审计报告的四大类型（精选10篇）
审计查证报告写得是否完整、准确;事实是否清楚;结论是否恰当;法律运用是否合适都直接影响审计查证业务的效果和质量，也影响社会审计组织的威望和信誉。所以，写好审计查证报告，对于做好社会审计工作，提高社会审计的知名度，具有重要的意义。
审计查证报告按委托赫办理业务的事项可分为：审计报告、查证报告、鉴定报告、验证报告赫资产评估报告等。
一、审计报告
是社会审计组织接受审计机关委托时，办理审计监督业务完毕后，向委托方即审计机关提出的审计情况和结果，作为审计机关下达审计结论和处理决定的依据。
二、查证报告
是社会审计组织接受单位或个人委托时，办理财务收支、经济效益、经济责任的查证事项完毕后。向委托方提出的查证情况和结果，作为理解情况和对存在问题处理的依据。
三、鉴定报告
是社会审计组织接受司法部门委托时，办理经济案件的鉴定事项完毕后，向委托方提出的鉴定情况和结果，作为司法机关裁决经济案件的依据。
四、验证报告
是社会审计组织接受工商部门委托时，对企业单位注册资金进行审计查证后，向委托方提交的查证情况和结果，作为工商部门对被查证企业是否发给营业执照的依据。
五、资产评估报告
是社会审计组织接受国有资产管理部门的委托，对企事业单位的固定资产的新旧程度、原值、净值、重置完全价值以及残值等评估后，向委托方提出的资产评估报告，作为国有资产管理部门对其加强管理的基础资料，也是对其评价的依据。
美国联邦法律要求审计师对上市公司的内部控制和财务报告发布联合审计报告。受其影响, 我国财政部、证监会、审计署、银监会、保监会等五部委联合发布了《企业内部控制配套指引》也要求我国的上市公司同时两份报告即内控报告和财务报表审计报告。指引将有助于提升中国企业的财务报告质量, 同时也会减少商业欺诈风险。
按照《企业内部控制配套指引》的要求, 上市公司要同时披露内控报告和财务报表审计报告。本文将内控报告分为肯定的内控报告和否定的内控报告。当一个企业同时披露了这两份报告而且事务所给出的均是标准无保留意见的报告, 那么投资者对该上市公司的信心是比较充足的。但是, 如果一个企业在收到标准的审计报告的同时, 却收到了否定的内控报告, 那必然会引起投资者对该上市公司的怀疑, 可是, 仅仅根据否定的内控报告来评价一个公司真的合理吗?把否定的内控报告作为上市公司的“死亡判决书”真的正确吗?
本文认为, 如果一个企业同时收到了标准的审计报告以及否定的内控报告, 并不能直接认定该企业没有投资价值。一个企业有无投资价值, 还应该从财务的角度来评价, 比如该企业的盈利能力的强弱、偿债能力的高低、发展能力的好坏等。如果一个企业表现出良好的盈利能力和偿债能力以及较好的发展前景, 显然具有较高的投资价值。
二、问题提出以及解决方案
如果企业同时收到了标准的财务报表审计报告和否定的内控报告, 我们应该知道, 虽然审计机构提出了企业的内部控制部分失效, 但有弥补意见、修正措施, 以保证财务报表有效, 公众是可以接受的。这时, 投资者可以通过进一步分析该弥补意见、修正措施来验证其是否可行, 以及分析财务报表来判断该企业是否值得投资。
1.财务报表有效性的认定
我们可以通过鉴证风险、审计师的客观性及独立性来判断审计师出具的弥补意见、修正措施是否可以保证财务报表的有效。
鉴证风险指的是在鉴证信息存在重大错报的情况下, 注册会计师提出不恰当结论的可能性。如果企业能够提供充分的证据来表明本企业的鉴证风险很低, 也就是说在鉴证信息存在重大错报的情况下, 注册会计师提出不恰当结论的可能性很小, 同时审计师和事务所的客观性也能被公众认可。那么我们可以相信审计师出具的弥补意见、修正措施是否可以保证财务报表的有效。
2.分析财务报表
(1) 盈利能力
所谓盈利能力分析, 是指通过一定的分析方法, 判断企业获取利润的能力, 包括企业在一定会计期间内从事生产经营活动的盈利能力的分析和企业在较长时期内稳定地获取利润的能力。
企业的财务分析体系中, 盈利能力分析是核心, 盈利能力分析能够用以了解、认识和评价一个企业的经营业绩、管理水平, 预测和衡量企业是否具有活力和发展前途。
(2) 偿债能力分析
偿债能力是指企业偿还全部到期债务的能力和现金的保证程度。企业的负债按照偿还期的长短, 可以分为流动负债和非流动负债两大类。
短期偿债能力分析主要是利用企业资产负债表数据, 计算和分析流动资产与流动负债之间的关系, 来考察企业偿还短期债务的能力和水平, 其核心问题是企业的现金流量分析。
长期偿债能力分析是分别利用资产负债表和利润表的数据, 计算和分析企业资产负债率、利息保障倍数等指标, 同时结合企业的盈利能力, 来全面综合评价企业的长期偿债能力。
(3) 发展能力分析
企业价值的增长应当主要源自于企业正常的生产经营活动, 因此分析企业生产经营活动的发展情况对于分析企业的发展能力非常重要。企业的生产经营活动范围非常广泛, 但从财务状况角度, 我们通常关注企业销售的增长和企业资产规模的增长。我们可以利用销售增长率、总资产增长率、股利增长率来对企业的财务状况进行分析, 从而判断其发展能力。
通过以上分析, 投资者可以更清楚地了解一个企业, 从而决定其是否值得投资。也就很清楚地看到, 企业应该及时披露这些消息来增强投资者的信心。
我们可以通过一个例子来看, 有一家企业叫做上海家化, 它在公布2013 年度财务报告的同时, 也公布了普华永道中天会计师事务所出具的否定意见内部控制审计报告。公司自身出具了内部控制无效的自我评价报告, 这两份报告都认定上海家化存在三项财务报告内部控制重大缺陷, 分别涉及关联交易、销售返利和运输费用核算、财务人员培训领域。作为2014 年公布的第一份否定意见内控审计报告, 值得注意的是, 上海家化股票并未受此影响下跌, 反而高开高走。因此, 关于内控审计报告再次引发市场关注。
其实, 被审计机构审计出来内部控制无效对企业来讲并非是坏事, 换句话说, 否定意见内控审计报告其实没那么可怕。像上面例子中的上海家化企业, 可以对新浪财经等一些比较具有权威的财经网站查询到一些财务指标来进行一个简要的分析, 并在权威网站、报纸、期刊等进行公布, 也可以挽回投资者的信心, 不致于使企业陷入危机之中。
