两个方面
3.1.1 含甲供材造价合同一般计税法计算销售额
建筑施工企业选择一般计税法计算增值税情况下，销售额是建筑施工企业发生建筑应税行为向甲方收取的全部价款和价外费用。
3.1.2 含甲供材建造合同简易计税法计算销售额
建筑施工企业选择简易计税法计算增值税情况下，销售额是建筑施工企业发生建筑应税行为向甲方收取的全部价款和价外费用扣除支付分包款后的余额。
例：某城投公司(甲方)与中国建筑某公司(乙方)签订的甲供材料合同约定，施工合同总造价100000万元，甲方供主材10000万元，乙方对下分包20000万元，则选择一般计税法计算增值税的乙方计算增值税的销售额为90000万元，选择简易计税法计算增值税的乙方计算增值税的销售额为70000万元。
3.2 采用一般计税法和简易计税法临界点的计算
36号文“附件1”规定，建造施工使用的税率是11%，材料、设备、动力使用的税率一般为17%，由此可计算出含甲供材造价合同的施工企业增值税计税方式选择的临界点。
例：含甲供材的工程造价合同中约定的工程价税合计(不含甲方自行采购材料)为P(假定P为1)，甲供材造价合同中建筑施工企业选择一般计税法和简易计税法的增值税计算如下：一般计税法下应交增值税=P/(1+11%)*11%-建筑施工企業自行采购材料进项税额=9.91%P-建筑施工企业自行采购材料进项税额;简易计税法下应交增值税=P/(1+3%)*3%=2.91%P;由此可推算出临界点为：建筑施工企业自行采购材料进项税额=9.91%P-2.91%P=7%P。
一般情况下，建筑企业采购材料的使用税率为17%，由以上公式推导出：建筑施工企业自行采购材料进项税额=建筑施工企业自行采购材料价税合计/(1+17%)*17%=7%P;建筑施工企业自行采购材料价税合计=48.18%P。
结论：在甲供材的工程造价合同中，施工企业选择按一般计税法还是简易计税法的临界点数值为：建筑施工企业自采购材料价+税合计数=48.18%*含甲供材的造价合同中约定的工程价+税的合计数。由此得出，建筑施工企业自行采购材料价+税合计占整个工程总造价的百分比，是选择计税方式的关键。当建筑施工企业自采购材料价+税合计数大于48.18%*含甲供材的造价合同中约定的工程价+税的合计数，应用增值税一般计税法核算;当建筑施工企业自采购材料价+税合计数小于48.18%*含甲供材的造价合同中约定的工程价+税的合计数时，应用简易计税法核算。
例题1：安徽省某轨道交通公司(甲方)发包给中国铁建某公司(乙方)一城市轨道施工项目，工程总承包合同造价为100000万元，材料部分为60000万元，其中甲供材20000万元，其它施工部分40000万元，中国铁建某公司将其中10000万元其它施工部分分包给上海某有资质的建筑公司。(假设购买材料均取得17%增值税专用发票)
一般计税法下应交增值税=(100000-20000)/(1+11%)*11%-[(60000-20000)/(1+11%)*17%+10000/(1+11%)*11%]=7927.93-(6126.13+990.99)=810.81万元
简易计税法下应交增值税=(100000-20000-10000)/(1+3%)*3%=2038.83万元
上面例题中乙方自行采购材料价+税合计=40000/(1+11%)*(1+17%)=42162万元(60.23%P)甲供材造价合同中约定的工程价+税合计(100000-20000-10000=70000万元)，选择一般计税法计算增值税比简易计税法计算增值税节省(2038.83-810.81=1228.02万元)1228.02万元。
例题2：安徽省某轨道交通公司(甲方)发包给中国铁建某公司(乙方)一城市轨道施工项目，工程总承包合同造价为100000万元，材料部分为60000万元，其中甲供材：35000万元，其它施工部分40000万元，中国铁建某公司将其中10000万元其它施工部分分包给上海某有资质的建筑公司。(假设购买材料均取得17%增值税专用发票)
一般计税法下应交增值税=(100000-35000)/(1+11%)*11%-[(60000-35000)/(1+11%)*17%+10000/(1+11%)*11%]=6441.44-(3828.83+990.99)=1621.29万元
简易计税法下应交增值税=(100000-35000-10000)/(1+3%)*3%=1601.94万元
上面例题中乙方自行采購材料价+税合计=25000/(1+11%)*(1+17%)=26351万元(47.91%P)甲供材造价合同中约定的工程价+税合计(100000-35000-10000=55000万元)，选择一般计税法计算增值税比简易计税法计算增值税多支出(1621.29-1601.94=19.35万元)19.35万元。
3.3 含甲供材工程造价合同签订技巧
通过以上分析，营改增后，建筑施工企业与发包方(业主)签订含甲供材工程造价合同时，少缴纳增值税的合同签订技巧是控制甲供材与合同造价的比例。
3.3.1 增值税一般计税法合同签订
当建筑施工企业(一般纳税人)签订含甲供材工程造价合同选择增值税一般计税法时，必须争取在建筑施工企业自行采购材料价+税合计大于48.18%*甲供材造价合同中约定的工程价+税合计。
3.3.2 增值税简易计税法合同签订
当建筑施工企业(一般纳税人)签订含甲供材工程造价合同选择增值税简易计税法时，必须争取在建筑施工企业自行采购材料价+税合计小于48.18%*甲供材造价合同中约定的工程价+税合计。
4 结束语
通过以上研究，营改增后建筑施工企业(一般纳税人)在签订含甲供材工程造价合同时选择增值税哪种计税方法对企业的税负有较大的影响，另外签订含甲供材工程造价合同时(合同按预算价格结算)，对未来材料的价格预期的判断也直接影响企业的成本，把握好这两点，能够为企业增收节支，达到财务创效的目的，为企业创造价值。
参考文献：
[1]徐蓉.工程造价管理[M].上海：上海同济大学出版社，2005：P173～181.
[2]财政部国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知(财税[2016]36号).
