免征额, 英文为Tax exemption, 即免税的意思。免征额是税法规定在征税对象总额中免予征税的数额, 它是按照一定标准从全部征税对象总额中预先减除的部分, 属于免征额的部分不征税, 只就超过免征额的部分征税。在个人所得税法中, 免征额可与“费用扣除标准”或“基本费用减除”交替使用。
起征点, 英文为Threshold, 即门槛、开始、临界值的意思。起征点是征税对象达到征税数额的界限, 征税对象的数额未达到起征点的不征税, 达到或超过起征点的, 就征税对象的全部数额征税。
免征额与起征点这两个概念之所以如此容易混淆, 是由于这两个概念之间有一定的联系。二者均属于税收优惠的范畴, 都是对纳税人在一定标准范围内应税收入的税收豁免。在起征点与免征额数值相同的情况下, 如果起征点或免征额的临界值大于课税对象的数额, 则课税对象均不需要缴税。正是由于二者有此种相同之处, 导致多数人常把免征额当作起征点。但事实上, 二者有着本质的区别。
从优惠范围看, 尽管起征点与免征额都属于税收优惠范畴, 但起征点优惠于部分纳税人, 一般仅适用于按照小规模纳税人纳税的个体工商户和其他个人, 不适用于认定为一般纳税人的个体工商户, 目的是照顾收入较少的个人或小微企业。而免征额优惠于所有纳税人, 每一个纳税人都可以享受这种税收优惠。免征额作为政府宏观政策的一种工具, 在调节社会分配时, 范围更广、程度更深。
从操作方法看, 如果课税对象的数额大于起征点或免征额, 按照起征点的税收征收方式计算应纳税额就需要对纳税对象全额征税, 而按照免征额的税收征收方式计算应纳税额只需要对超出免征额的部分进行征税。举例来说, 假设甲、乙、丙三人的月工资收入分别为4500元、5000元、5500元, 均适用20%的税率。如果5000元为免征额, 那么甲的月工资收入扣除5000元后为负数, 无须缴纳税款;乙的月工资收入扣除5000元后为零, 同样也不需要缴纳税款;丙的月工资收入扣除5000元后为500元, 缴纳税款为500×20%=100元。而如果5000元为起征点, 甲、乙均不需要缴纳税款, 但丙需要缴纳税款, 丙需缴纳税款为5500×20%=1100元。
从适用税种看, 起征点主要用于增值税和营业税中, 而免征额主要用于个人所得税中。调整起征点主要是为了将负担能力低的纳税人排除在外, 而调整免征额则主要是为了保障人们的基本生活。
自1980年颁布《个人所得税法》以来, 我国个人所得税法共经历了七次修改, 其中个人所得税免征额共经历了四次调整。个人所得税免征额是统筹考虑城镇居民人均基本消费支出、每个就业者平均负担人数以及居民消费价格指数等诸多因素后综合确定的, 并具有一定的前瞻性。我国个税免征额1981年为800元, 2006年由800元调整为1600元, 2008年由1600元调整为2000元, 2011年由2000元调整为3500元, 2018年由3500元调整为5000元。从个税免征额的调整历程可以看出, 每次调整的调增幅度不尽相同, 但1981年至2018年, 个税免征额的年均调增幅度为13.82%, 这一比率大致与全国平均的人们生活水平的提高幅度和年通货膨胀率之和相当。如下表1所示, 个税免征额调整的每一次表述分别为:起征点, 费用减除标准, 起征点, 起征点, 起征点。从中可以看出, 除2006年外, 其他年份均将免征额表述为“起征点”。事实上, 每一次个人所得税税前扣除标准的提高均是免征额标准的提高, 而非起征点标准的提高。
数据来源:《国家税务总局》相关公告
自1994年分税制改革以来, 我国增值税的起征点共经历了三次调整。销售货物的增值税起征点的月销售额1994年为2000元, 2008年调整为5000元, 2011年又调整为20000元。销售应税劳务的增值税起征点的月销售额1994年为800元, 2003年调整为3000元, 2011年调整为20000元。按次缴纳的增值税起征点的每次 (日) 销售额1994年为80元, 2003年调整为200元, 2011年又调整为500元。2016年“营改增”全面推行, 重申增值税的起征点分为按期纳税和按次纳税两种, 按期纳税的月销售额为5000-20000元, 按次纳税的每次 (日) 销售额为300-500元。在实际执行中, 各地一般均按上限执行。如下表2所示, 增值税起征点的调整并未将“起征点”误用为“免征额”, 每一次的表述均为“起征点”。
数据来源:《国家税务总局》相关公告
国家为了扶持小微企业的进一步发展, 2013年下发文件, 将月销售额低于20000元起征点适用范围扩大到企业或非企业单位, 2014年又将小微企业起征点提高至30000元。2017年将小微企业月销售额不超过3万元免增值税的优惠政策延长至2020年12月31日。从增值税起征点的调整历程可以看出, 每次调整的调增幅度不尽相同, 但每次调整都是为了大力促进小微纳税人 (自然人、个体工商户、小微企业) 的发展, 如2003年的调整是为了配合《中小企业促进法》的实施, 2011年的调整是为了配合《中小企业划型标准规定》的推出, 2014年的调整是为了进一步强化支持的力度。每次调整的临界值的确定, 无疑都是综合考虑经济发展水平、受惠面、支持力度以及执行成本等多种因素的结果。