据统计, 2014 年, 共有45 家上市公司同时被出具了非标准的财务报表审计报告和内控审计报告, 还有11 家上市公司被出具的财务报表审计报告意见和内控审计报告意见不一致, 其中有7 家上市公司的内控审计报告为否定意见, 而其财务报表审计报告为带强调字段的无保留意见或无法表示意见。虽然通过统计数据我们看到同时收到标准审计报告和否定内控报告的企业并不算太多, 这其中的原因在于, 首先我国内控制度刚刚起步, 与国外发展相比相对较晚;其次很多企业并没有公布内控报告。而本文正想通过这样一个视角, 让企业明白披露内控报告即使收到否定的报告也并不可怕, 从而推进我国内控法律制度的普及。
三、结论及不足
本文主要分析了同时收到标准无保留意见的财务报表审计报告以及否定的内控报告的公司挽回投资者信心的策略, 即投资者要及时公布容易被大众接受的关于本企业鉴证风险的及审计师是否能保持自身独立性的有力证据, 以及外部权威机构作出的本公司的财务分析发展能力等的分析报告, 从而帮助那些由于看到否定的内控报告的投资者消除惶恐和怀疑的心理, 也使企业健康有序的发展下去。
本文的不足之处在于分析一个企业是否值得投资不仅仅可以分析其财务报表, 还可以分析企业文化、员工素质、企业社会责任等方面, 本文主要是从财务角度对其进行分析, 可能不够全面。
参考文献
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本文试图对旅游地产进行一次系统梳理，剖析各类型旅游地产的优势和短板，同时对国外成熟案例进行解析。
【主题游乐型】
这一模式的佼佼者华侨城已经开始了全国布局，并有了众多拥趸仿效者，摩天轮、云霄飞车、卡通装，在大江南北风靡起来。不过，由于体量规模、硬件设施投入、资金沉淀、后期运营维护等成本因素的制约，所以对开发商前期资金筹措能力和后期运营管理能力有很高的要求，致使涉足的房企较少。相比自我造血功能强大的迪士尼，我国的主题游乐型旅游地产仍是小巫见大巫。用主题公园带动配套商业、地产项目是这一派别的主要模式，温泉、高尔夫、滑雪等休闲运动主题的项目也与此异曲同工。
典型代表：华侨城、宋城股份、深圳华强集团、长隆集团、观澜湖、海昌中国、常州恐龙园等
优势：低廉的拿地成本、市场热情支撑下的稳定门票收益、配套商业及地产项目的快速回现，使现金流很容易得到平衡，因此这种模式深受地方政府欢迎。
短板：必须有持续的市场热情作支撑随着迪士尼、环球影视城等海外势力的入侵，以及政府和市场对这一司空见惯的旅游形态热情的下降，门票收益、衍生品收入、房地产项目销售都会受到影响。
未来趋势：用链条和聚集效应来延续旅游消费是重点，持续地留住游客，融入文化秀是其中的一个必然选择；不再大而全，而是追求小而美，另外，辅以最新的网络与科技也是一个重要的手段，例如：愤怒的小鸟这种“O2O”的联动效应。
他山之石：迪士尼神话
沃尔特迪士尼公司经过90多年的不断发展，现已成为业务覆盖影视娱乐、主题公园、媒体网络和玩偶商品等多个领域、年收入达500多亿美元的世界娱乐王国。不同于国内主题游乐市场主要靠门票加配套地产项目的收入结构，迪士尼拥有源源不断的“输血”渠道和“伦次收入”。
【景点依托型】
这是一度被批评为利用旅游的幌子疯狂圈地的一派，尝试这一“兵刃”的主力多是从传统地产领域杀过来的“土豪”。
鬼斧神工的自然资源永远是稀缺的。不管是动辄数十亿元的高额投入，还是数千亩的拿地规模，最关键的问题还是如何协调地产和旅游产业比例。占据大量土地和自然资源的项目如何实现土地集约化利用？超级大盘如何避免空城现象？仅是城市地产简单复制为“海景房”、“山景房”，抑或是提供一个真正的休闲度假投资产品，这对赚惯了快钱的传统房企提出了更大的考验……如果还是快产快销的“三板斧”，势必不能长久。
典型代表：万达集团、港中旅集团、中坤集团、保利地产、雅居乐地产、恒大集团、中信地产、世纪金源集团等
优势：通过品牌开发企业在景点周边所做的优质商业生活配套设施，很容易给相关景点和周边欠发达地区带去生机与活力。
短板：过分依赖住宅销售，很多山水超级大盘沦为空城鬼城；城市建筑破坏了自然景致，这种建设与破坏之间的悖论值得警惕。
未来趋势：赋予自然资源更多的魅力，适当融入体验性文化商业设施，在原有的旅游资源之上打造更多多样性的产品。
他山之石：阿尔卑斯滑雪度假区
几经自然演变和规划调整，已经有数百年历史的阿尔卑斯山度假小镇俨然升华为一处梦幻般的童话仙境。与中国不同的是，这里有浓厚的滑雪文化，滑雪业态已经很发达，度假小镇逐渐转型，很多当地的原著居民购买了私人土地产权后建造几座木屋别墅对外经营，从而形成了一个以服务为导向的旅游小镇。
【文旅小镇型】
厌倦了大都市的生活和喧嚣，人们越来越喜欢选择在一个小镇发呆几日，尽情享受那里的淳朴与恬静。目前，国内已经形成了安徽宏村、云南丽江、浙江乌镇等一批文化旅游古镇。
良性的文旅小镇运营，应与居民市井文化浑然一体，而不该是一片没有语言的重商主义建筑。在欧洲及东南亚的很多旅游小镇，多是由政府主导、企业担纲、居民参与、生态体系非常完善，相较而言，我国则更多的是地方政府与企业的一厢情愿，把握好开发节奏、保证其“有血有肉”，应是此命题的应有之义。
典型代表：宏村、良渚文化村、丽江、凤凰、乌镇、周庄等
优势：文物遗存、特色民风民俗和悠闲的古镇生活，可以为旅游开发大大加分，相较更多的软性投入，开发者往往不需要规模宏大的硬件投入。在城镇化趋势下，相信会有更多特色迥异、各具千秋的文旅小镇将会被挖掘出来，市场潜力巨大。
短板：古建筑古文物、原生态民俗文化保护以及与本地居民的沟通都会成为障碍，开发者如何解读、升级文旅小镇的历史文化价值，对自身会提出更多要求。
未来趋势：产业多元化。
他山之石：英国温莎小镇王室文化遗响
温莎小镇是英国最著名的王室小镇，位于伦敦近郊，以温莎古堡闻名。镇上的人们生活惬意，传统英式住宅随处可见。虽然大街小巷终年被来自世界各地的游客挤满，但这里的生活却依然轻松愉快。街旁购物区的商品琳琅满目……累了就到泰晤士河畔的咖啡馆或小酒吧歇歇脚，享受自由，在温莎公园的绿地与森林之中度过一段国王般的闲适时光。
【度假酒店型】
十八般武艺，以弓弩始，就如度假酒店，不仅解决的是旅游度假最基本的住宿问题，而且也常常兼有其他三个模式。不同于传统综合体开发的盈利模式，这类度假酒店并不通过其他类型的地产项目来弥补经营缺口，而把重心更多地放在产业链各个端点的交易上，进而实现独立生存发展，如同弓弩，自成一派。
也许在不久的未来，这类产品集中的爆发将带动分时度假酒店产权交易活动的活跃。
典型代表：今典集团、复星集团、阳光100
