汇算清缴发票深度分析（精选6篇）
一般性税前扣除的判断
通常应税交易行为的发生，双方（企业主体）需要对方（少数是自己开）开具相应的票据作为款项支付方税前扣除的依据。
最为主要的原则是，如果对方是一种应税的经营行为，非免税行为，就应开具发票，如果相反，则应不能开具发票，这种情形下相应的发票之外凭据（包括合同、收据等）也是可以证明并得到扣除的。
发票在中国的税法应用当中发挥着举足轻重的作用，即通常所说的“以票控税”，由于发票与应税行为现实当中存在着时间错开的差异，由此造成发票对税法原则的破坏，这包括实践中对企业所得税权责发生制原则的破坏，增值税条例中对先行开据发票却未有销售产生的认定为具有纳税义务的情形。
在立法层面来讲，据《中华人民共和国发票管理办法》（财政部令[1993]第6号[1]）明确“发票，是指在购销商品、提供或者接受服务以及从事其他经营活动中，开具、收取的收付款凭证。”，因此从性质上来看，发票是收付款凭证，而不是据以判断是否产生应税行为、税前扣除的直接依据（除因为增值税抵扣链条的延伸，而不得不采取的销售方要履行应税义务的行为）。
但是一个现实是，税务机关在判断纳税人税法合规性应用时，在无法获取充分的证据的时候，通过发票开具方与获取方（税前扣除方）互相牵制，也是被迫采取的一种手段。这是中国法律健全、发展过程中的一个阶段，作为纳税人，适应比指责更具有价值。若实践当中，因发票事项出现对纳税人不利情形，则从立法原则上来应对、协调，是有应对依据的。
目前发票存在的形式有机打式、定额、手工开具的，对于机打与手工开具的，填写完整有要求，《北京市定额专用发票》适用于在北京市范围内从事交通运输业、建筑业、金融保险业、邮电通信业、文化体育业、娱乐业、服务业和转让无形资产、销售不动产的纳税人在发生经营业务确认营业收入时开具。对于定额的，由于销售方对内容往往是忽略的，因此纳税人取得后可补充上述相关信息。
随着近二年行政机关与大型国有控制企业出现的虚假发票大量出现的情形，以及持续的打击行动，我们认为未来发票的控制手段将会持续强化，部分省市税务机关开发的网络发票，可能会解决当前部分手开发票的技术性困难。
国家税务总局对于发票对税收事项影响的判断处理
（1）国税发[2007]108号[2]：自2008年1月1日起，银行代收费业务应取得《银行代收费业务专用发票》，银行自营业务使用的发票式样由省税务机关确定；
（2）国税发[2008]40号[3]：对于不符合规定的发票和其他凭证，包括虚假发票和非法代开发票，均不得用以税前扣除、出口退税、抵扣税款；
（3）国税发[2008]80号[4]：企业取得的发票没有开具支付人全称的，不得扣除，也不得抵扣进项税额，也不得申请退税；
（4）国税发[2008]88号[5]：加强发票核实工作，不符合规定的发票不得作为税前扣除凭据。认真落实不征税收入所对应成本、费用不得税前扣除的规定。
经济活动中各种票据的认识
（1）如何认识“白条”（可理解为通常意义的“收据”）
如果费用发生的本身不涉及应税行为，“白条”应可以作为税前扣除的凭据。在对方有应税行为但自身没有开具发票资格时，最好的处理方式是到税务机关申请代开发票处理。
（2）军队（武警）的票据
国税发[2000]61号[6]要求其提供税务机关领购的发票，但目前实施起来有困难，我们认为偶尔的情形的风险纳税人还可以承担，如果持续的发生，就要引起关注，毕竟税务机关不予认可也是有法可依的。
在《建设部、国家工商行政管理总局、国家税务总局、中国人民解放军总后勤部关于进一步加强军队空余房地产租赁管理工作的通知》（[2004]后营字第1285号）中规定：租用军队空余房地产作为企业或者个体工商户住所（经营场所）的，到工商行政管理部门办理登记注册时，必须提交有效的《军队房地产租赁许可证》。军队出租单位必须凭有效期内的《军队房地产租赁许可证》，才能向经营地主管税务机关办理免缴租赁收入营业税、房产税手续，否则应依法履行纳税义务。出租单位收缴承租人租金时，必须按照国家财政部、总后勤部《军队票据管理规定》（[1999]后财字第81号）的要求，统一使用套印国家财政部和中国人民解放军票据监制章的军队收费票据。
（3）水（电）分割单
企便函[2009]33号是承认可以作为支付凭据的，但理解上应不具有普遍适用性。请注意，如果租赁等行为发生中产生的这种代收代付费用，目前除了在营业税上对物业管理公司可以适用差额计算应税营业额外，其余都会被认为是一种流转税的价外税费用或兼营行为。
（4）取得的票据不合规
表现在取得的发票，对方的发票形式与提供的业务不一致，这时通常认为对方未按规定开具发票，或多或少存在税收上的问题，如对方本来提供的是修理、修配劳务，但开具的是地税服务业专用发票。因此应减少这种情形的发生。
（5）国外的发票
由于大陆的发票是严格的国家管理体系，但较多的外国纳税人是不用领购发票开具的，代之以自制的“Invoice”，这在报销时也是合规的。但税务稽查时，如果对境外发票有异议，可以要求企业提供境外公证机构的证明或境外注册会计师的证明，不能提供证明的，不得扣除。
（6）行政费收据
只有国家允许的行政费收费才允许开具行政性收据。
（7）关于发票的入账时间
既然所得税法界定了权责发生制的原则，当期的费用还是努力达到当期入账，特别是跨年度费用发票的取得，而如果次年度再列支当年度的费用，从原则上来看，由于违背了权责发生制原则，是有被调整的可能发生的。
（8）合法有效凭据的判断
合法有效的凭据不一定是发票，对于发票的取得，判断的依据是《发票管理办法》，其中规定：“销售商品、提供服务以及从事其他经营的单位和个人，对外发生经营业务收取款项，收款方应当向付款方开具发票；特殊情况下，由付款方向收款方开具发票。”
合法有效的凭证还包括如投资时的评估报告，赔偿或拆迁中的法院判决书等。
如何开具发票
（1）根据纳税义务发生时间开具发票，这是一个基本原则，不排除有因为客户付款而要求先行开具发票或滞后开具发票的情形，从发票作为收付款凭据来认为，没有何风险，但是由于相关实践中的判断，及涉及增值税抵扣的一些控制方式，流转税的纳税义务与发票存在一致性更便于日常管理。对于发票滞后开具时，纳税义务发生时仍需先行缴纳税款，滞后开具发票，一个建议时提前与税务管理人员进行事先的说明，通常是会被认可的，如增值税的此类差异往往被要求提供相应的说明；
（2）避免开具的发票错误或者丢失，这将直接影响经济结算的进展，特别是增值税专用发票的错误，在当月进行直接作废是最便利的操作方式，而丢失的责任，往往造成重开时纳税义务被要求双重征收，而不重开，往往造成客户付款的困难；
（3）对于折扣额的开具，由于营业税与增值税仍然要求折扣额与销售额开具在同一张发票上，此应引起普遍的重视，但是增值税由于折扣额可以单独开具红字专用发票，实践中是对开在同一张发票上要求的打破，而营业税仍将继续，不过纳税人可以采取一些变通的方式，如后续折扣、反卖的形式来偶尔的补正原来的不符合规定的行为；反卖是对退回销售货物的一个反方向操作方式，从常规来分析是不符合增值税控制与经济行为原则的，不过这一行为目前尚对这一“市场行为”限制性的税法规范；
（4）保管好空白发票，发票作为一种可以产生个人利益、公司利益的工具，作为财务从业者保管好发票，被视为与现金等同的效力。至于发票不能携带到外地使用、不能拆本使用等，基本的常识仍需专注管理办法的规定；
（5）发票的开具内容，应明确而清晰，笼统的名称在证明货物发出的真实性上，有可能导致税务机关的不认可，如有可能部分被认为是赠品，或者直接提供货物清单；切不可盲目因为客户的便利而放弃此项原则；
（6）分清开具发票的种类，如适用增值税的货物销售发票，就不能以服务业发票代替，一个最常见的问题是混合销售行为中，部分纳税人为了“避税”需要，将其分解为货物与随之同时发生的劳务来开具，其结果是有可能地税机关征收的税款缴纳，国税机关未来再行补征增值税，得不偿失，除非有非常恰当的事前安排；同样的事例要考虑兼营行为的情况；