财政是国家治理的基础和重要支柱。税收为其最重要的抓手。不管税制如何改革, 抑或是免征额与起征点如何调整, 其首要的目的无非是为了筹集资金, 满足政府运转所需之费用。在这个基础上, 才可能进行其他目标的制定, 比如调节收入分配, 引导资源配置等。
随着经济社会的发展, 人们维持基本生活所需的费用在增加, 因而个税免征额的调增也就势所必然。同样, 随着经济社会的发展, 经济总量的增加, “小”、“微”纳税人的界定也会发生变化, 因而适时调增界定小微纳税人的临界值也是势所必然。
个税免征额偏低虽然在短期能够增加政府的财政收入, 但最终会阻碍中等收入者的积累和消费能力, 不利于社会的整体进步。提高个税免征额能够减轻中产阶层或工薪阶层的税收负担, 而不是让他们成为缴纳个税的主力军。只有让工薪阶层的收入提高了, 才能扩大内需, 促进消费, 经济发展才会充满动力。此外, 为了让个税真正起到调节收入分配、缩小贫富差距和促进社会公平的作用, 个税免征额也需要科学合理地提高。
但个税免征额也不宜提得太高。免征额若提得太高, 政府通过个税筹集的收入就会下降, 政府的调控力也会跟着下降。更为重要的是, 免征额若提得太高, 个税的纳税面就会大幅度地下降。由于个税是公民最具税痛感的税种, 缴纳个税有助于培育公民的纳税意识和守法意识, 因而个税免征额提得太高不利于推进我国的法治国进程。
起征点的设置以及不断调高具有积极的作用, 政府不断提高起征点减轻了农民和小规模纳税人的税收负担, 增加了他们的税后收入, 同时也有助于鼓励下岗失业人员再就业。但这并不会改变起征点的固有缺陷, 反而在某种程度上会加剧问题的严重性。
首先, 违背了税收的公平原则。在起征点较低时, 绝大多数个体工商户需要纳税, 只有小部分人无须纳税。起征点提高后, 原来在纳税范围内的一部分个体工商户转变为无须纳税, 而仍然需要纳税的一部分人会感觉到税负不公平, 因此会扭曲纳税人的生产经营决策, 同时会加剧纳税方与征税方的矛盾。其次, 违背了税收的效率原则。对于起征点以上的纳税人来说, 起征点的设置及提高会带来替代效应与扭曲效应, 产生税收的超额负担。对于起征点以下的纳税人来说, 不需要纳税, 他们的境况变好了, 而起征点以上的纳税人境况却变差了, 此时并未实现“帕累托改进”, 不能够达到帕累托最优状态。再次, 违背了增值税税收中性原则。一方面, 起征点以下的纳税人享受税收优惠, 起征点以上的纳税人不能够享受税收优惠, 违背了增值税税收中性原则。另一方面, 在起征点边缘的纳税人会想方设法进行纳税筹划, 如果自身销售额超过起征点后所赚取的利润超过所缴纳的增值税, 纳税人会选择营业。反之, 纳税人会选择闲暇, 即歇业。这会给纳税人的生产、经营活动带来不利影响及超额负担。最后, 政策执行极易被扭曲。起征点调高后, 一些地方为了保证税收任务的完成和满足财政支出的需要, 在核定销售额时调高起征点以下的纳税人的销售额, 使其达到起征点, 从而变相降低起征点, 因此调高起征点政策被扭曲执行, 损害了一些个体工商户的合法权益。所以, 调增免征额并不一定也调增起征点。特别是, 在通货膨胀背景下, 免征额的调整应更频繁或应直接与通货膨胀挂钩。
起征点与免征额是两个税收术语, 如果混淆这两个概念, 将会违背税收立法的公平原则, 同时给税收执法人员和纳税人带来困惑。如果将起征点误认为免征额, 课税对象的数额低于起征点的临界值时, 纳税人不会受到影响。但当课税对象的数额高于起征点的临界值时, 纳税人的税负将会大幅度降低, 这违背了“量能课税”的原则, 从而违背了国家设立起征点的初衷。除此之外, 起征点误用为免征额会导致财政收入直接减少。但是, 起征点误用为免征额也会产生积极的影响, 其会拉动社会需求, 间接增加财政收入。
个人所得税中设定免征额是对不同收入纳税人的一种普遍照顾, 是为了保障每一个纳税人的最低生活标准, 有利于降低纳税人的税收负担, 如果将免征额误认为起征点, 课税对象的数额超过免征额的临界值时, 需要对课税对象的全部数额进行征税, 此时纳税人税负加重, 从而违背了个税免征额设定的政策意图。总之, 起征点与免征额概念的混淆将会给纳税人的税负带来巨大的变化, 因而不能混为一谈。此外, 这种专业术语概念的混淆, 对学术的严谨性与规范性是一种挑战, 不利于今后科研工作的进一步发展。同时, 使诸多纳税人不能够彻底地理解政府政策实施的意义。
摘要：2018年8月31日下午, 备受社会各界关注的新个人所得税法正式颁布。纵观各类媒体的报道, 个人所得税起征点的说法可谓屡见不鲜。如果进行网络搜索, 便会发现“个人所得税起征点”是一个百度词条, 尽管在该词条的后续内容中对此种错误的说法进行了详尽的解释, 但作为百度词条出现总归是不应该的!不仅如此, 许多专家、学者以及政府官员也常将起征点与免征额混淆使用, 有的人甚至已经意识到了用词的错误性, 但也不愿将起征点与免征额混淆使用的习惯改掉。由此可见, 我国大多数民众, 至少是非财税专业出身的民众对于起征点与免征额的概念含糊不清, 不能够正确地使用这两个专业术语。有鉴于此, 有必要对免征额与起征点的概念、意涵极其的调整历程进行回顾与梳理, 以期剖析两者的联系、区别、调整的关联以及混淆使用其影响, 进而达到正确地使用其目的。
关键词：“免征额”,“起征点”
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