优势：在传统度假酒店可以满足基本居住生活要求之外，这类产品拥有更多的人文艺术，拍卖、会议、等多样的收入渠道和灵活的租售方式，使企业不需要再进行住宅开发即能保证收益，从而可在跑马圈地的旅游地产高峰期产生了小而精的“靶向效应”。
短板：对企业长期运营的能力、耐心以及综合性资源整合的能力要求极高，尤其是自持带来的资金压力更不可忽视，上述状况致使很多传统地产企业往往难以承受。此外，文化的差异、经济发展周期等因素也很容易影响这种模式的稳定性。
未来趋势：与金融产品的结合、酒店产权交易等金融化的操作是必然趋势，另外，这类高端度假酒店必须瞄准全球市场，走向海外也恐是不二选择。
他山之石：RCI （国际分时度假交换公司）
目前，全球最大的分时度假公司是国际分时度假交换公司RCI，它在全世界90个国家拥有3500个分时度假村，会员家庭超过250万。与此同时，在近几年的市场上以开发为主的分时度假网络公司异军突起，如SUNTERRA公司（经营交换业务，而且自己开发并销售产权酒店）。
一、无保留意见
注册会计师认为被审计单位会计报表符合合法性与公允性，没有在审计过程中受到限制，且不存在应当调整或披露而被审计单位未予调整或披露的重要事项时，应当出具无保留意见的审计报告。
介绍:
无保留意见的审计报告是最普通的审计报告。据国外文献统计，注册会计师出具的审计报告90%以上都是无保留意见的审计报告，我国的比例可能低一些，主要与企业的质量有关。如果注册会计师认为会计报表符合合法性与公允性，没有在审计过程中受到限制，且不存在应当调整或披露而被审计单位未予调整或披露的重要事项时，应当出具无保留意见的审计报告;在决定出具无保留意见的审计报告时，如果认为审计报告不必附加任何说明段、强调事项段或修正性用语，注册会计师应当出具标准无保留意见的审计报告，即标准审计报告。
二、保留意见
被审计单位没有遵守国家发布的企业会计准则和相关会计制度的规定，或注册会计师的审计范围受到限制。当注册会计师认为会计报表就其整体而言是公允的，但还存在对会计报表产生重大影响的情形，会出具保留意见的审计报告。
介绍:
保留意见适用于被审计单位没有遵守国家发布的企业会计准则和相关会计制度的`规定，或注册会计师的审计范围受到限制。只有当注册会计师认为会计报表就其整体而言是公允的，但还存在对会计报表产生重大影响的情形，才能出具保留意见的审计报告。如果注册会计师认为所报告的情形对会计报表产生的影响极为严重，则应出具否定意见的审计报告或无法表示意见的审计报告。因此，保留意见的审计报告被视为注册会计师在不能出具无保留意见审计报告的情况下最不严厉的审计报告。
三、否定意见
当注册会计师确信会计报表存在重大错报和歪曲，以至会计报表不符合国家发布的企业会计准则和相关会计制度的规定，未能从整体上公允反映被审计单位的财务状况、经营成果和现金流量，注册会计师会出具否定意见的审计报告。
介绍:
只有当注册会计师确信会计报表存在重大错报和歪曲，以至会计报表不符合国家发布的企业会计准则和相关会计制度的规定，未能从整体上公允反映被审计单位的财务状况、经营成果和现金流量，注册会计师才出具否定意见的审计报告。注册会计师应当依据充分、适当的证据，进行恰当的职业判断，确信会计报表不具有合法性与公允性时，才能出具否定意见的审计报告。据文献统计，注册会计师很少出具否定意见的审计报告。
四、无法表示意见
只有当审计范围受到限制可能产生的影响非常重大和广泛，不能获取充分、适当的审计证据，以至无法确定会计报表的合法性与公允性，注册会计师才可出具无法表示意见的审计报告。无法表示意见不同于否定意见，它仅仅适用于注册会计师不能获取充分、适当的审计证据的情形。如果注册会计师发表否定意见，必须获得充分、适当的审计证据。无论无法表示意见还是否定意见，都只有在非常严重的情形下采用。
在某些情况下，注册会计师可能通过增加一个强调事项段修正审计报告，而该事项在会计报表中得到更详细的披露和广泛的讨论，增加这一强调事项段并不影响审计意见。因为从理论上讲，在意见段之后增加强调事项段，并不对会计报表构成任何保留，也不影响审计意见的类型，只是增加信息含量，提请会计报表使用者关注。
介绍:
电解饱和食盐水反应原理
1.实验分析：电解饱和食盐水
在U形管里装入饱和食盐水，滴入几滴酚酞试液，用碳棒作阳极、铁棒作阴极，将湿润的碘化钾淀粉试纸放在阳极附近，接通电源，观察管内发生的现象及试纸颜色的变化。
注意：铁棒不可作阳极，否则发生Fe - 2e- = Fe2+;碘化钾淀粉试纸需事先用水润湿。
现象：阴、阳两极均有气体放出，阳极气体有刺激性气味，能使湿润的碘化钾淀粉试纸变蓝;阴极区域溶液变红。说明阴极区域生成物为碱性物质与H2，阳极产物是Cl2。
2.电解饱和食盐水反应原理
饱和食盐水成分：溶液存在Na+、Cl-、H+、OH-四种离子。
电极反应式：
阴极：2H++2e- = H2↑(还原反应);
阳极：2Cl--2e- = Cl2↑(氧化反应);
实验现象解释：
(1)阴极区域变红原因：由于H+被消耗，使得阴极区域OH-离子浓度增大(实际上是破坏了附近水的电离平衡，由于Kw为定值，c(H+)因电极反应而降低，导致c(OH-)增大，使酚酞试液变红)。
(2)湿润的碘化钾淀粉试纸变蓝原因：氯气可以置换出碘化钾中的碘，Cl2+2KI=2KCl+I2，I2使淀粉变蓝。
注意：如果试纸被熏蒸的太久，蓝色会因为湿氯气的漂白作用而褪去。
电解饱和食盐水的总反应式：
2NaCl+2H2O
Cl2↑+H2↑+2NaOH
该电解反应属于放氢生碱型，电解质与水均参与电解反应，类似的还有K2S、MgBr2等。
二
铜的电解精炼
原理：电解时，用粗铜板作阳极，与直流电源的正极相连;用纯铜板作阴极，与电源的负极相连，用CuSO4溶液(加入一定量的硫酸)作电解液。
CuSO4溶液中主要有Cu2+、SO42-、H+、OH-，通电后H+和Cu2+移向阴极，并在阴极发生Cu2++2e-=Cu，OH-和SO42-移向阳极，但阳极因为是活性电极，故而阴离子并不放电，主要为阳极(活泼及较活泼金属)发生氧化反应而溶解，阳极反应：Cu-2e-=Cu2+。
电解过程中，比铜活泼的Zn、Fe、Ni等金属杂质，在铜溶解的同时也会失电子形成金属阳离子而溶解，此时阴极仍发生Cu2++2e-=Cu，这会导致电解液浓度不发生变化;Ag、Au不如Cu易失电子，Cu溶解时它们以阳极泥沉积下来，可供提炼Au、Ag等贵金属。
该过程实现了提纯铜的目的。