作者简介：
孟庆华，性别：男，年龄：36岁，工作单位：中铁十六局集团北京轨道交通工程建设有限公司，职称：审计师，毕业院校：石家庄铁道大学。
作者：孟庆华
甲供材”是指全部或部分设备、材料、动力由工程发包方(甲方)自行采购，提供给建筑施工企业(乙方)用于建筑、安装、装修和装饰一种的建筑工程。即甲供工程，是指全部或部分设备、材料、动力由工程发包方自行采购的建筑工程。
在建筑企业营改增后，根据财税[2016]36号的规定，建筑企业针对“甲供材”工程，可以选择增值税一般计税方法，也可以选择简易计税方法。这两种计税方法的选择，会涉及到建筑施工企业的税负高低，为了节省税负，必须在与发包方签订“甲供材”合同时，必须考虑甲方自购建筑材料在整个工程中所耗建筑材料的比重而选择增值税的计税方法，否则将会增加甲方和乙方的增值税负。
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1一、“甲供材”的增值税法律依据分析
1、“甲供材”中建筑企业增值税计税方法选择的法律依据及分析
《财政部国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》“财税[2016]36号”附件2《营业税改征增值税试点有关事项的规定》第一条第
(七)款“建筑房屋”第2项规定：“一般纳税人为甲供工程提供的建筑服务，可以选择适用简易计税方法计税。”在该条文件规定中有两个特别重要的词“可以”，具体的内涵是，只要发生“甲供材”现象，建筑施工企业在增值税计税方法上，具有一定的选择性，既可以选择增值税一般计税方法，也可以选择增值税简易计税方法。
2、“甲供材”中建筑企业计算增值税的销售额确定依据及分析 《财政部国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》(财税〔2016〕36号)附件1：《营业税改征增值税试点实施办法》第三十七条规定：“销售额，是指纳税人发生应税行为取得的全部价款和价外费用，财政部和国家税务总局另有规定的除外”。同时财税〔2016〕36号)附件2：《营业税改征增值税试点有关事项的规定》第一条第
(三)项第(9)款规定：“试点纳税人提供建筑劳务服务适用简易计税方法的，以取得的全部价款和价外费用扣除支付分包款后的余额为销售额。”
根据以上政策规定，“甲供材”中建筑企业计算增值税的销售额体现为两个方面：一是建筑企业选择一般计税方法计算增值税的情况下，销售额是建筑企业发生建筑应税行为向发包方或业主收取得的全部价款和价外费用;二是建筑企业选择简易计税方法计算增值税的情况下，销售额是建筑公司向业主收取得的全部价款和价外费用扣除支付分包款后的余额。例如甲房地产公司与乙建筑企业签订的甲供材合同约定：合同总价款为1亿元(含增值税)，其中甲方自己采购主材2000万元，则选择一般计税方法计算增值税的乙建筑公司计算增值税的销售额是8000万元。
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2二、“甲供材”中建筑企业增值税计税方式的选择分析
根据“财税[2016]36号”附件2《营业税改征增值税试点有关事项的规定》第一条第
(七)款“建筑房屋”第2项的规定，一般纳税人为甲供工程提供的建筑服务，可以选择适用简易计税方法计税。根据此规定可以看出，建筑企业选择按一般计税方式计税，还是选择按简易办法计税的关键在于税负的临界点的计算。 按照财税〔2016〕36号)附件1：《营业税改征增值税试点实施办法》的规定，建造服务的适用税率是11%，而设备、材料、动力的适用税率一般均是17%。据此，可以大概计算出“甲供材”中建筑企业增值税计税方式选择的临界点。 假设甲供材合同中约定的工程价税合计(不含甲方购买的材料和设备)为A，则“甲供材”中建筑企业选择一般计税方式和简易计算税方法下的增值税计算如下。
1、一般计税方式下的应缴增值税为：
应缴增值税=A×11%÷(1+11%)-建筑企业采购材料物质的进项税额=9.91%×A-建筑企业采购材料物质的进项税额
2、简易办法下的应缴增值税为：
应缴增值税=A×3%÷(1+3%)=2.91%×A
3、两种方法下税负相同的临界点：
9.91%×A-建筑企业采购材料物质的进项税额=2.91%×A 推导出：
建筑企业采购材料物质的进项税额=7%×A
4、由于一般情况下，建筑企业采购材料物质的适用税率一般均是17%，于是，推导出临界点：
建筑企业采购材料物质的进项税额=建筑企业采购材料物质价税合计×17%÷(1+17%)=7%× A
5、由此计算出临界点：
建筑企业采购材料物质价税合计=48.18%× A
6、结论 “甲供材”模式下，建筑企业选择按一般计税方法或者简易计税方法的临界点参考值是：
建筑企业采购材料物质价税合计=48.18%ד甲供材”合同中约定的工程价税合计具体是：
(1)建筑企业采购材料物质价税合计> 48.18%ד甲供材”合同中约定的工程价税合计，则选择一般计税方法有利;
(2)建筑企业采购材料物质价税合计< 48.18%ד甲供材”合同中约定的工程价税合计，则选择简易计税方法有利;
因此，建筑企业采购材料物质占整个工程造价的多少，或者说“甲供材料”占整个工程造价的多少，是选择计税方式的关键! 0
3三、案例分析
案例1：建筑企业采购材料物质价税合计> 48.18%ד甲供材”合同中约定的工程价税合计，选择一般计税方法的分析;
江苏省某企业委托一个中国京冶公司承建一主题乐园项目，工程总承包合同造价为1000万元，材料部份600万元，其中“甲供材”为200万元;安装部分400万元。中国京冶将其中100万元的机电安装工作分包给中冶建研公司。(假设购买材料均取得17%的增值税专用发票);
1、一般计税方式下的应缴增值税为：
应缴增值税=(1000-200)×11%÷(1+11%)-【(600-200)×17%÷(1+11%)+100×11%÷(1+11%)】 =79.27-(61.26+9.9) =8.11(万元)
2、简易办法下的应缴增值税为：
应缴增值税=(1000-200-100)×3%÷(1+3%)=20.38(万元)
因此，建筑企业采购材料物质价税合计422[400万元÷(1+11%)×(1+17%)]> 48.18%ד甲供材”合同中约定的工程价税合计700万元=385.44万元，选择一般计税方法计算增值税，比选择简易计税方法计算增值税更省12.27万元增值税(20.38-8.11).
案例2：建筑企业采购材料物质价税合计< 48.18%ד甲供材”合同中约定的工程价税合计，选择简易计税方法的分析
江苏省某企业委托一个中国京冶公司承建一主题乐园项目，工程总承包合同造价为1000万元，材料部份600万元，其中含甲供材为500万元;安装部分400万元。中国京冶将其中100万元的机电安装工作分包给中冶建研公司。(假设购买材料均取得17%的增值税专用发票)
1、一般计税方式下的应缴增值税为：
应缴增值税=(1000-500)×11%÷(1+11%)-【(600-500)×17%÷(1+11%)+100×11%÷(1+11%)】 =49.55-(15.31+9.9) =24.33(万元)
2、简易办法下的应缴增值税为：
应缴增值税=(1000-500-100)×3%÷(1+3%)=11.65万元)
因此，当建筑企业采购材料物质价税合计105.4万元[100万元÷(1+11%)×(1+17%)]< 48.18%ד甲供材”合同中约定的工程价税合计500万元=234万元，选择简易计税方法计算增值税，比选择一般计税方法计算增值税更省12.68万元增值税(24.33-11.65).