（7）农产品收购凭证是中国有特色的一个作为采购方来开具的情形，由此造成其利益驱使带来的虚假情形较多，而税务机关在验证销售自产免税农产品的真实性上力不从心，此时纳税人就要关注供应方的身份、款项支付的接收人，如通常要求对方是农业生产者单位与个人或者是专业合作社，若是城市居民、个体工商户或商贸企业就大多会存在问题；
（8）作为控制的环节程序，对于开具的发票，应有相应的内部申请、领取程序，避免交接不清产生的税收风险；
如何接收发票
（1）接收发票的总体原则是保证发票的真实性，同时要能证明发票与证明交易的经济行为有一致性证明，如材料入库单、相应的付款；而对内部控制上，要保证报销批准的授权、入账的及时与正确，同时要对业务部门取得发票的内容、形式提出具体要求；
（2）首先判断形式上的合规，如发票完整性，取得普通发票验证发票的真伪，进行常识性判断。
a）主要识别发票纸的“防伪菱形水印”，是镶嵌在纸里的；
b）北京国税监制手工开具的发票中“二付款方收执”字样里的“二”字，组成该字的笔画两个横是由大写的英文字母“GS”组成；
c）2007年1月1日起北京国税局印制的《北京市商业企业专用发票》上将印制发票使用期限，即在发票各联右上角印制“本发票需在××××年××月××日之前开具”的标志，纳税人领购发票后需在此日期之前开具，在此日期之后开具的发票一律无效；
d）北京地税机打发票（目前北京地税已没有手工填开式的发票）的“发票代码”及“发票号码”的阿拉伯数字印刷呈发虚的感觉，是由密集的规则点状组成。在北京市报刊亭开具的充值卡红色收据，为报销的不合规票据；
e）北京地税机打发票，打印的发票号码与“发票纸上已有的号码”应该一致，否则为无效的发票
二登录当地国税或地税网站查证购票单位与取得发票的盖章单位是否一致；但目前对于纳税人获准自印制的发票，则尚无办法验证真假，需结合支付款项方向来判断；
通常发票都是由收款方开据的，但由于在判断增值税与营业税的应税主体时候，有时纳税人会忽略纳税人总机构与分公司、项目公司的关系，如建筑业要求在项目发生地完税，自然就须由当地税务机关代开或当地分支机构来开具发票，如有的运输企业为了低税率，跑到机构之外的偏远地区税务机关代开的发票，就存在税法风险；
（3）取得增值税专用发票，通常验证就会检查出真假；不过目前并没有要求说取得的增值税专用发票必须皆要认证，如用于福利类的将全部计入费用；但有要求是当期认证的发票必须在当期进行抵扣，现实当中部分税务机关让纳税人滞后抵扣的操作是违规的；由于增值税专用发票（包括运输发票）由于具有抵扣的功能，其作用跟纳税人获得了“现金”一样具有价值，对于增值税专用发票如发现对方开具不完整（如运输发票没有填写件数等）、错误（如计量单位开具错误），第一时间退回对方重新开具或拒绝接收，毋将错误信息进行手工修改，虽可能不影响认证，但是税务机关可以认为涂改或开具不合规；
（4）承（3），如果取得的增值税专用发票超过了180天认证期，此时要求对方更换新的增值税专用发票存在操作上的困难，唯依《国家税务总局关于修订增值税专用发票使用规定的补充通知》（国税发[2007]第18号）“依购买方所购货物不属于增值税扣税项目范围”在实践当中可以突破时间性的限制。而对于普通发票红字的开具，目前全国大多地区尚无严格要求，操作上纳税人自主性比较大；
（5）发票认定合规程序后，a）入账日期，应体现为发票开具日期的账期内，避免跨期费用纠纷的发生；b）付款方向，增值税专用发票的付款方向税法规定一致，虽我们了解到如诺基亚等特别批准的公司因财务结算中心的存在可以变通外，税务机关目前仍有权对付款方向不一致的增值税专用发票不允许抵扣；c）付款方式应以电子支付为主，避免现金交易过多，没有举证的表现；
（6）对于汇总开具的发票，则要根据各地要求，普通发票的明细是否要求；增值税专用发票如果需要认证，是必须要取得抵扣清单的，而且要从金税系统开具；
（7）部分情形纳税人面临个体劳务的采购，而个人又未能提供相应税务机关代开的发票，纳税人自行到主管税务机关代提供方申请开具发票，从原则上来判断是不合规的，这包括纳税主体、纳税地等条件的可能变化，部分主管税务机关为了利益的考虑往往是接受这种方式的，这种被动的操作方式，风险仍极可能体现；
（8）在风险控制点上，要考虑对前端业务人员进行发票知识的讲解，包括税收利益的判断，如取得增值税专用发票抵扣与普通发票入费用的利益比较，以及开具内容的要求；同时要考虑交易的真实性发生，如在发票报销的同时，附上诸如会议内容、议程等，详见各扣除项目的相应解释；如果有交易的主动权的前提，取得发票前暂争取不预付款才是对税收利益的保护，掌握现金主动权是纳税人在任何时候可以优先考虑的方式；
（9）作为管理者，在发票的管理上，要考虑多级的审核，不致只要有发票就可进行账务处理；同时对于已报销的发票，直接盖付款印章，避免被再次利用的可能；
（10）为应对汇算清缴的要求，在行将接近年度结束时，应将当期发生的且已取得的发票尽可能完整的记录入账务中，以避免当年度多缴税款以及次年入账不被认可的可能，不过通过预提的方式进行计列，于次年汇算清缴前取得相应发票也是大多地区税务机关认可的一种当年度汇算清缴税前扣除的方式。
发票的盖章要求
对于发票的盖章要求，是可以选择发票专用章或财务专用章，而不得盖公章与收款专用章等其他印章，对于税务机关代开的发票，是否要求同时加盖申请人的发票专用章或财务专用章，在已失效的国税发[1995]162号[7]文件规定代开增值税专用发票加盖单位印章的规定。
关键词：工资薪金,暂时性差异,纳税处理
一、34号公告实施前工资薪金的纳税处理
《中华人民共和国企业所得税法实施条例》(以下简称《实施条例》)第三十四条规定:企业每一纳税年度支付的合理工资薪金准予扣除。而2015年5月8日,国家税务总局出台了第34号公告———《关于企业工资薪金和职工福利费等支出税前扣除问题的公告》(国税[2015]34号)规定:企业在年度汇算清缴结束前向员工实际支付的已预提汇缴年度工资薪金,准予在汇缴年度按规定扣除,该公告适用于2014年度及以后年度企业所得税汇算清缴。本文分析的“工资薪金”指的是符合《实施条例》第三十四条所规定的“合理工资薪金”。公告实施前,按照《实施条例》规定企业年末已预提的工资薪金年末未发放的,不得于汇算清缴年度扣除,企业汇算清缴年度只能按照本年实际发放的工资薪金扣除。但是,实际工作中大多数企业都是在当年预提12月份工资薪金,次年1月份发放。
应纳税所得额是在税前利润基础上调减本年初已发上年末预提的工资薪金,调增本年末预提次年初发放的工资薪金基础上计算的,会导致工资薪金在纳税处理时产生暂时性差异,该暂时性差异源于年末预提与年初实发工资薪金之间的差额,只要二者有差额,就要进行纳税调整。现从二者差额的三种情况,分析34号公告实施前工资薪金的纳税处理。
(一)年末预提工资薪金大于年初实发工资薪金
[例1]宏风公司于2012年初成立,公司每月末预提本月工资,次月初发放上月工资,本月预提与次月实发金额一致,工资薪金均为合理的工资薪金,汇算清缴年度的工资薪金于汇算清缴前全部发放,企业所得税税率为25%,2012年年末预提工资薪金20万元。2013年、2014年、2015年未扣除工资薪金费用前利润分别为6500万元、7000万元、7500万元。2013年、2014年、2015年工资薪金预提和实发情况如表1所示(除工资薪金费用外,无其他纳税调整事项)。
依照税法及实施条例规定:
2013年应纳税所得额=6182-20+32=6194(万元)
单位:万元
宏风公司2012年年初成立,2012年年末预提的20万元工资薪金在2012年不允许税前扣除,产生可抵扣暂时性差异,这种差异在计算2013年应纳税所得额时转回,同样2013年年末预提的32万元工资薪酬在2013年不允许税前扣除,产生可抵扣暂时性差异,这种差异在计算2014年应纳税所得额时转回。
因此,34号公告实施前,2014年汇算清缴2013年企业所得税时,宏风公司纳税处理为(计算过程见表2):