离子在电极上得失电子的能力与离子的性质、溶液的浓度、电流的大小、电极的材料等都有关系。中学阶段我们一般只讨论电极材料的性质、离子的氧化性强弱和还原性强弱对它们得失电子能力的影响。
三
电解冶炼铝
工业上，用纯净的氧化铝为原料，采用电解的方法制取铝。
纯净的氧化铝熔点很高(2045℃)，很难熔化，现在都用熔化的冰晶石(Na3AlF6)作熔剂，使氧化铝在1000℃左右溶解在液态的冰晶石里，成为冰晶石和氧化铝的熔融体，然后进行电解。
电极反应式：
阴极：4Al3++12e-=4Al
阳极：6O2-+12e-=3O2↑
总反应式：2Al2O3==4Al+3O2↑(只能电解Al2O3，不能电解AlCl3)
在冶炼铝时，阳极产生氧气，石墨阳极在如此高温条件下，将不断被氧气氧化而消耗，因而需不断补充石墨阳极。
四
电镀铜
1.原理：电镀时，一般都是用含镀层金属离子的电解质溶液为电镀液;把待镀金属制成品浸入电镀液中与直流电源的负极相连，作为阴极，而用镀层金属为阳极，阳极金属溶解在溶液中成为阳离子，移向阴极，并在阴极上被还原成金属析出。
电镀铜规律可概括为“阳极溶解，阴极沉积，电解液不变”。
工业上电镀常使用有毒电镀液，因此电镀废水应回收有用物质、降低有害物质含量后，达标排放，以防污染环境。
2.实验分析：电镀铜实验
(1)待镀件需酸洗去除表面的锈。
目前，安永、毕马威、德勤和普华永道四家会计师事务所主导着跨国公司的审计业务。自安达信破产以来，由于审计市场高度集中，大型公司的选择范围大大减少，监管部门对此表示担忧。近期毕马威的违法事件，再次印证了市场对审计业过分集中的忧虑。这一事件，甚至已经威胁到会计行业本身的发展。
BDO案例，说明中等规模事务所同样有能力进行出色的审计业务。如果BDO的 成功成为审计业发展的新趋势，那关于审计市场集中的争论也许可以得到舒缓。
特许公认会计师公会(ACCA)行政总裁布理维表示，中等规模事务所有自己专长的领域，它们了解自身的需要和风险。目前，尚无迹象表明他们在大力拓展审计业务。
英国第十大事务所一位主管说，“把眼光投向其它事务所作为代替四巨头的选择是件好事。但机构投资者对四巨头的偏好始终存在。”ACCA行政总裁布理维认为，许多公司和他们的财务顾问都担心选择一家非“四大”的事务所是否会引起诸多问题，而且还可能失去机构投资者。
然而这一问题并没有在非审计业务中出现，
由于2001至2004年间欧美发生的一系列公司丑闻事件，监管部门为保证事务所的独立性，对事务所为审计客户提供的服务方面做出了更严格的规定。越来越多的大型上市公司转向中等规模事务所寻求服务，比如在税务和财务方面等非审计业务。其实，今年英国财会界取得大幅增长的审计业务，都是中等规模事务所负责的，BDO、Tenon等中等规模事务所的业务增长超过四巨头。
面对审计师责任的不确定性，中等规模事务所是否愿意冒险为百强上市公司从事审计业务?其实，他们似乎很愿意为大公司从事利润高、风险小的非审计业务。
中等规模事务所与四巨头在规模上的差距也是一个问题。由于内部控制受到重视，跨国公司各地的财务报告需要趋同，要求事务所能在全球为他们提供服务，因此，中等规模事务所已经扩展了其国际网络。
为给集中的审计市场提供更多选择，有观点认为，联合审计可以改善选择事务所时面临的难题。但研究发现，联合审计不仅增加公司成本，还会使本来就复杂的问题更加混乱。布理维表示，尽管联合审计在法国受到欢迎，在英国未必如此。联合审计很可能是重复劳动，同时，要两家事务所处理好一项审计业务也相当难。
尽管会计市场的竞争与选择问题尚未得到解决，但有一点非常明确，审计业正在发生改变。随着中小型事务所不断壮大，很可能在不久的将来形成颇具规模的审计业务网络。那时，如何选择事务所也许将不再是令人困扰的问题了。
★ 审计业务合同
★ 专项审计业务委托书
★ 柚子减肥具体方法
★ 入党宣誓的具体方法
★ 毕业论文选题的具体方法
★ 循环教学计划
★ ENSO循环及相关研究进展
★ 如此循环的意思是什么
★ 循环经济发展的论文
关键词：跨境审计,PCAOB,审计监管
一、美国证券交易委员会起诉“四大”事件简述
近年来, 曾风靡一时的“中国概念股”在国际资本市场面临了一场广泛的信任危机, 众多在境外上市的中国概念公司因虚假披露财务会计信息, 相继受到美国证监会、中国香港证监会等境外证券监管机构的调查, 部分公司已被暂停交易或终止上市, 中国概念股公司在境外证券交易所首发上市的数量也大幅度下降。更重要的是, 中国与美国之间在跨境审计监管上的矛盾逐渐公开化, 使这场危机骤然升级, 引起了国际资本市场的广泛关注和担心。
早在2010 年4 月, 美国证监会开始准备对曾在纽约证券交易所上市的“小红筹”公司东南融通金融技术有限公司涉嫌会计欺诈一案展开调查。当年5 月美国证监会向东南融通的审计师德勤华永会计师事务所有限公司发出行政传票, 要求后者提交相关审计工作底稿, 但德勤中国以“中国法律禁止”为由予以回绝, 美国证监会另行通过国际证券监管合作机制也未能获取上述审计工作底稿。随后, 中美跨境审计监管权力之间的冲突开始显现, 使这场危机的发展趋于复杂化。2012 年5 月, 美国证监会宣布拟对德勤中国予以行政处罚, 向后者施加了更大的监管压力。
随着“中国概念股”危机的蔓延, 更多的中国概念公司因涉嫌会计欺诈行为受到美国证监会的调查。2012 年12 月, 美国证监会SEC起诉了安永、普华永道、毕马威、德勤及德豪这五家会计师事务所在中国的分支机构, 指控其涉嫌违反美国证券法, 拒交审计工作底稿, 2014 年1 月美国证交会法官决定暂停普华永道、毕马威、安永、德勤这四大国际会计师事务所中国分所的审计资格6 个月, 原因是这四大国际会计师事务所中国分所“蓄意”拒绝向美国监管机构提交中国公司的审计底稿, 违法美国证券法等联邦法律。
经过中美两国监管部门的协调以及市场参与方的努力, 2015 年2 月6 口, SEC批准了对四家事务所的处罚决定, 双方最终以和解的方式解决这一分歧, 作为和解的一部分, SEC对事务所提出批评, 并要求其采取特定措施来满足SEC未来四年对类似资料的要求, 而四家事务所同意缴纳50 万美元的罚款。这一和解也被看作是一个重要的里程碑事件, 意味着美国证监会能够从中国获得相关文档, 并提供一种路径来获得四大事务所的工作底稿以提升未来的合作。
二、中美发生会计师事务所跨境监管冲突原因分析
(一) 冲突发生的表象原因-- 法律的冲突