0
4四、建筑企业“甲供材”涉税风险控制的合同签订技巧
通过以上分析，营改增后，建筑企业与业主或发包方签订“甲供材”合同时，控制多缴纳税收的合同签订签订技巧是：
1、当建筑企业选择一般计税方法计算增值税时，必须要争取在甲供材合同中建筑企业采购的材料物质价税合计> 48.18%ד甲供材”合同中约定的工程价税合计。
2、当建筑企业选择简易计税方法计算增值税时，必须要争取在甲供材合同中建筑企业采购的材料物质价税合计<48.18%ד甲供材”合同中约定的工程价税合计。
营改增后甲供材抵扣问题应对方略 方案一：“统谈、分签、分付”模式 集中采购单位统一与供应商谈判;
供应商与各采购需求单位分别签合同，分别发货或提供服务，分别开票; 各采购需求单位分别向供应商付款。 方案二：内部购销模式
集中采购单位统一向供应商采购，内部与各需求单位签销售合同，并开增值税专票;
各采购需求单位分别向集中采购单位付货款。 方案三：“统付”模式下修改合同条款
在“统签”或“分签”合同中明确，由供应商直接向各采购需求单位发货或提供服务，分别开发票，资金由各采购需求单位以委托付款方式通过集中采购单位统一支付给供应商。 应修改：各自支付。
营改增对工程造价的改变—业务流程再造
现状：
工程造价采取工程量清单计价法编，一般由直接成本、间接费用、利润和税金构成，其中，税金原指营业税及附加，采用综合税率记取。
营改增逼迫建筑企业完善产业链，预算招标的全方位涉税规划，促使人工、材料、机械等成本规范化、合法化。 需理顺总包与分包间税务关系。
对联营挂靠、合作经营、非法转包、随意肢解工程等建筑行业不正当竞争行为有一定制约作用。
提示：税改引发管控模式改变，采购方式、议标内容、流程、合同流转、造价调控。。。预算招标需全方位涉税规划。
• 营改增后工程造价可按以下公式计算： • 一般计税项目
• 工程造价=税前工程造价×(1+10%)。
• 税前工程造价为人工费、材料费、施工机具使用费、企业管理费、规费、利润之和，各费用项目均以不含增值税可抵扣进项税价计算。
• 简易计税项目
• 工程造价=税前工程造价×(1+3%)。
• 税前工程造价中各项费用包括不得抵扣的进项税。 4 “营改增”对建造成本影响—纳税人身份再种再造
• 政策引导层面，建造成本的改变。
•
(1)建筑材料来源方式多，增大建筑业进项税抵扣难度。 •
建安企业面对材料供应商及材料种类“散、杂、小”，且基本由个体户、小规模纳税人供应，购材料没发票或取得非增值税专用发票，材料进项税无法正常抵扣，使建筑业实际税负加大。
• 如何解决?纳税人身份选择(自然人、个体工商户、一人有限公司)、采购合同的涉税条款约束。。。。 • (2)建筑人工成本直接影响税负
•
建筑工程中人工费占工程总造价20～30%。人工成本不可直接抵扣进项税。
• 问题：如何化解人工成本不可抵扣问题?
• (3)“营改增”对建筑企业主耗材税率影响直接增加建筑业税负 •
相关文件：财税[2009]9号和财税[2014]57号
• 一般纳税人销售自产下列货物，可选简易办法依3%征收率计算增值税：①建筑用和生产建筑材料用的砂、土、石料;②以自己采掘的砂、土、石料或其他矿物连续生产的砖、瓦、石灰(不含黏土实心砖、瓦);③自来水;④商品混凝土(仅限于以水泥为原料生产的水泥混凝土)。 • 上述货物都是建筑工程主要原材料，且占工程造价比较大。假设建筑企业购入以上原材料均能取得正规增值税发票，可抵进项税率3%，销项税率10%。相对营改增前，建筑企业购入上述建材增加8%税负成本。营改增必将增加建筑业税负，挤占利润空间。
• 问题：工程发包模式上，清包和大包计税方式如何选择? 发包方式选择
• 发包方式如何选，使开发公司(甲方)与建筑公司共赢? •
• 假设开发公司购建安服务含税额为1，其中可取得16%专用发票材料含税额为A。
问：该企业什么情况选包工包料、什么情况选甲供工程? • 【政策分析】
•
建筑公司提供建安服务，适用一般计税税率10%。如采用包工不包料的甲供工程方式，建筑企业可选3%征收率简易计税，可开3%增值税专用发票。
• 包工包料：
• 开发公司向建筑公司支付1，取得进项税=(1÷1.10)×10%=0.0991 • 甲供工程：
• 开发公司向建筑公司支付(1— A)，可取得进项税=(1—A) ÷1.03×3% • 甲购材取得进项税=A÷1.16×16%
• 税负平衡点： A÷1.16×16%+(1—A)÷1.03×3%=0.0991 • 则A=60.23% • 对应进项税占比=60.23%×1÷1.16×16%=8.75% • 【开发企业小结】
•
当开发公司直接采购获得16%进项税专用发票含税额占比大于总工程额60.23%，即取得的进项税占总含税工程额比大于8.75%时，宜用甲供工程;否则宜用包工包料。
• 当开发公司选自供材料即甲供工程，建筑公司选清包工方式，宜选简易计税，增值税税负率3%÷1.03=2.91%，较营改增前3%营业税税负要低。
• 建筑企业计税方法筹划
• 假如工程总额为1 ，建筑公司材料占比为B ，进项税额=B÷1.16×0.16 • 选一般计税，应交增值税：1÷1.10×0.10—B÷1.16×0.16=0.0991—0.1453B
• 选简易计税，应交增值税：1÷1.03×0.03=0.02913 • 税负平衡点： 0.0991—0.1453B=0.02913 • 则B=48.16%
对应进项税占比=48.16%×1÷1.16×16%=7% • 【建安企业小结】
• 建筑公司提供建安服务额中，可取得16%专用发票的材料含税占含税工程额比大于48.16%、即相关进项税占总工程额比大于7%时，建筑公司宜选一般计税。此时开发公司也可取得10%进项税抵扣，此区间为双方共赢区间。
• 【结论】
•
1、当工程材料含税额在工程总额48.16%—60.23%之间时(进项税额占比7%—8.75% )，开发公司选包工包料、建筑公司选一般计税，双方共赢。
•
2、当工程材料含税额大于工程总额60.23%时(进项税额占比大于8.75%)，开发公司选甲供工程税负更低;建筑公司宜选简易计税，税负率2.91%，较营改增前税负率3%要低。
建安企业清包工合同如何规划