单位:万元
(二)年末预提工资薪金小于年初实发工资薪金
[例2]承例1,假设2012年年末预提工资薪金35万元,其余数据和资料不变。
2013年税前利润=6500-318=6182(万元)
2013年应纳税所得额= 6182-35+32=6179(万元)
34号公告实施前,2014年汇算清缴2013年企业所得税时,宏风公司纳税处理为(计算过程见表3):
单位:万元
(三)年末预提工资薪金等于年初实发工资薪金
[例3]承例1,假设2012年年末预提工资薪金32万元,其余数据和资料不变。
2013年税前利润=6500-318=6182(万元)
2013年应纳税所得额=6182-32+32=6182(万元)
34号公告实施前,2014年汇算清缴2013年企业所得税时,宏风公司纳税处理为(计算过程见表4):
单位:万元
由上述分析可知,34号公告实施前,工资薪金纳税调整的是企业本年年末预提与年初实发工资薪金之差。汇算清缴时工资薪金纳税处理可能存在三种情况:第一,若年末预提工资薪金大于年初实发工资薪金,则纳税调增,可抵扣暂时性差异本年转回数小于本年增加数,递延所得税资产期末余额大于期初余额,本年需调增递延所得税资产;第二,若年末预提工资薪金小于年初实发工资薪金,则纳税调减,可抵扣暂时性差异本年转回数大于本年增加数,递延所得税资产期末余额小于期初余额,本年需调减递延所得税资产;第三,若年末预提工资薪金等于年初实发工资薪金,则纳税调整不变,可抵扣暂时性差异本年转回数等于本年增加数,递延所得税资产期末余额等于期初余额,本年递延所得税资产不增不减。
因此,34号公告实施之前,由于会计与税法对工资薪金的扣除不同,会形成暂时性差异,只要企业年末预提与年初实发工资薪金有差异,每一纳税年度都要对工资薪金进行纳税调整,这不仅增加了纳税人的税法遵从成本,也加大了税务部门税收征管成本,企业年末预提的工资薪金属于当期费用,却不允许扣除,也违背权责发生制原则。
二、34号公告实施当年工资薪金的纳税处理
34号公告适用于2014年度及以后年度企业所得税汇算清缴。按照税法规定企业可以于年度终了日后的五个月内汇算清缴年度所得税,而实际工作中,大多数企业上年末预提的工资薪金都能在汇算清缴前实际发放,那么在34号公告实施当年,工资薪金纳税处理与以前相比有较大变化。本文在例1、例2和例3分析基础上,继续分析34号公告实施当年的纳税处理变化。
(一)上年末预提数大于上年初实发数
[例4]承例1,2014年数据和资料见表1,其余资料沿用例1不变。
2014年税前利润=7000-354=6646(万元)
依照34号公告规定,在2015年汇算清缴2014年所得税时,应纳税所得额调整如下:
2014年应纳税所得额=6646-32=6614(万元)
宏风公司2013年年末预提的32万工资薪金当年不允许税前扣除,产生可抵扣暂时性差异,这种差异在计算2014年应纳税所得额时转回,而2014年年末预提的35万工资薪金,依照34号公告规定,允许税前扣除(在计算2014年税前利润时已扣除),2014年工资薪金不会产生暂时性差异。
因此,公告实施当年,2015年汇算清缴2014年企业所得税时,宏风公司纳税处理为(计算过程见表2):
(二)上年末预提数小于上年初实发数
[例5]承例2,2014年数据和资料见表1,其余资料沿用例2不变。
2014年税前利润=7000-354=6646(万元)
2014年应纳税所得额=6646-32=6614(万元)
公告实施当年,2015年汇算清缴2014年企业所得税时,宏风公司纳税处理为(计算过程见表3):
(三)上年末预提数等于上年初实发数
[例6]承例3,2014年数据和资料见表1,其余资料沿用例3不变。
2014年税前利润=7000-354=6646(万元)
2014年应纳税所得额=6646-32=6614(万元)
公告实施当年,2015年汇算清缴2014年企业所得税时,宏风公司纳税处理为(计算过程见表4):
34号公告扩大了工资薪金的税前扣除口径,不仅本年实发的工资薪金允许扣除,而且汇算清缴前支付的已预提汇算清缴年度的工资薪金也允许扣除。由上述分析可知,第一,公告实施当年不再产生暂时性差异,但仍需进行纳税调整,将上年度的暂时性差异在公告实施当年全部转回(假设可抵扣暂时性差异转回时有足够的应纳税所得额),公告实施以后年度不会存在暂时性差异;第二,公告实施当年,2014年汇算清缴2013年企业所得税时,工资薪金纳税处理存在三种情况,在2015年汇算清缴2014年企业所得税时,工资薪金纳税处理只有一种情况。
三、34号公告实施后年度工资薪金的纳税处理
在34号公告实施当年除以前年度暂时性差异转回外,实施当年不存在暂时性差异,实施以后年度也不存在暂时性差异。对于汇算清缴前已支付的工资薪金,会计和税法扣除口径达到一致,不存在任何差异。因此,34号公告实施以后年度企业应纳税所得额等于税前利润。
[例7]承例1,2015年工资薪金数据见表1,其余资料沿用例1不变。
2015年应纳税所得额=7500-390=7110(万元)
34号公告实施以后年度,2015年汇算清缴2014年企业所得税时,宏风公司纳税处理为:
34号公告实施以后年度,在汇算清缴前,只要汇算清缴年度的合理工资薪金已发放,在计算汇算清缴年度的应纳税所得额时均允许扣除,税法与会计的扣除口径达到一致。由上述分析得知:第一,34号公告实施以后年度,凡是符合34号公告规定扣除的工资薪金,企业在每一纳税年度无需对工资薪金进行纳税调整。这不仅减轻了纳税人的税法遵从成本,也降低了税务部门税收征管成本;第二,企业年末预提的工资薪金属于当期费用,在计算税前利润时作为费用扣除,符合会计规定的权责发生制原则,34号公告实施以后年度,在计算应纳税所得额时也允许扣除,符合税法规定的权责发生制原则。
四、结论
通过以上分析,34号公告实施前后,工资薪金纳税处理是有变化的,具体变化如下:34号公告实施前,企业年末预提的工资薪金即使在汇算清缴前已经发放,在汇算清缴时也不允许税前扣除,企业每一纳税年度都要进行纳税调整,可能会产生可抵扣暂时性差异,形成递延所得税资产;34号公告实施当年,由于企业汇算清缴前已支付的预提汇缴年度的工资薪金允许税前扣除,不再产生暂时性差异,但上年暂时性差异在本年转回,仍需纳税调整。34号公告实施以后年度,由于汇算清缴前支付的工资薪金税法与会计扣除口径一致,不再产生任何差异,无需纳税调整。
参考文献
根据《企业所得税暂行条例》及其实施细则，《中华人民共和国税收征收管理法》及《国家税务总局关于企业所得税汇算清缴管理办法》(1998-10-20国税函[1998]182号)等法律的规定，内资企业所得税的汇算清缴应按以下程序进行：
1、汇算清缴期限
内资企业缴纳所得税，按年计算，分月或者分季预缴。
纳税人应当在月份或者季度终了后十五日内，向其所在地主管税务机关报送会计报表和预缴所得税申报表;年度终了后四十五日内，向其所在地主管税务机关报送会计决算报表和所得税申报表，在年度终了后四个月内结清应补缴的税款。预缴税款超过应缴税款的，主管税务机关予以及时办理退税，或者抵缴下一年度应缴纳的税款。
应注意的是：
(1)实行按月或按季预缴所得税的纳税人，其纳税年度最后一个预缴期的税款应于年度终了后15日内申报和预缴，不得推延至汇算清缴时一并缴纳。
(2)若纳税人已按规定预缴税款，因特殊原因不能在规定期限办理年度企业所得税申报的，则应在申报期限内提出书面延期申请，经主管税务机关核准后，在核准的期限内办理。
(3)若纳税人因不可抗力而不能按期办理纳税申报的，可以延期办理;但是，应当在不可抗力情形消除后立即向主管税务机关报告。主管税务机关经查明事实后，予以核准。
(4)纳税人在纳税年度中间破产或终止生产经营活动的，应自停止生产经营活动之日起30日内向主管税务机关办理企业所得税申报，60日内办理企业所得税汇算清缴，并依法计算清算期间的企业所得税，结清应缴税款。