中美两国对会计师事务所跨境监管发生冲突, 从表面上看是因为两国的监管法律规定不同, 美国相关法律规定了SEC和PCAOB拥有对在PCAOB注册的国外会计师事务所入境检查的权利以及查阅审计工作底稿的权利, 而我国的法律规定却与此相冲突:一方面, 按照我国相关法律的规定, 我国不允许外国监管机构直接入境检查我国的会计师事务所;另一方面, 对于审计资料, 外国监管机构也没有直接查看的权利, 如果确有需要, 需事先经过我国主管机构的审查同意, 然后才能由我国监管机构递交给外国监管机构查看。
(二) 冲突发生的根本原因-- 主权和国家的利益冲突
中美会计师事务所跨境监管冲突发生的根本原因在于国家主权和国家利益的冲突。美国入境直接监管是对我国主权的侵犯和威胁, 我们是坚决不允许的。在经济全球化背景下, 虽然国家之间的交往更加紧密和频繁, 国家之间为了合作的需要会做出让步, 但是对涉及到侵犯国家主权和国家利益的行为我们是决不能妥协的。
三、解决中美间会计师事务所跨境监管冲突的途径
目前, 我国己经实现了与欧盟及香港地区的等效监管, 2011 年2 月欧盟委员会通过了一项决议, 首次认可了包括中国在内的10 个第三国审计监管体系的等效, 从而实现对全球会计师事务所有效的监管。2011 年11 月, 中国注册会计师协会与香港会计师公会在北京签署了职业道德等效联合监管声明, 确认内地职业道德守则和香港职业道德守则实现等效, 这标志着内地和香港地区在推进审计监管等效认同的道路上迈出了重要一步。
等效监管需要得到其他国家的信任, 目前我国已经建立了比较完善的会计师事务所监管制度, 并且得到了很多国家的认可, 而美国却一直对我国的监管不认可, 坚持入境检查, 其主要的原因是他们对我国的监管不信任, 他们认为我国监管机构对会计事务所的监管与PCAOB的监管要求还存在一定的差异, 当然, 我国不可能完全按照PCAOB的要求来建立一套美式的会计师事务所监管制度, 因为每个国家的现实状况不同, 美国应该承认各国监管制度的差异性和多样性, 对我国的监管表示信任。另外, 我国应该不断强化对会计师事务所的监管, 尽量减少双方的监管分歧, 达到美国对我国监管的信任。
实现中美双方等效监管, 一方面, 可以通过中美双边合作来实现, 这是加强彼此信任, 实现等效监管最方便快捷的途径;另一方面, 中美双方还可以通过实现两国会计、审计准则与国际会计、审计准则的趋同以及建立国际组织的方式来实现。
( 一) 加强监管部门之间的协调是大势所趋
在越来越多的公司选择走出国门、在海外上市的背景下以及中国资本市场逐步开放的前提下, 跨国上市引起的监管问题将成为各国监管者面临的共同难题。其中涉及的司法权、执法权以及调查工作可能涉及的国家机密、商业秘密、技术诀窍、敏感信息等如何处理和应对, 都是利益相关者不得不面临的挑战。事实上, 多年前中美就已经是证监会国际组织 (IOSCO) 的成员, 并已就监管合作和协调问题签署了备忘录, 但真正就实质性的调查取证及跨境合作问题还刚刚起步。此次中国概念股危机的爆发, 固然有经济危机的影响以及市场做空者的猎杀因素, 但也恰恰揭露了不同监管主体之间的理念、做法的冲突。合作共赢才是正确的应对之策, 通过对话、协调, 监管部门之间以合作谅解备忘录的形式就监管中的难题达成共识, 尤其是在保护投资者利益方面作出切实有利于资本市场健康发展的决策, 这才是大势所趋。
我国监管机构在加强自身监管的同时, 还应积极的与PCAOB进行交流, 在交流的过程中, 一方面, 美国可以向我们展示他们对会计师事务所的检查方法, 分享他们对会计师事务所跨境监管的经验, 我们可以学习他们的检查方法并且借鉴他们的监管经验, 弥补国内监管不足, 从而提升国内监管水平, 另一方面, 在我国与PCAOB交流的过程中, 我们可以向美国介绍我国的监管做法和经验, 增加PCAOB对我国的监管理念、监管方式及监管水平的认识和认可, 以此来促进PCAOB对我国监管的信任, 从而有利于早日实现两国的等效监管, 避免发生会计师事务所跨境监管冲突。
(二) 强化对会计师事务所质量控制体系的监管。
会计师事务所的质量控制对事务所的执业质量起到举足轻重的作用, 它一旦缺失或有不完善的地方将对整个执业水平产生重要影响, 因此加强对会计师事务所质量控制体系的监管至关重要。目前我国对会计师事务所质量控制的监管与PCAOB相比还有一定的差异, 这是我国需要完善的地方, PCAOB在检查会计师事务所质量控制体系时非常仔细, 包括高管层的道德品行, 合伙人的评价、晋升和薪酬等的操作办法, 会计师事务所的内部检查方案, 人员的交流, 审计程序和方法, 客户的签约和续约, 非审计服务风险等各个方面, 我国虽然也制定了详细的会计师事务所质量控制制度并且要求会计师事务所贯彻执行, 但是这些制度的执行和监管还有待完善。我国的监管机构在检查会计师事务所时偏重对业务的检查, 如对业务的承接、审计计划的制定和执行、审计证据的收集等, 而对会计师事务所的质量控制检查还不够重视。
( 三) 市场参与者应正确认识次货危机、市场做空机制和审计师治理之间的关系
不可否认, 中国的经济近年来取得举世瞩目的成就, 尤其是在美国次贷危机席卷全球的背景下, 中国经济“风景这边独好”的卓越表现会引起利益相关方对中国公司的青睐。而少数不良公司的存在, 也确实为市场做空机构提供了猎杀的借口。但与此同时, 应该说明的是, 绝大多数在美上市对的中国公司都是“好苹果”, 如新东方、展讯科技、分众传媒等都很好应对了市场做空机构的质疑。
另一个不能忽视的现实是, 受到攻击的部分公司确实存在内部控制、财务、审计或公司治理等方面的问题, 如绿诺科技承认伪造了一些合同; 东南融通承认高管卷入财务造假等等。而市场做空机构的研究报告或多或少为投资者打开了一扇窗户, 能够从另一个角度来解读和审视公司的经营。
注册会计师审计作为现代公司治理的四大支柱之一, 如何透视上市公司的业务及财务, 恰当关注可能存在的财务报表重大错报乃至舞弊, 甚至关注做空机构、博客等现代媒体的分析, 并借鉴中国概念股危机中猎杀机构采用的实地调研和分析方法来改进审计质量, 可能是事务所下一步工作可以考虑的方向。强化质量控制、事务所治理, 保护客户、投资者利益, 在培训、技术、科研、行业专长等方面加大投入, 是事务所做强做大的必由之路。
(四) 大力提升监管人员的素质。