• “清包工”指施工方不采购工程所需材料或只购辅料，并收取人工费、管理费或其他费用的建筑服务。“清包工”建筑劳务，建筑劳务公司应如何与总承包方和建筑民工人员签合同，才能实现节税效果? •
•
(一)税法依据
•
“财税[2016]36号”附件2：第1条第7项1款：“一般纳税人以清包工方式提供建筑服务，可选择适用简易计税方法计税。”，即建筑劳务公司增值税计税方法选择上，2016年5月1日后，既可选简易计税也可选一般计税。如选简易计税，该项目本身发生成本进项税不可抵扣;如选一般计税，该项目本身发生成本进项税可抵扣。 建安企业清包工合同如何规划
• (二)计税方式选择
• 建筑劳务公司选哪种计税方式，关键在税负临界点计算。
• 财税[2016]36号附件1规定，建筑劳务服务税率10%，适用简易计税税率3%。据此，可大概计算出计税方法选择临界点。
假设整个“清包工”合同约定工程价税合计为X，分包方增值税计算方法选择: •
1、一般计税：建筑劳务公司应缴增值税：X÷(1+10%)×10% — 建筑劳务公司采购辅料进项税=9.91%×X —建筑劳务公司采购辅料进项税
•
2、简易办法：建筑劳务公司应缴增值税：X÷(1+3%)×3%=2.91%×X 建安企业清包工合同如何规划
•
3、两种方法下税负相同临界点：
• 9.91%×X —建筑劳务公司采购辅料进项税=2.91%×X • 推导出：
• 建筑劳务公司自己购辅料进项税=7%×X
•
4、一般情况，建筑劳务公司自己购辅料税率16%，于是，推导出临界点：
• 建筑劳务公司自己购辅料物质进项税=建筑劳务公司自己购辅料物质价税合计÷(1+16%)×16%=7%×X •
5、由此计算出临界点：
• 建筑劳务公司自己购辅料物资价税合计=48.18%×X 建安企业清包工合同如何规划
•
6、结论
• 清包工模式下，计税方式选择临界点参考值：
• 建筑劳务公司采购辅料物资价税合计=“清包工”合同约定工程价税合计48.18%。 • 具体：
• 建筑劳务公司采购辅料物资价税合计> “清包工”合同约定工程价税合计48.18%，选一般计税有利。 •
• 建筑劳务公司采购辅料物资价税合计< “清包工”合同约定工程价税合计48.18%，选简易计税有利。
• 因此，建筑劳务公司采购辅料物资占整个工程造价比，或“甲供材料”占整个工程造价比，是选计税方式关键! • (三)案例
案例1：
• 甲方某公司将建安工程中装饰工作分包给乙方某劳务公司，合同总金额1000万元，乙方包工包料，其中含辅材500万元，即合同金额包括装饰工程所需一切费用，甲方只需按合同规定日期及设定标准验收即可。假设购买辅材均取得16%专用发票。
• 请分析建筑劳务公司选哪种增值税计税方式有利? •
1、简易办法下，应缴增值税
• 1000÷(1+3%)×3%==29.13(万元) •
2、一般计税下，应缴增值税
• 1000÷(1+10%)×10% —500÷(1+10%)×16%=22.51(万元) • 结论：分包方采购辅料物资价税合计527 [500÷(1+10%)×(1+16%)] > 481.8 [清包工”合同约定工程价税合计1000万的48.18%]，选一般计税比选简易计税节约增值税6.62万元[29.13 —22.51(万元)]。
建安企业清包工合同如何规划
• 案例2：
• 同例1，但乙方包工包料中含辅材为150万元。 •
1、简易办法下应缴增值税
• 1000÷(1+3%)×3%=29.13(万元) •
2、一般计税下应缴增值税
• 1000÷(1+10%)×10% —150÷(1+10%)×16%=76.13(万元) •
• 结论：
• 分包方购辅料物资价税合计185 [150÷(1+10%)×(1+16%)]<481.8 [清包工”合同约定工程价税合计1000万的48.18%]，选简易计税比一般计税下应缴增值税节约47万元 [76.13 — 29.13]。 •
5、联营合作项目风险加大---经营模式再造
• 目前联营合作方大部分不是合法正规企业，且部分合作方是自然人，没有健全会计核算体系，工程成本核算形同虚设，采购材料、分包工程、租赁机械设备和设施基本没有税务发票，也没索取发票意识。
• 营业税下，以工程总造价为计税依据征营业税，与成本费用关系不大。
•
增值税下，进项税额产生成本费用支出环节，与工程造价、成本费用密不可分。如联营合作项目采购、租赁、分包等环节不能取得足够专用发票，进项税很小，缴纳税款较多，实际税负可达6%～10%，超过总包方管理费率，甚至超过项目利润率。
• 提示：立项主体、经营和清算环节的税费负担、票据风险。。。及早清理。
2017-3-21 对于甲供材这一普遍存在的现象，在“营改增”前后会有完全不同的影响，需要加以注意。
所谓“甲供材”就是甲方提供材料。即在建设工程承包合同中，由甲方(建设方)与乙方(承包方)事先在合同中约定由甲方提供主材或工程设备的一种供货方式。
根据《中华人民共和国建筑法》第二十五条规定和《中华人民共和国建设工程质量管理条例》第十四条的相关规定可以看出，甲供材在法律层面是合法的，也是允许的。
对于甲供材这一普遍存在的现象，在“营改增”前后会有完全不同的影响，需要加以注意。下面试举例分析。
例：某房地产开发公司与一建筑工程总承包公司签订了建筑工程承包合同，工程总造价为5000万元，其中商品砼500万元，钢筋500万元，约定由房地产公司负责供应。
一、营业税下涉税关系复杂
在现行营业税条件下，甲供材跨越建筑业和货物销售业两大行业，涉及增值税、营业税两大领域，涉税关系复杂，容易让人产生困惑。
《营业税暂行条例实施细则》第十六条规定，“除本细则第七条规定外，纳税人提供建筑业劳务(不含装饰劳务)的，其营业额应当包括工程所用原材料、设备及其他物资和动力价款在内，但不包括建设方提供的设备的价款。”
可知，除装饰工程之外的其他建筑业劳务所用的原材料、其他物资和动力不论甲方提供还是乙方提供，价款要全部计入到营业额中缴纳营业税，而工程所用的设备，乙方提供的要计入营业额缴纳营业税，甲方提供的则不用包含在营业税的计税依据中。
涉税关系较为复杂，主要表现在以下4个方面。 第一，发票开具问题：