(5)纳税人在纳税年度中间发生合并、分立的，依据税收法规的规定合并、分立后其纳税人地位发生变化的，应在办理变更税务登记之前办理企业所得税申报，及时进行汇算清缴，并结清税款;其纳税人的地位不变的，纳税年度可以连续计算。
2、汇算清缴程序
(1)填写纳税申报表并附送相关材料
纳税人于年度终了后45日内以财务报表为基础，自行进行税收纳税调整并填写年度纳税申报表及其附表(包括纳税调整项目表、减免项目表、联营企业分利、股息收入纳税表等等)，向主管税务机关办理年度纳税申报。纳税人除提供上述所得税申报及其附表外，并应当附送以下相关资料：
A、财务、会计年度决算报表及其说明材料。包括资产负债表、损益表、现金流量表等有关财务资料;
B、与纳税有关的合同、协议书及凭证;
C、外出经营活动税收管理证明和异地完税凭证;
D、境内或者境外公证机构出具的有关证明文件;
E、主管税务机关要求报送的其他有关证件、资料。
(2)税务机关受理申请，并审核所报送材料
A、主管税务机关接到纳税人或扣缴义务人报送的纳税申报表或代扣代缴、代收代缴税款报告表后，经审核其名称、电话、地址、银行帐号等基本资料后，若发现应由主管税务机关管理的内容有变化的，将要求纳税人提供变更依据;如变更内容属其他部门管理范围的，则将敦促纳税人到相关部门办理变更手续，并将变更依据复印件移交主管税务机关。
B、主管税务机关对申报内容进行审核，主要审核税目、税率和计税依据填写是否完整、正确，税额计算是否准确，附送资料是否齐全、是否符合逻辑关系、是否进行纳税调整等。审核中如发现纳税人的申报有计算错误或有漏项，将及时通知纳税人进行调整、补充、修改或限期重新申报。纳税人应按税务机关的通知作出相应的修正。
C、主管税务机关经审核确认无误后，确定企业当年度应纳所得税额及应当补缴的企业所得税款，或者对多缴的企业所得税款加以退还或抵顶下年度企业所得税。
(3)主动纠正申报错误
纳税人于年度终了后45日内办理了年度纳税申报后，如果发现申报出现了错误，根据《企业所得税汇算清缴管理办法》等法律的相关规定：纳税人办理年度所得税申报后，在汇缴期内税务机关检查之前自行检查发现申报不实的，可以填报《企业所得税自查申报表》向税务机关主动申报纠正错误，税务机关据此调整其全年应纳所得税额及应补、应退税额。
(4)结清税款
纳税人根据主管税务机关确定的全年应纳所得税额及应补、应退税额，年度终了后4个月内清缴税款。纳税人预缴的税款少于全年应缴税款的，在4月底以前将应补缴的税款缴入国库;预缴税款超过全年应缴税款的，办理抵顶或退税手续。
(5)办理延期缴纳税款申请
根据《中华人民共和国税收征收管理法》及其《实施细则》的相关规定，纳税人因有下列特殊困难：
A、水、火、风、雷、海潮、地震等人力不可抗拒的自然灾害，或者可供纳税的现金、支票以及其他财产等遭遇偷盗、抢劫等意外事故，导致纳税人发生较大损失，正常生产经营活动受到较大影响的。纳税人应提供灾情报告或者公安机关出具的事故证明;
B、因国家调整经济政策的直接影响，或者短期货款拖欠，当期货币资金在扣除应付职工工资、社会保险费后，不足以缴纳税款的。纳税人应提供有关政策调整的依据或提供货款拖欠情况证明和货款拖欠方不能按期付款的证明材料。
从而不能按期缴纳税款的，纳税人应当在缴纳税款期限届满前(一般各地主管税务机关均规定应当在期限届满前15日内提出，具体请参见各地税务局的规定)向主管税务机关提出申请，并报送下列材料：申请延期缴纳税款报告、当期货币资金余额情况及所有银行存款账户的对账单、资产负债表、应付职工工资和社会保险费等税务机关要求提供的支出预算等。经省、自治区、直辖市国家税务局、地方税务局，或者计划单列市国家税务局、地方税务局批准，可以延期缴纳税款，但最长不得超过三个月。
税务机关将在自收到申请延期缴纳税款报告之日起20日内作出批准或者不予批准的决定;若不被批准，从缴纳税款期限届满之日起纳税人将被加收滞纳金。
二、外商投资企业和外国企业所得税的汇算清缴
关于外商投资企业和外国企业年度所得税汇算清缴，其在下列几个方面具有一定的特殊性，其他内容可参照内资企业所得税汇算清缴的规定予以适用。
1、汇算清缴期限
外资企业缴纳所得税，按年计算，分季预缴。
纳税人应当在者季度终了后十五日内，向其所在地主管税务机关报送会计报表和预缴所得税申报表;年度终了后四个月内，向其所在地主管税务机关报送会计决算报表和所得税申报表，并在年度终了后五个月内结清应补缴的税款。预缴税款超过应缴税款的，主管税务机关予以及时办理退税，或者抵缴下一年度应缴纳的税款。
纳税人因特殊原因，不能按照上述规定期限办理所得税申报的，应在申报期限内提出书面申请，报经主管税务机关批准，可以适当延长申报期限，或者纳税人因特殊原因，不能在规定期限内准备齐全所得税申报资料的，应在规定期限内提出书面申请，经主管税务机关批准，可先按规定报送所得税申报表及附表，其它有关报表、资料可以适当延期报送。但经主管税务机关批准延期申报的最长期限不得超过一个月。
2、纳税申报应当附送的资料
纳税人办理所得税年度申报时，应当如实填写和报送下列报表、资料、文件：
(1)企业年度所得税申报表及其附表;
(2)年度会计决算报表，包括：资产负债表、损益表、现金流量表、存货表、固定资产及累计折旧表、无形资产及其他资产表、外币资金表、应交增值税明细表、利润分配表、产品销售成本表、主要产品生产成本、销售收入及销售成本表、制造费用明细表、销售费用、管理费用、财务费用及营业外收支明细表、预提费用明细表及其他有关财务资料。
纳税人所用会计决算报表格式与上述报表格式不同的，应报送本行业会计报表及附表。
(3)中国注册会计师查帐报告;
(4)主管税务机关要求报送的其他资料，包括：
A、享受税收优惠的有关批准文件复印件;
B、企业发生下列成本费用项目的，需报送有关批准文件复印件：坏帐准备、坏帐损失、本期业有关会计核算方法的改变及其他项目。
三、个人独资企业与合伙企业所得税的汇算清缴
关于个人独资企业与合伙企业年度所得税汇算清缴，其在下列几个方面具有一定的特殊性，其他内容可参照内资企业所得税汇算清缴的规定予以适用。
1、汇算清缴期限
投资者应纳的个人所得税税款，按年计算，分月或者分季预缴。
投资者应当在每月或者每季度终了后7日内预缴，年度终了后30日内，投资者向主管税务机关报送《个人独资企业和合伙企业投资者个人所得税申报表》，并附送年度会计决算报表和预缴个人所得税纳税凭证。年度终了后3个月内汇算清缴，多退少补。
2、汇算清缴地点
投资者应向企业实际经营管理所在地主管税务机关申报缴纳个人所得税。投资者从合伙企业取得的生产经营所得，由合伙企业向企业实际经营管理所在地主管税务机关申报缴纳投资者应纳的个人所得税，并将个人所得税申报表抄送投资者。
3、投资者兴办两或以上企业时的汇算清缴
投资者兴办两个或两个以上企业的，应分别向企业实际经营管理所在地主管税务机关预缴税款。年度终了后办理汇算清缴时，区别不同情况分别处理：
(1)投资者兴办的企业全部是个人独资性质的，分别向各企业的实际经营管理所在地主管税务机关办理年度纳税申报，并依所有企业的经营所得总额确定适用税率，以本企业的经营所得为基础，计算应缴税款，办理汇算清缴;
(2)投资者兴办的企业中有合伙性质的，投资者应向经常居住地主管税务机关申报纳税，办理汇算清缴，但经常居住地与其兴办企业的经营管理所在地不一致的，应选定其参与兴办的某一合伙企业的经营管理所在地为办理年度汇算清缴所在地，并在5年内不得变更。5年后需要变更的，须经原主管税务机关批准。
第一步：做好基础准备。
汇算清缴前，纳税人应加强人才储备和知识储备，梳理各项税收政策，注重企业所得税相关知识的学习；关注税务机关办税服务厅、12366纳税服务热线等关于汇算清缴的要求，积极参加税务机关组织的培训会与辅导会，了解汇算清缴的工作程序和要求，掌握企业所得税相关政策规定；先期 做好财务决算准备工作，同时做好企业内部汇算清缴的培训和管理，提高汇算清缴整体管理质量和效率。