为了实现我国与美国对会计师事务所的跨境监管合作, 我国需要培养一批具有国际化视野的监管人员, 这些人员要精通中国会计、审计准则, 国际会计、审计准则以及美国的会计、审计准则等, 并且, 这些人员需要具有较高的外语水平。对于这样的人才, 我们除了采用引进的方式之外, 还可以采用培养现有人员的方式, 从现有人员中选拔一部分人进行专业化培训, 一方面可以与国内外的高校合作, 对他们进行业务知识的教育, 另一方面派往他们到境外的监管机构或国际性的会计师事务所进行交流和学习, 增加业务经验, 提升专业素质。
(五) 会计师事务所要加强自身管理。
应对会计师事务所跨境监管合作, 不仅需要提升我国监管机构的监管水平, 同时还需要国内会计师事务所的配合, 再好的监管水平如果没有会计师事务所的配合, 跨境监管合作依然实现不了。会计师事务所作为监管对象, 应该注重自身建设, 严格按照会计师事务所质量控制制度加强自身管理, 以相关执业准则和道德规范为准绳提供服务, 始终保持自身的独立性, 充分发挥“经济警察”的作用, 同时, 会计师事务所在走向国际化的过程中要注重对专业人才的培养, 以此来提升服务的质量。
参考文献
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基本建设项目审计，主要包括对在建的固定资产投资项目开展的审计和对已完工的固定资产投资项目开展的竣工决算审计。无论是在建审计，还是竣工决算审计，审计发现的主要问题类型是有共性的，主要包括以下几个方面：
一、基本建设程序方面
在2004年国务院颁发《关于投资体制改革的决定》之前，固定资产投资项目不分投资主体、不分资金来源、不分项目性质，一律按投资规模大小分别由各级政府及有关部门审批；而之后，对于企业不使用政府投资的建设项目，一律不再实行审批制，区别不同情况实行核准制和备案制。因此，基本建设程序主要包括：项目立项审批（或核准、备案，下同）、可行性研究、初步设计、施工图设计、项目建设、竣工验收等环节。基本建设程序方面，常见的问题主要是基本建设程序不合规，包括未批先建，重大设计变更未按规定报原初步设计批复部门审批，以及搞边勘察、边设计、边施工的“三边”工程等。
二、征地拆迁方面
项目建设用地通常会涉及到征地拆迁工作。而征地拆迁工作涉及面广，资金拨付链条长，且直接与被征地群众利益相关等，因此情况比较复杂，容易发生违纪违规问题，也是基建项目审计中的难点和重点之一。征地拆迁方面，常见的问题包括未经国土部门审批违法征地，未征先用土地，闲置征用土地，超征耕地少缴耕地开垦费，截留、挪用、少付征地补偿资金损害农民利益，编造虚假征地拆迁合同套取补偿资金等。
三、工程管理方面
基本建设项目的工程管理，主要指工程施工过程中的管理。在工程管理方面，最容易出现的问题有招投标不规范（包括未经招标直接发包工程、未按规定公开招标而采用邀请招标、评标委员会成员构成不符合规定、发标至截标时间不符合规定、评标结果不公正等），转包或违法分包工程，多结算或少结算工程款，工程超概或实施概算外工程，工程成本核算不真实（包括其他项目支出挤列工程成本、利用虚假发票套取工程建设资金及通过关联交易向有关关系人输送利益从而加大工程成本等），因管理不善导致损失浪费、工程事故频发或工程质量存在隐患等。
四、财务管理方面
最高人民法院5月24日发布了《人民法院工作年度报告（2010年）》。这份报告是继去年7月，最高人民法院首次公开发布《人民法院工作年度报告（2009年）》之后的又一份全面展示人民法院各项工作取得新进展的报告。
2010年人民法院工作年度报告由前言、审判执行篇、法院管理篇和改革发展篇四部分组成，共4万多字。其中，人民法院坚决惩治贪污贿赂和渎职犯罪、加强立案信访工作、推进法院廉政建设、加强国家赔偿工作，成为报告引人关注的重要看点。
盘点高官职务犯罪大要案
报告指出，2010年，各级人民法院根据中央关于反腐倡廉工作的总体部署和要求，充分发挥刑事审判职能作用，依法审理职务犯罪案件，惩处了一批贪污腐败犯罪分子。全年共审结贪污贿赂犯罪案件23441件，判处罪犯24406人，判处五年有期徒刑以上刑罚5972人，同比分别上升6．83％、9．41％和11．56％；审结渎职犯罪案件4310件，判处罪犯4302人，同比分别上升8．56％和6．99％。
报告还盘点了去年人民法院依法审理的社会高度关注的职务犯罪大案要案。报告介绍，一年来，人民法院依法审理了河南省政协原副主席孙善武受贿案，中共福建省委原常委、秘书长陈少勇受贿案，最高人民法院原副院长黄松有受贿、贪污案，吉林省人大常委会原副
主任米凤君受贿案，全国人大常委会预算工作委员会原主任朱志刚受贿案，中国核工业集团原总经理康日新受贿案，贵州省政协原主席黄瑶受贿案等案件。
同时，报告还指出，人民法院依法惩治与黑恶势力犯罪、重大安全责任事故、制售伪劣食品药品相关联以及发生在社会保障、征地拆迁、灾后重建、医疗、教育、就业等领域严重损害群众利益、社会影响恶劣的国家工作人员职务犯罪，如犯有受贿、巨额财产来源不明、包庇、纵容黑社会性质组织、强奸等罪的重庆市公安局原副局长文强被依法严惩。
加强立案信访畅通当事人诉讼通道
立案和涉诉信访工作是人民法院工作的重要组成部分。报告统计显示：2010年，各级人民法院大力加强立案和涉诉信访工作，法院立案机构共审查立案7841969件，审结申诉和申请再审案件130742件，为确有困难的当事人减免诉讼费9656．47万元。在立案阶段调解处理了大批民商事纠纷案件。接待群众来访895016件（次），同比下降20．25％，其中，最高人民法院全年共登记来访73500件（次），同比上升9．1％；地方各级人民法院共登记来访821516件（次），同比下降22．12％。各级人民法院共收到来信403764件，同比下降
8．16％。
去年，人民法院重点加强立案窗口制度建设，畅通民意表达渠道。报告指出，最高人民法院申诉立案大厅和人民来访接待室自2009年
底投入使用以来，硬件设施明显改善，安保措施进一步加强。逐步探索信访接待工作新模式，改变原有接访、办案相对分离的工作方式，实行合议庭从接谈、审查、立案到判后答疑全过程负责的模式，接谈效率不断提高。改进登记方法，用绿、黄、红三种颜色的表格分别标识初访、重复访和越级访，进行分类登记、分类疏导，优先接待初访，及时分流越级访和重复访，信访秩序明显好转。创新接谈方式，对于上访数量较大的民事和行政类案件，实行预约接谈制度，来访人员等候时间大幅缩短。
全年共查处法院违纪违法干警783人