依据上例甲方提供商品砼和钢筋，则甲方需要取得500万元的商品砼、500万元的钢筋增值税普通发票和4000万元的建筑业发票。只要涉及甲供材甲方就要取得两种类别的发票，根据这两种不同发票入账，计入开发成本。
第二，税款缴纳问题：
商品砼和钢筋虽然是甲方采购，乙方只是利用甲方采购的商品砼和钢筋提供建筑业劳务，但根据上述营业税规定，乙方营业税的计税基础为5000万元(4000+1000)，乙方需要缴纳营业税150万元，并且税款的缴纳主体只能是乙方。
第三，税款负担问题：
乙方缴纳了甲供的商品砼和钢筋的营业税税款30万元。这让一些人不理解，认为不合理-- -商品砼和钢筋并非乙方采购却要乙方缴纳相应的税款。其实税款的缴纳者并不意味着就是税款的负担者。根据计价规范的相关规定，一个单位工程价款是由分部分项工程费、措施项目费、其他项目费、规费和税金等五部分组成。
从工程造价过程看，不管是谁提供了工程材料，其价款都要全部计入到分部分项工程费中，构成工程实体，再加上非实体的措施项目费、其他项目费和规费，这四项一起构成税金的取费基础从而计取税金，所以可得出甲供材的这部分税金已经包含在承包工程的合同价款中由乙方计取了营业税及其附加。即这部分税款最终是由甲方承担的。
第四，材料和设备、装饰劳务和其他建筑业劳务的区分： 相对于甲供材，由于甲供设备不需要缴纳营业税，所以材料和设备的区分就变得尤为关键。虽然各省级地税机关大都出台了设备清单文件、目录等，但实际中情况复杂多变，设备和材料的准确划分并不容易，极易引起税企争议，产生涉税风险。同样由于装饰劳务中清包工作业的情况下，其营业税计税依据中也不包含甲供材部分的价款，所以一些人就混淆装饰劳务与其他建筑业劳务的区别，以逃避税款，这同样会给企业带来很大的涉税风险。
综上营业税下甲供材涉税关系复杂，要求企业熟知政策，做好日常的基础工作，防范税务风险。
二、“营改增”后税款抵扣要考虑周详
自2012年1月1日上海市率先试点交通运输业和部分现代服务业营改增以来，至今已在全部的交通运输业、邮政服务业、电信业和部分现代服务业全面推开。目前“营改增”正处于继续推进、扩围阶段，多档税率并存，计有17%、13%、11%、6%税率和3%征收率五档。建筑业和房地产业的增值税税率预计可能为11%。
建筑业、房地产业全部改为增值税后，甲供材的货物和建筑业的劳务都是同一个税种--增值税，营业税条件下税务处理的涉税难点、风险将全部消除。但与房地产、建筑业相关的货物或劳务种类繁多，几乎各档税率都可能涉及。对应的税率不同就会有完全不同的抵扣结果，所以企业要考虑周详，特别要注意以下两点。
第一，谁采购?谁抵扣?
由于甲供材一般为大宗材料，金额大、税款多，谁采购谁将享受税款抵扣的好处。
但在建筑市场中甲方居于主导地位，这种强势的地位，或可导致甲方将易于取得增值税专用发票的材料、设备、构配件等自己来采购，而将难于取得发票的砂、土、石料等交由乙方采购。这样对甲乙双方的税负将产生很大的影响。所以营改增后要解决好谁采购、谁抵扣的问题。
第二，如何抵扣?
虽然谁采购谁将抵扣税款，但能抵扣税款并不意味着税负一定降低。假定建筑业和房地产业的增值税税率都定为11%。那么采购17%、13%税率的货物、劳务，将获得6%、2%税差收益;采购6%税率、3%征收率的货物、劳务，将损失5%、8%税差;采购11%税率的货物、劳务，进项销项税差将维持平衡。
所以企业要根据材料、劳务的类别、分 类管理、分别采取政策。仍以上例，钢筋的税率为17%,钢筋的可抵扣税款为85万(500×17%)，商品砼的征收率为3%，商品砼的可抵扣税款为15万元(500×3%)。
假定商品砼按简易办法征收，按照财税〔2014〕57号文《财政部国家税务总局关于简并增值税征收率政策的通知》和国家税务总局公告2014年第36号文《国家税务总局关于简并增值税征收率有关问题的公告》的规定商品砼征收率3%，全部由甲方采购，则甲方可直接抵扣税款100万元。
如果甲方决定只采购钢筋，商品砼交由乙方采购，则甲方可抵扣的税款为：甲自采钢筋的税款和乙方开来的商品砼部分的建筑业11%税率的税款：140万元(85+500×11%)，这样甲方可多抵扣40万元。同样道理，对于钢筋乙方采购，乙方将获得30万元[500×(17%-11%)]税差，而乙方采购商品砼则乙方将损失40万元[500×(11%-3%)]税差。
哪方采购、采购何种货品涉及到实实在在的利益，所以“营改增”后双方需要在商务谈判、合同签订等过程中协商好，以达到双方税负的大体均衡。
【建安企业会计必读】营改增后，关于甲供材和甲控材，还
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1、甲供材是全部或部分设备、材料、动力由业主(发包方)自行采购给总承包使用的行为。总承包买材料让分包人领用，这不是甲供材。实践当中，存在总包统一买建筑材料给分包人施工的现象，不能适用于甲供材。
2、甲控材是业主指定材料供应商或品牌，让施工企业自行采购的行为。
一、甲供材的内涵甲供材是全部或部分，有没有比例限制?第一种现象，如果发包方针对发包的建筑工程自购的材料为零的现象就是包工包料工程。第二种现象，如果甲方全部购买材料，那就叫标准的纯劳务分包。按照建筑法规定，业主不可以专门把劳务对外发包，劳务只能做分包。所以这两种现象，第二种一般不存在，即不存在纯劳务，存在第一种情况，什么都不卖(包工包料现象)。但是业主买多少呢?实践当中只会买一部分，税法没有比例限制。甲供材，施工企业可以选择简易计税方法计算增值税，税法说的是可以，不是必须。因此在税法当中，甲供材部分没有比例限制，甲方买一块钱也叫甲供材。 案例分析土方工程，土方回填、填埋，需要重型机械操作。没有材料，只有机械跟劳力。挖机方提供机械但是没有材料，营改增之前，土方工程是按3%交税，营改增以后，变成一般计税，税负增加了。土方工程合同是之后签的，开工也是营改增后开的，要走简易，需要是甲供，所以可以在合同中约定，让甲方提供机油。机油叫动力费用，按照工程造价，可以帮业主买机油，开票给业主。如果业主真的不想买，合同还是写甲供，施工企业买机油，拿现金给业主，他拿去报销，票开给他就行了，就成了甲供按简易。土方工程如何签合同?要分以下两种情况：(1)如果跟业主签合同的话，应该这样处理。如果跟总包签合同，总包先包了再分包给土方单位。税法规定，清包工可以选简易，清包工是辅料加劳务。(2)跟总包签的专业分包合同，拉土方，机油是辅料，大的是人力。走清包工这一项，签成专业劳务分包合同去备案，可以选简易。