第二步：全面统筹汇缴。
企业应及早制定汇算清缴计划，特别是跨地区经营汇总纳税企业总机构应要求分支机构提前进行纳税申报，为总机构汇总申报预留时间。同 时，为了规范集团企业的汇算清缴工作，最好制定具体的操作手册。比如，为规范集团所得税汇算清缴管理，某企业就制定了《集团公司企业所得税汇算清缴管理手 册》，归纳了该企业所属行业适用的汇算清缴政策，制定了汇算清缴绩效管理考核办法，值得大企业借鉴。
第三步：加强内部协调。
纳税申报需要报备、审批的资料和纳税申报表填报调整的事项，几乎涉及纳税人的全部生产经营活动，需要企业税务管理部门协调内 部各有关部门提供与汇算清缴有关的数据信息及资料，如人力资源管理、财务核算、费用报销、劳资、工会、福利、投资和审计等诸多部门。
第四步：研究新旧政策。
由于涉及所得税的税收政策相对较多，每年还有一些最新出台的政策文件，税务机关在汇算清缴辅导时，不会面面俱到地梳理所有政策。企业 应根据自己的行业特点，结合以往税务机关讲解的要点，深入研究与自身业务相关的税收政策以及主管税务机关具体执行的口径。
第五步：办理审批和备案事项。企业需要报经税务机关审批、审核或备案的事项，应按有关程序、时限和要求报送材料，在办理企业所得税纳税申报前及时办理。这些事项包括各类税收优惠审批、备案事项，资产损失税前扣除等申报事项及其他税前扣除的审批、审核或备案事项。企业应严格按照税收政策区分是否享受税收优 惠或能否税前扣除，按照审批、备案事项的要件要求提供备案或附送资料，并注意申报数据和事项需要与企业在申报表及附表相一一对应。
第六步：审核相关票据。
纳税人应该严格按照发票管理办法的规定、自查发票管理是否合规，注意未按规定取得的合法有效凭据不得在税前扣除，未按规定取得发票的事项应及时补正。
第七步：集中解决政策难题。
在所有所得税政策中，最复杂、最特殊、最容易带来风险的税收政策包括并购重组、股权交易、特别纳税调整、企业境外所得税收抵免、关联交易等事项，这些事项在汇算清缴时纳税人应格外注意。如果遇到税收政策难题，纳税人应主动与主管税务机关保持联络，关注主管税务机关对具体政策执行的 尺度；遇到政策规定不清或理解有歧义时，应与主管税务机关及时联系，对该政策适用的确定性进行确认，并可向主管税务机关书面请示，并关注请示结果。
第八步：开展汇算清缴鉴证。
目前，一些省市要求企业在汇算清缴工作中，提交税务师事务所出具的所得税汇算清缴鉴证报告，税务机关越来越重视利用《涉税鉴证报 告》加强税收管理的工作。在实务中，一些中介机构在鉴证时只按申报表填表项目罗列一些数据，没有具体审核过程，政策依据等实质内容，使税务机关无法相信鉴 证报告的真实性。基于此，纳税人应聘请真正有实力、负责人的中介机构开展此项工作。
第九步：填报纳税申报表。
税务机关在汇算清缴结束后，一般会组织人员对纳税申报逻辑性和有关资料的完整性和准确性进行审核。因此，企业在填报企业所 得税纳税申报表时，除应严格按照《中华人民共和国企业所得税纳税申报表及附表填报说明》要求，准确填报纳税申报表外，还应重点关注纳税申 报表的逻辑性，有关资料的完整性和准确性，特别要关注以下项目。
1.纳税人企业所得税纳税申报表及其附表与企业财务报表有关项目的数字是否相符，各项目之间的逻辑关系是否对应，计算是否正确。
2.纳税人是否按规定弥补以前亏损额和结转以后待弥补的亏损额。3.纳税人是否符合税收优惠条件，税收优惠的确认和申请是否符合规定程序。4.纳税人税前扣除的财产损失是否真实，是否符合有关规定程序。
5.跨地区经营汇总缴纳企业所得税的纳税人，其分支机构税前扣除的财产损失是否由分支机构所在地主管税务机关出具证明。
6.纳税人企业所得税和其他各税种之间的数据是否相符、逻辑关系是否吻合。
第十步：报送纳税申报有关资料。
纳税人办理企业所得税纳税申报时，除报送《中华人民共和国企业所得税纳税申报表及附表》、《中华人民共和国企业 关联业务往来报告表》外，应如实填写和报送下列有关资料：
（一）企业所得税纳税申报表及其附表；
（二）财务报表；
（三）备案事项相关资料；
（四）总机 构及分支机构基本情况、分支机构征税方式、分支机构的预缴税情况；
（五）委托中介机构代理纳税申报的，应出具双方签订的代理合同，并附送中介机构出具的包 括纳税调整的项目、原因、依据、计算过程、调整金额等内容的报告；
（六）涉及关联方业务往来的，同时报送《中华人民共和国企业关联业务往来报告表》 等。纳税人采用电子方式办理企业所得税纳税申报的，应按照有关规定保存有关资料或附报纸质纳税申报资料。
第十一步：关注退税要求。
（一）、企业所得税汇缴期限
1、企业所得税按纳税计算。纳税自公历1月1日起至12月31日止。企业应当自终了之日起五个月内，向税务机关报送企业所得税纳税申报表，并汇算清缴，结清应缴应退税款。（《中华人民共和国企业所得税法》第五十四条）
2、企业在一个纳税中间开业，或者终止经营活动，使该纳税的实际经营期不足十二个月的，应当以其实际经营期为一个纳税。
3、企业依法清算时，应当以清算期间作为一个独立的纳税。（《企业所得税法》第五十三条）纳税人在中间发生解散、破产、撤销等终止生产经营情形，需进行企业所得税清算的，应在清算前报告主管税务机关，并自实际经营终止之日起60日内进行汇算清缴，结清应缴应退企业所得税款；
4、纳税人有其他情形依法终止纳税义务的，应当自停止生产、经营之日起60日内，向主管税务机关办理当期企业所得税汇算清缴。
（二）、企业所得税汇缴范围
凡在纳税内从事生产、经营（包括试生产、试经营），或在纳税中间终止经营活动的纳税人，无论是否在减税、免税期间，也无论盈利或亏损，均应按照企业所得税法及其实施条例和企业所得税汇算清缴管理办法的有关规定进行企业所得税汇算清缴。范围包括：
1、实行查账征收的居民纳税人
2、实行企业所得税核定应税所得率征收方式纳税人
3、按《公司法》、《企业破产法》等规定需要进行清算的企业
4、企业重组中需要按清算处理的企业。
注：实行核定定额征收企业所得税的纳税人，不进行汇算清缴。
（三）、汇总、合并纳税企业的汇缴规定
汇总企业
1、政策规定：
居民企业在中国境内设立不具有法人资格的营业机构的，应当汇总计算并缴纳企业所得税。（《企业所得税法》第五十条）
汇总纳税企业实行“统一计算、分级管理、就地预缴、汇总清算、财政调库”的企业所得税征收管理办法。（国税发[2008]28号《汇总纳税企业所得税管理暂行规定》第三条）汇总清算，是指在终了后，总机构负责进行企业所得税的汇算清缴，统一计算企业的应纳所得税额，抵减总机构、分支机构当年已就地分期预缴的企业所得税款后，多退少补税款。
2、清算要求：
（1）总机构：实行跨地区经营汇总缴纳企业所得税的纳税人，由统一计算应纳税所得额和应纳所得税额的总机构，在汇算清缴期内向所在地主管税务机关办理企业所得税纳税申报，进行汇算清缴。
总机构在汇缴申报资料报送上除正常申报资料外，具体还应报送： A《中华人民共和国企业所得税汇总纳税分支机构分配表》 B各地分支机构已预缴企业所得税税票复印件 C汇缴的企业财务会计决算报告 D总机构及各分支机构职工工资总额情况说明（含职工人数、职工工资总额构成及相关证明、工资发放情况，如企业职工工资与上年相比有重大调整的，应单独说明情况）等相关资料。
（2）分支机构：分支机构不进行汇算清缴，但应将分支机构的营业收支等情况在报总机构统一汇算清缴前报送分支机构所在地主管税务机关申核。
这里分支机构是指各地二级分支机构。因为总机构和具有主体生产经营职能的二级分支机构，就地分期预缴企业所得税（国税发[2008]28号《汇总纳税企业所得税管理暂行规定》第九条）。二级机构的判定标准：二级分支机构是指总机构对其财务、业务、人员等直接进行统一核算和管理的领取非法人营业执照的分支机构。（国税函〔2009〕221《国家税务总局关于跨地区经营汇总纳税企业所得税征收管理若干问题的通知》第一条）