为了切实加强对人民法院权力行使重点部门和关键岗位的日常监督，各级人民法院不断完善并深入推进司法巡查制度和廉政监察员制度。报告指出，去年，最高人民法院先后派出了8个司法巡查组，对湖北、山西、北京、天津、宁夏、重庆、江西、贵州等8个高级人民法院开展了司法巡查。2010年10月，最高人民法院在认真总结司法巡查试点工作经验的基础上，发布了《人民法院司法巡查工作暂行规定》。截至2010年底，已有26个高级人民法院、246个中级人民法院建立了司法巡查制度，共对1803个下级法院进行了司法巡查。同时，报告还发布了查办法院系统内部的违纪违法案件情况。报告显示，2010年，各级人民法院全年共查处违纪违法干警783人，同比下降1．51％。其中，受到政纪处分的540人，因贪污、贿赂、徇私枉法被追究刑事责任的113人，同比分别下降4．09％和17．52％。
为了进一步完善对举报线索的受理核查机制，最高人民法院在2009年率先开通举报网站的基础上，督促各高级人民法院全部开通了举报网站，并实现与最高人民法院举报网站的联网对接。同时，2010年5月以来，最高人民法院针对一些地方人民法院滥用强制措施、执法作风粗暴、安全事故频发等问题，组织全国法院集中开展了以加强办案安全防范、纠正违规执法为主要内容的专项督查活动。
积极推动国家赔偿工作实现七个转变
国家赔偿工作是人民法院审判执行工作的重要组成部分，对于落实宪法规定、尊重和保障人权、建设公正高效权威的社会主义司法制度，具有重要意义。
报告统计显示：2010年，各级人民法院共新收国家赔偿案件1372件，审结1419件，其中决定赔偿的案件355件，赔偿金额为3764．1万元，使公民、法人和其他组织的合法权益得到了有效的司法救济。报告介绍，最高人民法院积极推动国家赔偿工作实现七个转变：一是从消极办案、被动应对，向积极作为、能动司法转变；二是从孤立办案、关门决定，向弘扬司法的人民性、尊重社情民意的民主司法转变；三是从法院单打独斗、孤军作战，向争取动员各方力量支持国家赔偿工作的联动司法转变；四是从内部操作、会议决定，向公开运作、透明作业为主导的阳光司法转变；五是从因地制宜、摸索前进，向标准统一、行为适法的规范司法转变；六是从机械执法、单纯追求形式合法性，向形式和实质合法性相统一的公正司法转变；七是从就
会计准则作为财务报表审计必须依据的“既定标准”, 是审计活动的基本构成要素之一,会计准则的系统性变迁必然会对审计活动产生影响,进而影响审计定价。2006年2月15日,我国财政部颁布了包括1项基本准则和38项具体准则在内的一整套新的会计准则,并要求所有上市公司自2007年1月1日起开始执行。已有的研究,如Krishnagopal et al. (2001) 发现,在1988年审计标准委员会发布“期望差” (Expectation Gap)系列准则时,由于审计成本上升,审计收费有非常明显的上升。Kim et al.(2012)的研究也表明,采用国际财务报告准则(IFRS)后,事务所的审计成本将随着审计工作量的增大而上升。
理论上,审计溢价可以看作是事务所进行非价格竞争的结果,有两种情况使厂商进行非价格竞争:第一,价格由法规和内部卡特尔协议所限定;第二,在一个小规模的寡头垄断集团中任何成员的策略兴趣都不在于破坏建立在价格基础上的脆弱均衡,而竞争则要求集团内部在产品上有明显的差异性。上述两种情况在我国的审计市场中都存在。首先,我国目前存在诸多涉及审计定价的法律、法规、 制度和意见等,同时地方政府部门也能够直接制定审计定价标准。其次,审计的产品———审计报告,具有高度的专业性和知识密集性的特点,是高度定制化的产品,存在着差异性。产品的差异性一方面降低了由于价格竞争过度而产生“破坏性竞争”的可能性,另一方面则鼓励事务所之间通过提高审计质量等手段进行“隐蔽的价格竞争”,而客户则将会因此而受益。特别地,在非价格竞争中,国际会计师事务所由于历史悠久,在发达国家同时具有较好的品牌声誉和较高的市场占有率,因此,与国内其他事务所相比具有更为显著的优势。自2001年安达信倒闭以来,国际四大(B IG4)会计师事务所在我国占据着主要的市场份额,且相关实证结果表明,BIG4的审计收费高于国内事务所,BIG4具有明显的品牌溢价。
面对新会计准则,国际“四大”会计师事务所是否收取了更高的审计溢价呢?从目前掌握的文献来看,针对该问题的实证研究相对缺乏。本文试图通过对我国上市公司2002-2011年支付审计费用及其影响因素的研究对该问题给予解释。后文的安排如下:第二部分为理论分析与研究假设;第三部分为计量模型与数据;第四部分为实证结果与分析;第五部分为初步结论。
二、理论分析与研究假设
从笔者目前掌握的资料来看,影响审计定价的因素有八十多项,如公司规模、经济业务复杂程度、审计风险、公司治理、事务所变更、审计意见类型、盈余管理、审计任期、 事务所品牌、非审计服务等等,都会对审计定价造成影响。 会计准则作为资本市场的基础性制度安排,影响着企业会计信息的披露及其质量,而且,当会计信息具有外部性时, 会计准则的变动更加具有福利和政策含义。外资事务所的客户群体在2006年之前使用国际会计准则的比例相对较高,因而,新会计准则的实施对“四大”的影响相对较小,其审计质量与国内事务所相比预期不会有重大波动;同时, 普华永道事务所和德勤事务所作为合作伙伴,一直参与协助财政部修订企业会计准则的工作。相对于其他会计师事务所短短10个月的新准则适应期,他们的适应期更长,且准备更加充分,这都预示着更高的审计质量。高质量的审计服务必将导致更高的审计收费。新准则的颁布实施无形中加大了四大事务所与国内事务所之间的审计质量差距, 从而造成四大事务所的审计品牌溢价更加明显。基于上述分析,本文提出如下假设:
H1:新会计准则实施后,“四大”会计师事务所将收取更高的审计溢价。
三、计量模型与样本选择
(一)变量定义与模型构建(1)被解释变量和解释变量。本文选取会计师事务所年度审计收费的自然对数(LAF)作为被解释变量;两个主要解释变量为会计准则虚拟变量(ACCSTD)以及四大事务所虚拟变量(BIG4),同时, 加入二者的交互项(BIG4* ACCSTD)以度量会计准则变迁对四大事务所审计收费溢价的影响。