二、营改增前后甲供材的区别“建筑业营改增后存在的“甲供材”与营改增前存在的“甲供材”有严格的区别，具体如下：(1)“甲供材”成本核算的区别营改增后的“甲供材” 直接在发包方或业主进行成本核算，材料供应商将材料发票直接开给发包方或业主进行账务处理。而营改增前的“甲供材”分为“设备和装修材料的甲供材”和“除设备和装修材料之外的甲供材”，其中“设备和装修材料的甲供材”直接在发包方或业主进行成本核算，即与营改增后的“甲供材”是一样的。“除设备和装修材料之外的甲供材”在施工企业进行成本核算，材料供应商将材料发票直接开给施工企业进行账务处理。(2)“甲供材”是否计入建筑施工企业的产值的区别营改增后的“甲供材” 不计入施工企业的产值，即在进行工程结算时， “甲供材”不计入施工企业的结算价。而营改增前的“甲供材”，其中“设备和装修材料的甲供材”不计入施工企业的产值，与营改增后的“甲供材”是一样的。“除设备和装修材料之外的甲供材”才计入施工企业的产值。但是甲供材要进工程造价，那就面临一个问题：合同怎么签。举个例子：1000万的合同，如果有200万的甲供材，我们跟业主签1000万还是800万?甲供材是要进工程造价的，签合同的时候，要按照工程造价发包，就要按照1000万。但是合同要有约定，材料设备提供条款。一定要写清楚业主提供还是总包提供?业主提供哪些品种、型号?具体后面以清单为主，标准的合同应该是这样的。甲供材选择简易计税，是要去公司注册地的国税局做备案的。如果不写清楚，很笼统，资料不全，有争议，税务局就会查你。(3)建筑施工企业对“甲供材”是否要缴纳增值税的区别营改增后的“甲供材”，施工企业不缴纳增值税，因为 “甲供材”在发包方进行成本核算，如果发包方依照税法的规定，符合可以抵扣增值税进项税额的情况，则“甲供材”部分的增值税进项税额在发包方享受抵扣，而“甲供材”的成本发票没有在施工企业进行核算，也没有计入施工企业的产值或收入，施工企业不存在针对“甲供材”部分再缴纳增值税。
三、“甲供材”的合同签订技巧
1、跟业主签合同的时候，一定要写清楚选择简易还是一般。现在很多甲供材没有写清楚，到工程结算去税务局备案的时候，会有问题。标准来讲，主合同要写清楚简易，跟备案表一致。要看工程有多大，选简易计税，税是3%/(1+3%)=2.91%;选11%是可以减掉的，11%/(1+11%)=9.91%。其实不一定选择简易就省税，工程20亿跟1亿是不一样的，材料费是60%-70%，人工费是20%-30%，机械费是10%(路桥行业是25%)。工程越大，材料越多，如果是包工包料，税费可能会低于2.91%，所以不一定简易更省税。怎么测算呢?假设“甲供材”合同中约定的工程价税(工程造价是税前工程造价+税前工程造价×11%)合计(不含甲方购买的材料和设备)为A，(1)由于一般情况下，机电安装、钢结构安装的建筑企业采购材料物质的适用税率一般均是17%，于是，推导出临界点： 建筑企业采购材料物质的进项税额=建筑企业采购材料物质价税合计×17%÷(1+17%)=7%× A由此计算出临界点：建筑企业采购材料物质价税合计=48.18%× A(2)但是这里讲的是机电安装企业(因为没有辅料)，但如果是路政呢?从事房建工程、路桥工程、水利工程、管道工程和装修工程的建筑企业，建筑企业自行采购材料物质中有30%左右的砂石料、砖和混泥土抵扣3%，70%左右的钢筋建筑材料抵扣17%，建筑企业采购材料物质的进项税额=建筑企业采购材料物质价税合计×17%÷(1+17%) ×70%+建筑企业采购材料物质价税合计×3%÷(1+3%) ×30% =7%× A(0.10171+0.873)建筑企业采购材料物质价税合计。由此计算出临界点：建筑企业采购材料物质价税合计=71.86%× A一般来讲，施工企业采购的砂石料、混凝土一般是30%，需按70%来计算，是71.86%。因此，我们做这些行业，一般选简易是最好的，但具体还要做测算。
2、建筑企业“甲供材”涉税风险控制的合同签订技巧(1)当机电安装、钢结构安装的建筑企业选择一般计税方法计算增值税时，必须要争取在甲供材合同中建筑企业采购的材料物质价税合计> 48.18%ד甲供材”合同中约定的工程价税合计。(2)当机电安装、钢结构安装的建筑企业选择简易计税方法计算增值税时，必须要争取在甲供材合同中建筑企业采购的材料物质价税合计<48.18%ד甲供材”合同中约定的工程价税合计。(3)当从事房建工程、路桥工程、水利工程、管道工程和装修工程的建筑企业选择一般计税方法计算增值税时，必须要争取在甲供材合同中建筑企业采购的材料物质价税合计> 71.86%ד甲供材”合同中约定的工程价税合计。 (4)当从事房建工程、路桥工程、水利工程、管道工程和装修工程的建筑企业选择简易计税方法计算增值税时，必须要争取在甲供材合同中建筑企业采购的材料物质价税合计<71.86%ד甲供材”合同中约定的工程价税合计。3 、签订“甲供材”合同的节税签订技巧(1)建筑企业采购材料物质占整个工程造价的多少，或者说甲供材料占整个工程造价的多少，是选择计税方式的关键!(2)与业主签订甲供材合同的情况下，如果工程报价是(裸价+裸价×11%)，则合同中必须注明建筑企业选择简易计税办法计算增值税，按照3%向业主开具3%的增值税发票。(3)在与业主签订甲供材合同的情况下，如果工程报价是(裸价+裸价×11%)，而且业主强烈要求在合同中必须注明建筑企业必须选择一般计税办法计算增值税，按照11%向业主开具11%的增值税发票。则建筑企业一定要争取业主买的材料在整个工程所用的材料中所占的比重很低。(4)在与业主签订甲供材合同的情况下，如果工程报价是(裸价+裸价×3%)，则合同中必须注明建筑企业选择简易计税办法计算增值税，按照3%向业主开具3%的增值税发票。绝对不能注明建筑企业选择一般计税办法计算增值税，按照11%向业主开具11%的增值税发票。
四、甲控材实操要点《建筑法》第25条，甲控材是违法行为，存在风险。发包方与材料供应商签订采购合同，并付款给材料供应商，但材料供应商开发票给建筑企业，从而虚开增值税专用发票。 那么应该怎么办?