（3）总机构应将分支机构及其所属机构的营业收支纳入总机构汇算清缴等情况报送各分支机构所在地主管税务机关。
合并企业：
除国务院另有规定外，企业之间不得合并缴纳企业所得税。（《企业所得税法》第五十二条）
1、国务院允许合并企业 ： 经批准实行合并缴纳企业所得税的企业集团，由集团母公司（以下简称汇缴企业）在汇算清缴期内，向汇缴企业所在地主管税务机关报送汇缴企业及各个成员企业合并计算填写的企业所得税纳税申报表，以及本办法第八条规定的有关资料及各个成员企业的企业所得税纳税申报表，统一办理汇缴企业及其成员企业的企业所得税汇算清缴。
汇缴企业应根据汇算清缴的期限要求，自行确定其成员企业向汇缴企业报送有关资料的期限。成员企业向汇缴企业报送的上述资料，应经成员企业所在地的主管税务机关审核。
2、取消合并纳税企业：取消合并纳税后以前尚未弥补亏损有关企业所得税问题：
企业集团取消了合并申报缴纳企业所得税后，截至2008年底，企业集团合并计算的累计亏损，属于符合《中华人民共和国企业所得税法》第十八条规定5年结转期限内的，可分配给其合并成员企业（包括企业集团总部）在剩余结转期限内，结转弥补。（国税总局公告2010（7）号）
企业集团应根据各成员企业截至2008年底的所得税申报表中的盈亏情况，凡单独计算是亏损的各成员企业，参与分配第一条所指的可继续弥补的亏损；盈利企业不参与分配。（国税总局公告2010（7）号）
（四）、企业所得税汇缴项目审批及资料报送的相关规定
基本规定：
企业在纳税内无论盈利或者亏损，都应当依照企业所得税法第五十四条规定的期限，向税务机关报送预缴企业所得税纳税申报表、企业所得税纳税申报表、财务会计报告和税务机关规定应当报送的其他有关资料。（《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第一百二十九条）
1、企业所得税纳税申报表及其附表；
纳税申报表类型：
（1）适用于查账征收的居民企业填报的：《中华人民共和国企业所得税纳税申报表（A类）》。
报送时间：终了之日起五个月内。
（2）适用于核定应税所得率征收的纳税人填报的：《中华人民共和国企业所得税月（季）度预缴纳税申报表（B类）》
报送时间：终了之日起五个月内。
（3）适用于清算所得的纳税人填报的：《中华人民共和国企业清算所得税申报表》
报送时间：实际经营终止之日起六十日内。
纳税申报表“税款所属期间”的规定：
“税款所属期间”：
（1）正常经营的纳税人，填报公历当年1月1日至12月31日；（2）纳税人中间开业的，填报实际生产经营之日的当月1日至同年12月31日；
（3）纳税人中间发生合并、分立、破产、停业等情况的，填报公历当年1月1日至实际停业或法院裁定并宣告破产之日的当月月末；
（4）纳税人中间开业且中间又发生合并、分立、破产、停业等情况的，填报实际生产经营之日的当月1日至实际停业或法院裁定并宣告破产之日的当月月末。纳税申报表的审核：
主管税务机关应结合纳税人企业所得税预缴情况及日常征管情况，对纳税人报送的企业所得税纳税申报表及其附表和其他有关资料进行初步审核后，按规定程序及时办理企业所得税补、退税或抵缴其下一应纳所得税款等事项。
（国税发[2009]79号《企业所得税汇算清缴管理办法》）
注：纳税人应在企业所得税纳税申报前，到税务机关报送相关纸质资料，经税务机关审核后，进行企业所得税的网上纳税申报。
2、财务报表；
为加强对纳税人财务会计报表报送工作的管理，省局在税收管理信息系统中，设置了“财务会计报表报送种类核定”模块和“财务报表接收”模块。
（1）财务报表报送范围：
已经办理单位纳税人税务登记，实行独立核算的内资企业、港澳台商投资企业、外商投资企业和外国企业、非企业单位纳税人，应当报送财务会计报表。
办理个体经营税务登记的纳税人以及个人独资企业，实行查帐征收方式的，应当报送财务会计报表。
（2）财务会计报表报送种类：
适用企业会计制度的纳税人，报送资产负债表、利润表、利润分配表、现金流量表。适用小企业会计制度的纳税人，报送资产负债表、利润表。适用金融企业会计制度的纳税人，报送资产负债表、利润表。
适用行政事业单位会计制度的纳税人，报送事业单位资产负债表、收入支出表。
适用民间非盈利组织会计制度的纳税人，报送民间非盈利组织资产负债表、业务活动表。适用村集体经济组织会计制度的纳税人，报送资产负债表、盈余及盈余分配表。（3）财务会计报表的报送时间：
实行按月或按季报送财务会计报表的纳税人，其报表报送期限为月份或季度终了之日起15日内；
实行按报送的，其报表报送期限为终了之日起15日内。按规定应报送财务会计报表的纳税人，均应于终了之日起5个月内报送财务会计决算报告。
规定：网上报税及重点税源企业纳税人财务报表为按月报送
3、备案事项相关资料；
纳税人需要报经税务机关审批、审核或备案的事项，应按有关程序、时限和要求报送材料等有关规定，在办理企业所得税纳税申报前及时办理。
（1）企业所得税税收优惠项目分为审批类、备案类。
A审批类
列入审批管理的企业所得税优惠，纳税人应提交相应资料，提出申请，经具有审批权限的税务机关审批确认后执行。未按规定申请或虽申请但未经有权税务机关审批确认的，纳税人不得享受企业所得税优惠。目前我省实行审批项目管理的：
（1）、下岗失业人员再就业税收优惠；
（2）、转制科研机构税收优惠；
（3）、转制文化体制改革企业；
（4）、广播电视村村通税收政策；
（5）、延长生产和装配伤残人员专门用品所得税政策；
B备案类：事前备案类、事后备案类
事前备案类
列入事前备案管理的企业所得税优惠，纳税人应于纳税申报之前，在规定的时间内向税务机关报送相关资料，提请备案，经税务机关登记备案后执行。对需要事先向税务机关备案而未按规定备案的，或者经税务机关审核后不予备案的，纳税人不得享受企业所得税优惠。事前备案类包括：
1、符合条件的非营利组织的收入免税；
2、综合利用资源生产符合国家产业政策规定的产品所取得的收入，减按90%计入收入总额；
3、开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用加计扣除；
4、安置残疾人员及国家鼓励安置的其他就业人员所支付的工资加计扣除；
5、从事农林牧渔业项目的所得，免征、减征企业所得税；
6、从事国家重点扶持的公共基础设施项目投资经营的所得免征、减征企业所得税；
7、从事符合条件的环境保护、节能节水项目的所得免征、减征所得税；
8、符合条件的技术转让所得免征、减征所得税；
9、小型微利企业20%税率；
10、国家重点扶持的高新技术企业；
11、创业投资企业抵扣应纳税所得额
12、购置环境保护、节能节水、安全生产等专用设备投资额抵免所得额；
13、固定资产加速折旧；
14、其他减免税（含软件生产、集成电路设计企业、集成电路设计企业、集成电路生产企业、动漫企业、技术先进型服务企业）；
15、清洁发展机制项目实施所得税政策。
16、其他需要事前备案的优惠项目。
事后备案类
列入事后备案管理的企业所得税优惠，纳税人可按照《中华人民共和国企业所得税法》及其实施条例和其他有关税收规定，自行享受税收优惠，在纳税申报时，将相关资料报主管税务机关备案。
1、国债利息收入；
2、符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益；
3、证券投资基金从证券市场取得的收入，证券投资基金管理人运用基金买卖股票、债券的差价收入；
4、投资者从证券投资基金分配中取得的收入；
5、中国证券投资者保护基金税收优惠政策；
6、股权分置试点改革税收优惠政策；
7、中国清洁发展机制基金取得的收入。
（2）企业发生的资产损失税前扣除规定
企业实际发生的资产损失按税务管理方式可分为自行计算扣除的资产损失和须经税务机关审批后才能扣除的资产损失。
A企业自行计算扣除的资产损失： 企业在正常经营管理活动中因销售、转让、变卖固定资产、生产性生物资产、存货发生的资产损失；
2企业各项存货发生的正常损耗；