(2)控制变量。基于Cameran(2005)对影响审计收费主要因素的研究,本文从公司规模、审计业务复杂程度、审计风险三个方面选取控制变量。其中:公司规模。包括Simunic (1980)等在内大量研究表明,公司规模是决定审计费用的主要因素,通常采用公司的总资产作为规模的控制变量, 本文采用期末总资产的自然对数(LTA) 来衡量公司的规模;审计业务复杂程度。有别于以往研究中采用“子公司数量”作为审计业务复杂程度的代理变量,本文借鉴Griffin et al.(2009) 的研究,采用应收账款和存货占总资产的比重(INVAR) 度量被审计单位业务的复杂程度,原因有二:其一,应收账款和存货两个项目需要执行更多的实质性程序,包括对应收账款的函证以及对存货实施监盘等都会显著增加审计成本;其二,虽然根据证监会要求,上市公司应披露其全资附属企业及控股子公司经营情况及业绩,但实际披露情况并不理想,从而影响了数据的可靠性;审计风险。本文采用长期负债占总资产的比重(DA)、速动比率(CURRENT)、调整利息和税款的资产收益率(ROA)、审计意见类型(OPI)、是否发生事务所变更(AUDCHG)衡量审计风险。基于上述分析,本文建立了多元回归模型对研究假设进行检验,模型中各变量的具体含义如表1所示。
(二)样本选择与数据来源本文以2002年至2011年间非金融类A股上市公司为样本,从北京大学中国经济研究中心和色诺芬公司开发的CCER数据库中提取审计收费数据,从深圳国泰安公司开发的CSMAR数据库提取其他控制变量数据。具体来说,选择了2002年1月1日以前上市的公司,剔除了银行等金融类上市公司样本,特别处理的上市公司以及数据缺失的样本,并对所有控制变量进行了上下1%分位数的winsorize处理,最后得到11452个公司年观测值,统计软件为Stata 11.0。此外,由于2006年中国证监会发布《关于做好与新会计准则相关财务会计信息披露工作的通知》,要求上市公司2006年度财务报告在按照现行会计准则编制的同时,在年报财务报告补充资料部分按通知规定内容与格式编制并披露新旧会计准则差异调节表,因此,本文中2006年的公司样本是使用了新会计准则下编制的报表数据。
四、实证结果及分析
(一)描述性统计文章所使用变量的描述性统计如表2所示。其中,变量AF为原始的审计收费数据,AF未取对数前,其均值为671079.8,标准差为673893.5,最大值将近478万元,而最小值为16万元,可见目前我国审计市场的审计收费差异较为明显。为反映样本期间审计收费的变化趋势,本文还绘制样本期间年均审计收费条形图,如图1和图2。图1中,在样本期间内(2002年至2011年),我国A股上市公司的年平均审计费用呈现逐年增加的趋势;图2则进一步表明,“四大”事务所与非四大事务所的年平均审计收费有差异明显,“四大”事务所的审计收费高于非四大事务所。在2007年后,四大事务所的年审计收费呈现出下降的趋势。这说明中注协牵头开展的国内事务所“做大做强”取得了一定的效果,通过强强联合,我国审计市场的竞争结构发生了改变,同时对国际四大事务所过高的审计收费产生了抑制作用。
(二)实证结果
(1)基本实证结果。根据基本模型,为控制样本中个体和时间异质性(Heterogeneity)的影响,本文采用非平衡面板数据模型进行实证检验,检验结果如表3所示。首先,通过固定效应模型(fixed effects model)考察会计准则、是否为国际四大事务所以及二者的交互作用对审计收费的影响,结果如表3中Panel A中(1)、(2)、(3)、(4)所列示。列(1)为新会计准与审计收费的关系,虚拟变量ACCSTD的系数在1% 的水平上显著为正,表明新会计准则实施后,事务所的审计收费显著提高,与理论预期一致。列(2)为是否国际四大事务所与审计收费的关系,虚拟变量BIG4的系数在1%的水平上显著为正,表明四大会计师事务所确实收取了较高的审计费用,与理论预期一致。列(3)同时考察新会计准则和是否国际四大事务所对审计收费的影响,结果显示,虚拟变量ACCSTD和BIG4的系数在1%的水平上均显著为正。列(4)在列(3)的基础上引入新会计准则变量(ACCSTD)与是否国际四大事务所(BIG4)的交叉项,其系数在1%的水平上显著为正。从经济意义上来看,说明2006年新会计准则颁布实施后,四大会计师事务所的审计收费进一步增加。表3中Panel A的结果与预测一致,在1%的置信水平上,新会计准则提高了四大事务所的审计溢价。在控制变量中,除替代审计风险的变量DA外,其他控制变量均显著影响审计收费,且符号与理论预期相符。特别的,事务所变更虚拟变量AUDCHG系数为负,表明我国上市公司在更换事务所后,后任事务所存在低价揽客现象。同时,在表3的Panel B中,采用随机效应模型(random effects model)考察会计准则、是否为国际四大事务所以及二者的交互作用对审计收费的影响,且实证结果与固定效应模型保持一致。另外需要指出的是,配对分组进行Huasman检验的结果显示拒绝原假设, 说明Huasman检验支持采用固定效应模型。
(2)稳健性检验。为体现结论的稳健性,本文进一步选取了我国事务所各年度排名前8的事务所,构建新变量big8进行回归。相关排名数据来源于中国注册会计师协会网站公布的“事务所综合评价排名”,同时由于数据的可获得性,本文将研究样本时间范围调整为2005-2011年度。相关检验结果仍支持上述假设。限于篇幅,相关研究结果省略。
五、结论
本文以2002年至2011年间非金融类A股上市公司为样本,比较了执行新会计准则前后审计费用的变化情况。本文以四大会计师事务所的审计溢价为切入点,进一步研究发现,新会计准则的采用增加了四大会计师事务所收取的审计溢价。国内会计师事务所的审计收费较低在一定程度上反映了其审计质量与四大会计师事务所的差距,在我国会计准则国际趋同的大背景下,根据本文的研究结果,这一差距在新会计准则颁布实施后被进一步放大。可能的解释是,在目前我国审计市场的竞争环境下,大型会计师事务所具有维持客户方面的优势,因其规模较大,不会因为个别客户的丧失而导致收入的大幅下降,所以,大型事务所在维持客户的同时,审计质量不会受到影响。而反观国内事务所,其与客户的议价能力明显较差,事务所的审计收费普遍偏低,品牌投资严重不足,从而制约了国内事务所的做大做强。新会计准则的实施对四大会计师事务所形成了利好消息,其多年的跨国执业经验和客户资源为其收取更高的审计溢价奠定了基础,而国内事务所显然处于不利地位。可见,培育大型国内会计师事务所,打破国际大型事务所在我国高端审计市场的独占地位才是我国注册会计师行业未来的出路所在。
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