1、甲控材”税收风险控制实际操作要点(1)发包方与建筑企业签订包工包料的合同，且合同中不能有“施工企业向某某材料供应商采购材料的字样”。(2)建筑企业与材料供应商签订采购合同，并付款给材料供应商，材料供应商开增值税专用发票给建筑企业。(3)发包方付款给建筑企业，建筑企业付款给材料供应商，发包方绝对不能付款给材料供应商。
2、如果发包方一定要付款给材料供应商，今后抵建筑企业的工程款，则必须采用一下方法：第一，建筑企业先开具11%的建筑服务业的增值税发票给发包方，开票金额与发包方支付给材料供应商的金额一致;第二，建筑企业、发包方和材料供应商签订三方委托支付协议书：建筑企业委托发包方向材料供应商支付材料款。第
三、材料供应商开具增值税专用发票给施工企业。注：业主付给材料供应商的材料款，相当于发包方付给施工企业的预付款，施工企业预收账款产生增值税纳税义务时间，就要开票给业主。
营改增之前，甲供材部分除了设备和装修材料之外，甲供材部分要交营业税的，纳税业务人是施工企业，营改增之前导致了施工企业给业主开全额的建安发票，供应商把材料的发票开给了业主，结果让施工企业没有成本发票，多交“企业所得税”的问题。
营改增后，甲供材部分，施工企业按照向业主收取多少款项作为计算依据的，比如说1000万的工程，有500万的设备有业主自己购买，合同是1000万，设备是500万，劳务和辅料加起来是500万，施工企业营改增后只能从业主那里拿到500万工程款，不是1000万，所以营改增以后施工企业只针对从业主拿到多少款项作为增值税的计税依据，营改增以后施工企业没必要将业主买的主材买的设备的发票做成本，因为业主自己买材料，它的成本票供应商开给了业主作为抵扣，特别业主是房地产开发公司，抵扣了成本，抵扣了增值税，业主就进入了在建工程作为成本，施工企业甲供材部分是不需要成本发票。
这里有一个工程预算问题，作为工程预算，甲方购买的材料是要进工程预算的，但是施工企业和业主进行工程结算的时候，营改增之前甲供材是要进施工企业的工程产值，可是营改增后甲供材部分不作为施工企业的工程产值，所以施工企业没必要对这部分给业主开票，所以给业主开的10%的票其实不包括业主购买的设备和材料这部分，施工企业没必要让业主再给施工企业发票做成本。
2016-04-26
您可得关注好了啊，今年营改增全看它了......
2016年5月1日将全面实施“营改增”政策，政策的实施离不开纳税人对外从事应税行为之合同约定。就施工企业而言，如何在对外签订的合同中，约定相关“营改增”内容，将影响施工企业“营改增”后的税负水平，考虑到整个建筑业属于微利行业，一般利润率水平在2%-3%左右，若某施工企业因“营改增”导致税负增加，该企业将可能陷入亏损困境。此外，关于“营改增”，如果没有约定或约定不明、矛盾，将导致大量纠纷，影响施工企业的正常经营。
关于“营改增”施工企业所涉合同到底如何约定，本文首先从《营业税改征增值税试点实施办法》(以下简称《试点办法》)的主要规定出发，梳理“营改增”主要内容及其相互关系，进而分析、归纳出影响缴纳增值税的主要因素。
其次，从“营改增”一般计税方法之应纳税额公式出发，将一般施工企业所涉合同划分为销项类合同和进项类合同。
最后，结合影响缴纳增值税的主要因素，分别对销项类合同和进项类合同如何约定进行分析、归纳、总结。
一、影响缴纳增值税的主要因素分析
(一)“营改增”主要内容
《试点办法》共七章、五十五条，分别规定了纳税人和扣缴义务人、征税范围、税率和征收率、应纳税额的计算、纳税义务、扣缴义务发生时间和纳税地点、税收减免的处理、征收管理之内容。 我们可以从一般纳税人和小规模纳税人的角度出发，将上述主要内容梳理如下：
一般纳税人发生应税行为，一般适用一般计税方法。在发生特定的应税行为时，除可以适用一般计税方法外，也可以选择适用简易计税方法。
适用一般计税方法的，按照应税行为的种类适用不同的增值税税率，分别为：17%、11%、6%、0(注:销售进口货物税率为13%，本文仅讨论本次营改增之销售服务，不讨论该类情况)。 应纳税额为当期销项税额减去当期进项税额。当期销项税额为不含税销售额乘以税率，当期进项税额为增值税扣税凭证上注明的增值税额和/或通过扣除率计算的进项税额。一般纳税人纳税义务发生时间为发生应税行为并收讫销售款项或书面合同确定的付款日期或开具发票的当天，或收到预收款当天，或应税行为完成的当天或不动产权属变更的当天。
适用简易计税方法的，征收率为3%或其他规定(如：销售不动产为5%)。应纳税额为销售额乘以征收率。纳税义务发生时间同上。
小规模纳税人适用简易计税方法，征收率为3%或其他规定(如：销售不动产为5%)。应纳税额为销售额乘以征收率。纳税义务发生时间为发生应税行为并收讫销售款项或书面合同确定的付款日期或开具发票的当天，或收到预收款当天，或应税行为完成的当天或不动产权属变更的当天。
(二)“营改增”主要内容间相互关系
通过前述思维导图及描述，可以看出，“营改增”主要内容包含如下关系：
1、纳税人种类不同，计税方法不同
一般纳税人既存在适用一般计税方法的情形，也存在适用简易计税方法的情形。小规模纳税人只能适用简易计税方法，在任何情形下，都不能适用一般计税方法。
2、计税方法不同，税率和征收率不同
一般计税方法采用增值税税率计算销项税额，而简易计税方法采用增值税征收率计算应纳税额。
3、应税行为不同，税率或征收率不同
不同应税行为适用不同的增值税税率，增值税税率分别为：17%、11%、6%、0。同样，不同应税行为，增值税征收率也可能不同，目前存在两种征收率：3%和5%。
4、应税行为不同，开具的发票种类不同