3企业固定资产达到或超过使用年限而正常报废清理的损失；
4企业生产性生物资产达到或超过使用年限而正常死亡发生的资产损失；
5企业按照有关规定通过证券交易场所、银行间市场买卖债券、股票、基金以及金融衍生产品等发生的损失；
6其他经国家税务总局确认不需经税务机关审批的其他资产损失。
B上述以外的资产损失，属于需经税务机关审批后才能扣除的资产损失。
企业发生的资产损失，凡无法准确辨别是否属于自行计算扣除的资产损失，可向税务机关提出审批申请。
C税务机关受理企业当年的资产损失审批申请的截止日为本终了后第45日。企业因特殊原因不能按时申请审批的，经负责审批的税务机关同意后可适当延期申请。
D企业以前未扣除的资产损失处理：
企业以前（包括2008新企业所得税法实施以前）发生，按当时企业所得税有关规定符合资产损失确认条件的损失，在当年因为各种原因未能扣除的，不能结转在以后扣除；可以按照《中华人民共和国企业所得税法》和《中华人民共和国税收征收管理法》的有关规定，追补确认在该项资产损失发生的扣除，而不能改变该项资产损失发生的所属。（国税函[2009]772号）
E股权投资损失的所得税处理：
（1）企业对外进行权益性（以下简称股权）投资所发生的损失，在经确认的损失发生，作为企业损失在计算企业应纳税所得额时一次性扣除。
（2）本规定自2010年1月1日起执行。本规定发布以前，企业发生的尚未处理的股权投资损失，按照本规定，准予在2010一次性扣除。（国税总局公告（2010）6号）
4、总机构及分支机构基本情况、分支机构征税方式、分支机构的预缴税情况； 总机构在汇缴申报资料报送上除正常申报资料外，具体还应报送： A《中华人民共和国企业所得税汇总纳税分支机构分配表》 B各地分支机构已预缴企业所得税税票复印件 C汇缴的企业财务会计决算报告
D总机构及各分支机构职工工资总额情况说明（含职工人数、职工工资总额构成及相关证明、工资发放情况，如企业职工工资与上年相比有重大调整的，应单独说明情况）等相关资料。
5、委托中介机构代理纳税申报的，应出具双方签订的代理合同，并附送中介机构出具的包括纳税调整的项目、原因、依据、计算过程、调整金额等内容的报告；
6、涉及关联方业务往来的，同时报送《中华人民共和国企业关联业务往来报告表》；
7、主管税务机关要求报送的其他有关资料。
房地产企业实际毛利额与预计毛利额差异调整报告
（1）企业销售未完工开发产品取得的收入，应先按预计计税毛利率分季（或月）计算出预计毛利额，计入当期应纳税所得额。（企业所得税汇缴呢？表怎么填？）开发产品完工后，企业应及时结算其计税成本并计算此前销售收入的实际毛利额，同时将其实际毛利额与其对应的预计毛利额之间的差额，计入当企业本项目与其他项目合并计算的应纳税所得额。
在纳税申报时，企业须出具对该项开发产品实际毛利额与预计毛利额之间差异调整情况的报告以及税务机关需要的其他相关资料。
（2）开发产品完工以后，企业可在完工企业所得税汇算清缴前选择确定计税成本核算的终止日，不得滞后。凡已完工开发产品在完工未按规定结算计税成本，主管税务机关有权确定或核定其计税成本，据此进行纳税调整，并按《中华人民共和国税收征收管理法》的有关规定对其进行处理。
开发产品完工的认定标准： 房地产开发企业建造、开发的开发产品，无论工程质量是否通过验收合格，或是否办理完工（竣工）备案手续以及会计决算手续，当企业开始办理开发产品交付手续（包括入住手续）、或已开始实际投入使用时，为开发产品开始投入使用，应视为开发产品已经完工。房地产开发企业应按规定及时结算开发产品计税成本，并计算企业当应纳税所得额。（国税函[2010]201号）
（五）、企业汇缴申报的相关注意事项
1、国税发2009(79）号《企业所得税汇算清缴管理办法》规定：
（1）纳税人因不可抗力，不能在汇算清缴期内办理企业所得税纳税申报或备齐企业所得税纳税申报资料的，应按照税收征管法及其实施细则的规定，申请办理延期纳税申报。
（2）纳税人在汇算清缴期内发现当年企业所得税申报有误的，可在汇算清缴期内重新办理企业所得税纳税申报。
（3）纳税人在纳税内预缴企业所得税税款少于应缴企业所得税税款的，应在汇算清缴期内结清应补缴的企业所得税税款；预缴税款超过应纳税款的，主管税务机关应及时按有关规定办理退税，或者经纳税人同意后抵缴其下一应缴企业所得税税款。
（4）纳税人因有特殊困难，不能在汇算清缴期内补缴企业所得税款的，应按照税收征管法及其实施细则的有关规定，办理申请延期缴纳税款手续。
（5）
纳税人未按规定期限进行汇算清缴，或者未报送本办法第八条所列资料的，按照税收征管法及其实施细则的有关规定处理。
2、国税函[2010]148号《国家税务总局关于做好2009企业所得税汇算清缴工作的通知》
有关企业所得税纳税申报口径 ：
根据企业所得税法精神，在计算应纳税所得额及应纳所得税时，企业财务、会计处理办法与税法规定不一致的，应按照企业所得税法规定计算。
（一）准备金税前扣除的填报口径。根据《财政部、国家税务总局关于证券行业准备金支出企业所得税税前扣除有关问题的通知》（财税[2009]33号）、《财政部、国家税务总局关于保险公司准备金支出企业所得税税前扣除有关问题的通知》（财税[2009]48号）、《财政部、国家税务总局关于中小企业信用担保机构有关准备金税前扣除问题的通知》（财税[2009]62号）、《财政部、国家税务总局关于金融企业贷款损失准备金企业所得税税前扣除有关问题的通知》（财税[2009]64号）、《财政部、国家税务总局关于金融企业涉农贷款和中小企业贷款损失准备金税前扣除政策的通知》（财税[2009]99号）、《财政部、国家税务总局关于保险公司提取农业巨灾风险准备金企业所得税税前扣除问题的通知》（财税[2009]110号）的规定，允许在企业所得税税前扣除的各类准备金，填报在企业所得税纳税申报表附表三“纳税调整项目明细表”第40行“20、其他”第4列“调减金额”。企业所得税纳税申报表附表十“资产减值准备项目调整明细表”填报口径不变。
（二）资产损失税前扣除填报口径。根据《国家税务总局关于以前未扣除的资产损失企业所得税处理问题的通知》（国税函[2009]772号）规定，企业资产损失发生扣除追补确认的损失后如出现亏损，应调整资产损失发生的亏损额，并填报企业所得税纳税申报表附表四“弥补亏损明细表”对应亏损的相应行次。
（三）不征税收入的填报口径。根据《财政部、国家税务总局关于财政性资金、行政事业性收费、政府性基金有关企业所得税政策问题的通知》（财税[2008]151号）、《财政部、国家税务总局关于全国社会保障基金有关企业所得税问题的通知》（财税[2008]136号）、《财政部、国家税务总局关于专项用途财政性资金有关企业所得税处理问题的通知》（财税[2009]87号）规定，企业符合上述文件规定的不征税收入，填报企业所得税纳税申报表附表三“纳税调整明细表”“
一、收入类调整项目”第14行“
13、不征税收入”对应列次。上述不征税收入用于支出形成的费用和资产，不得税前扣除或折旧、摊销，作相应纳税调整。其中，用于支出形成的费用，填报该表第38行“不征税收入用于所支出形成的费用；其用于支出形成的资产，填报该表第41行项目下对应行次。
（四）免税收入的填报口径。根据《财政部、国家税务总局关于期货投资者保障基金有关税收问题的通知》（财税[2009]68号）规定，确认为免税收入的期货保障基金公司取得的相关收入，填报企业所得税纳税申报表附表五“税收优惠明细表”“
一、免税收入”第5行“
4、其他”。
（五）投资损失扣除填报口径。根据《国家税务总局关于印发〈企业资产损失税前扣除管理办法〉的通知》（国税发[2009]88号）的规定，企业发生的投资（转让）损失应按实际确认或发生的当期扣除，填报企业所得税纳税申报表附表三“纳税调整明细表”相关行次，对于长期股权投资发生的损失，企业所得税纳税申报表附表十一“长期股权投资所得损失”“投资损失补充资料”的相关内容不再填报。