不同应税行为，开具的发票种类不同，发票种类具体有：增值税专用发票、农产品收购发票、农产品销售发票和完税凭证。
5、纳税人种类不同，增值税专用发票开具主体不同
一般纳税人自行开具增值税专用发票，小规模纳税人发生应税行为，购买方索取增值税专用发票的，可向税务机关申请代开。
6、发票开具时间不同，纳税义务发生时间不同
纳税义务发生时间原则上以发生应税行为并收讫销售款项或书面合同确定的付款日期，或收到预收款的当天，或应税行为完成的当天或不动产权属变更的当天;但先开具发票的，纳税义务发生时间为开具发票的当天。先收讫销售款项的，后开具发票的，以收讫销售款项的当天为纳税义务发生时间。
(三)影响缴纳增值税的主要因素
根据“营改增”主要内容及其相互关系，可以看出，影响缴纳增值税的主要因素为：
1、纳税人种类;
2、计税方法;
3、应税行为;
4、增值税税率或征收率;
5、发票的开具时间、送达时间、合规性(含发票备注栏需要注明的发生地及项目名称等内容)、种类。
二、一般施工企业所涉合同如何约定
一般施工企业一般可以达到认定为一般纳税人的标准，通常适用一般计税方法：应纳税额=当期销项税额-当期进项税额。销项税额因施工企业销售建筑服务等而发生，进项税额因施工企业购进建筑服务等而发生。无论是销售，还是购进，均以合同为载体。笔者将一般施工企业销售建筑服务等合同称为销项类合同，将购进服务等合同称为进项类合同。
(一)施工企业销项类合同如何约定
施工企业销项类合同主要包括施工合同、施工总承包合同、工程总承包合同(EPC合同)、装饰装修合同等。下面以工程总承包合同(EPC合同)为例，结合影响缴纳增值税的主要因素，分析施工企业销项类合同如何约定。
1、约定施工企业纳税人种类，以便建设单位识别施工企业缴纳增值税的税率或征收率;
2、约定建设单位的准确名称、税号、账号、开户行、地址、电话等相关基本信息，以便施工企业开具增值税专用发票，进而作为建设单位进项税额的扣税凭证;
3、约定应税行为的种类及范围，目的在于避免因不同种类的应税行为税率不同而产生争议; 对于工程总承包合同，承包行为包括勘察、设计、施工等行为，按照应税行为分类，勘察、设计属于销售服务中的现代服务，施工属于销售服务中的建筑服务，两者税率不同。而根据《试点办法》第39条的规定，兼营行为应分别核算销售额，未分别核算的，从高适用税率，故具有多种应税行为的合同应分别约定应税行为的种类及范围。因此，工程总承包合同就要分别明确约定勘察、设计、施工的范围。
4、分别约定勘察、设计、施工之对应价款，目的在于避免因不同种类的应税行为税率不同而产生争议;
一般工程总承包合同，通常对勘察、设计、施工费用不加以区分，而概括为工程价款之约定，或者约定勘察、设计费用视为包含在工程量清单或者工程价款中。该情形将导致无法区分属于现代服务之勘察、设计的销售额，以及属于建筑服务之施工的销售额，进而影响建设单位进项税额的计算。倘若不加以区分，建设单位以及税务机关将要求从高适用税率开具增值税专用发票，而该要求符合《试点办法》第39条兼营行为未分别核算从高适用税率之规定，显然将增加施工企业的税负。
5、分别约定勘察、设计、施工之应税行为的税率或征收率及税额;
6、约定开具增值税发票的时间、种类、发票备注栏之要求，以及是否需要税务机关代开发票。
(二)施工企业进项类合同如何约定
施工企业进项类合同主要包括专业分包、劳务分包、设计分包、设计施工一体化分包、材料设备采购、机械设备租赁、模板钢管等周转材料租赁合同等。现将前述合同归并为分包、采购、租赁合同，结合影响缴纳增值税的主要因素，分析施工企业进项类合同如何约定。
1、关于分包合同
(1)约定分包人的纳税人种类，以便施工企业识别分包人缴纳增值税的税率或征收率;
(2)约定施工企业的准确名称、税号、账号、开户行、地址、电话等相关基本信息，以便分包人开具增值税专用发票，进而作为施工企业进项税额的扣税凭证;
(3)约定应税行为的种类及范围，目的在于避免因不同种类的应税行为税率不同而产生争议; 如设计分包合同，设计属于销售服务中的现代服务，不同于销售服务中的建筑服务;再如设计施工一体化分包合同，需要明确约定设计与施工的范围。
(4)约定或分别约定设计、施工之对应价款，目的在于避免因不同种类的应税行为税率不同而产生争议;
(5)约定或分别约定设计、施工之应税行为的税率或征收率及税额;
(6)约定开具增值税发票的时间、种类、发票备注栏之要求，以及是否需要税务机关代开发票。
2、关于采购合同
(1)约定供货人的纳税人种类，以便施工企业识别供货人缴纳增值税的税率或征收率;
(2)约定施工企业的准确名称、税号、账号、开户行、地址、电话等相关基本信息，以便开具增值税专用发票，进而作为施工企业进项税额的扣税凭证;
(3)约定采购货物的种类及数量，目的在于避免因不同种类的货物税率不同而产生争议; (4)约定采购货物的税率或征收率及税额;
(5)约定开具增值税发票的时间、种类、发票备注栏之要求，以及是否需要税务机关代开发票。
3、关于租赁合同
(1)约定出租人的纳税人种类，以便施工企业识别出租人缴纳增值税的税率或征收率;
(2)约定施工企业的准确名称、税号、账号、开户行、地址、电话等相关基本信息，以便开具增值税专用发票，进而作为施工企业进项税额的扣税凭证; (3)约定租赁物的税率或征收率及税额;
(4)约定开具增值税发票的时间、种类、发票备注栏之要求，以及是否需要税务机关代开发票。 至于上述需要约定的内容在合同条款中如何表述，以及如何约定因违反与发票相关的义务而承担违约赔偿等责任，视具体情况而定，暂不讨论。