（六）税收优惠填报口径。对企业取得的免税收入、减计收入以及减征、免征所得额项目，不得弥补当期及以前应税项目亏损；当期形成亏损的减征、免征所得额项目，也不得用当期和以后纳税应税项目所得抵补。
（七）弥补亏损填报口径。根据《国家税务总局关于印发〈跨地区经营汇总纳税企业所得税征收管理暂行办法〉的通知》（国税发[2008]28号）规定，总机构弥补分支机构2007年及以前尚未弥补完的亏损时，填报企业所得税纳税申报表附表四“弥补亏损明细表”第三列“合并分立企业转入可弥补亏损额”对应行次。
（八）企业处置资产确认问题。《国家税务总局关于企业处置资产所得税处理问题的通知》（国税函[2008]828号）第三条规定，企业处置外购资产按购入时的价格确定销售收入，是指企业处置该项资产不是以销售为目的，而是具有替代职工福利等费用支出性质，且购买后一般在一个纳税内处置。
国家税务总局《关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》 (国税函[2010]79号) 就几类特殊收入的确认问题进行了明确。这也是今年汇算清缴必须重点把握的内容。
(1) 债务重组收入确认。企业发生债务重组, 应在债务重组合同或协议生效时确认收入的实现。
这里所说的债务重组应按财政部、国家税务总局《关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》 (财税[2009]59号) 第一条第 (二) 款的规定执行, 即债务重组, 是指在债务人发生财务困难的情况下, 债权人按照其与债务人达成的书面协议或者法院裁定书, 就其债务人的债务作出让步的事项。
(2) 股权转让所得的确认和计算。企业转让股权收入, 应于转让协议生效且完成股权变更手续时, 确认收入的实现。转让股权收入扣除为取得该股权所发生的成本后, 为股权转让所得。企业在计算股权转让所得时, 不得扣除被投资企业未分配利润等股东留存收益中按该项股权所可能分配的金额。
税务机关通常认为, 按照《公司法》的规定, 上述规定中所称的股权变更手续, 是指企业在工商等公司登记机关办理完成的股权变更手续;按照《企业所得税法实施条例》第七十一条的规定, 上述规定中所称“取得该股权所发生的成本”确定方法为:通过支付现金方式取得的投资资产, 以购买价款为成本;通过支付现金以外的方式取得的投资资产, 以该资产的公允价值和支付的相关税费为成本。
上述规定所称“不得扣除被投资企业未分配利润等股东留存收益中按该项股权所可能分配的金额”, 是指不得再扣除投资企业投资后被投资企业新增的权属于投资企业的留存收益。
(3) 股息、红利等权益性投资收益收入确认。企业权益性投资取得股息、红利等收入, 应以被投资企业股东会或股东大会作出利润分配或转股决定的日期, 确定收入的实现。被投资企业将股权 (票) 溢价所形成的资本公积转为股本的, 不作为投资方企业的股息、红利收入, 投资方企业也不得增加该项长期投资的计税基础。
税务机关通常认为, 被投资企业将股权 (票) 溢价所形成的资本公积转为股本的, 不作为投资方企业的股息、红利收入, 投资方企业也不得增加该项长期投资的计税基础。被投资企业以盈余公积和未分配利润转增股本的应作为投资企业的红利所得, 并增加其投资成本。
(4) 免税收入所对应的费用扣除。根据《企业所得税法实施条例》第二十七条、第二十八条的规定, 企业取得的各项免税收入所对应的各项成本费用, 除另有规定者外, 可以在计算企业应纳税所得额时扣除。
税务机关通常认为, 免税收入所对应的各项成本费用的税务处理与不征税收入所对应的成本费用处理不同, 对于不征税收入用于支出所形成的费用或者财产, 不得扣除或者计算对应的折旧、摊销扣除。
(5) 从事股权投资业务的企业业务招待费计算。对从事股权投资业务的企业 (包括集团公司总部、创业投资企业等) , 其从被投资企业所分配的股息、红利以及股权转让收入, 可以按规定的比例计算业务招待费扣除限额。
税务机关通常认为, 对从事股权投资业务的各类企业, 当期从被投资企业所分配的股息、红利以及股权转让收入均可以作为计算业务招待费扣除限额的基数。企业当期取得的股权投资性收入可以作为计算业务招待费扣除限额的基数, 但不能作为计算广告费和业务宣传费税前扣除限额的基数。
此外, 《企业所得税法》实施后, 部分省份已经停止执行递延纳税政策。国家税务总局《关于企业取得财产转让等所得企业所得税处理问题的公告》 (国家税务总局2010年第19号公告) 对此问题进行了统一, 即除另有规定外, 一律一次性计入当年所得。
这里还要提醒企业, 申报纳税时提供的各种报表及附报资料都是法律文书, 具有法律效力。如果企业申报内容与事后税务机关检查中的数据不相符, 从而造成被处罚和补税的, 企业要为此承担全部责任。逾期申报须交滞纳金, 钱虽然不多, 但将由此形成纳税污点。
(文/程彩清)
核定征收转查账征收前期亏损不能扣除
2010年企业所得税汇算清缴正在进行, 有些企业询问:2009年企业是核定征收, 2010年转为查账征收的纳税人前期亏损能否在税前弥补?答案是不允许的, 原因有以下3点。
第一, 实行核定征收的前提决定不允许在转为查账征收后弥补前期亏损。
根据《企业所得税核定征收办法 (试行) 》 (国税发[2008]30号) 第三条规定, 除国家税务总局另有规定者外, 存有六种情形之一的纳税人要实行核定征收企业所得税:一是依照法律、行政法规的规定可以不设置账簿的纳税人;二是依照法律、行政法规的规定应当设置但未设置账簿的纳税人;三是擅自销毁账簿或者拒不提供纳税资料的纳税人;四是虽设置账簿, 但账目混乱或者成本资料、收入凭证、费用凭证残缺不全, 难以查实的纳税人;五是发生纳税义务, 未按照规定的期限办理纳税申报, 经税务机关责令限期申报, 逾期仍不申报的纳税人;六是申报的计税依据明显偏低, 又无正当理由的纳税人。对这6种情形的纳税人之所以采取核定征收方式, 就是因为都存在收入或成本费用不实或无法核实的问题。收入不实, 不记或者少记收入企业利润减少;成本费用不实, 多列成本或支出加大了税前扣除项目金额, 进而造成亏损不实, 因此, 税务上认为不真实的亏损在转为查账征收后是不能允许在税前弥补的。
第二, 核定征收所依据指标的“单一性”决定转为查账征收后不弥补前期亏损。
根据《企业所得税核定征收办法 (试行) 》第四条规定, 对需要采取核定方式征收企业所得税纳税人, 要视其收入和成本费用核算情况, 分别采取核定应税所得率或核定应纳所得税额两种方式:对能正确核算 (查实) 收入总额但不能正确核算 (查实) 成本费用总额或能正确核算 (查实) 成本费用总额但不能正确核算 (查实) 收入总额、或通过采取合理方法能够计算或者推定纳税人收入总额或成本费用总额的, 采取核定应税所得率方式征收企业所得税;对不属于以上情形, 即收入或成本费用都没能做到正确核算 (查实) 、通过合理方法也不能计算或推定的, 实行核定应纳所得税额方式征收企业所得税。可见, 不论是采取核定应税所得率方法, 还是采取核定应纳所得税额方法, 被核定企业核算的收入或成本费用数据至少有一项是不真实的, 只要有一项不真实, 其所形成的亏损乃至向以后年度结转的亏损额也是不真实的, 不真实的亏损额是不能在税前弥补的。
第三, 《企业所得税法》规定的核定方法决定转为查账征收后不能弥补前期亏损额。
《企业所得税核定征收办法 (试行) 》第五条给出了对实行核定征收企业所得税的纳税人确定定率或定额的四种方法, 即:一是参照当地同类行业或者类似行业中经营规模和收入水平相近的纳税人的税负水平核定;二是按照应税收入额或成本费用支出额定率核定;三是按照耗用的原材料、燃料、动力等推算或测算核定;四是按照其他合理方法核定。可见, 不论采取哪种方法核定其核定的定率或定额都是不准确的, 因此, 其企业所形成的亏损额也不是准确的, 核算不准确的亏损额是不能在所得税前弥补的。
