制度审计建议书（通用9篇）
【摘要】经过近三十年的不懈努力，我国公共管理学研究取得巨大的历史性进步，逐步成长为一个独立的研究领域，同时缩小了与西方发达国家研究的差距。但总体来看，我国公共管理学的研究目前仍处于起步阶段，存在较多问题，本文试图归纳分析存在的问题的表象及成因，做一番梳理。
“肇始于伍德诺·威尔逊的古典行政学理论、密鲁布诺克会议之后的新公共行政理念以及20世纪80年代后期新公共管理主义，共同构成了公共管理理论发展的轨迹，从而引发全球范围的公共管理研究与改革。”就其背景而言，这种发展既是以工业技术和信息技术为代表的科技革命催生的结晶，也是政治学与管理科学成果全球共享的结果。
公共管理思潮的全球化蔓延并深深影响中国的学术研究。处于转型期的中国是公共管理实践和思想相对落后的国家，许多问题的解决都寄希望于公共管理理论的发展和成熟。公共管理学作为一门新兴学科，在中国的发展方兴未艾。中国的行政改革实践和行政理论的发展，促使大批行政学、管理学方面的专家、学者对公共管理进行研究。但是我们现有的公共管理理论大都在西方历史经验基础上形成，立足于多党合作的政治体制，运用政治行政二分法和“三权分立”的思想进行的公共改革，其范畴、方法、分析框架在分析中国共产党领导下的行政管理体制改革过程中，必然会遇到它的解释力与其存在的困难之间的紧张关系。另外，我国国内没有统一的研究公共管理角度，来自不同学科背景的学者常常从自己的学科角度切入公共管理研究，由于哲学理念、思维方式和知识构成的不同，从而导致学术思想和研究成果的差异，致使公共管理学在中国尚处于“理论引进与纷争”阶段。改革开放以后，西方公共管理理论的大量涌入，受到了学者们的普遍重视，极大地推动了我国公共管理学的学科建设。经过近三十年的不懈努力，我国公共管理学研究取得巨大的历史性进步，逐步成长为一个独立的研究领域，同时缩小了与西方发达国家研究的差距。但总体来看，我国公共管理学的研究目前仍处于起步阶段，存在较多问题：
1、公共管理学研究陷入“西化”误区
多数学者和研究成果以介绍国外研究现状与评论国外研究成果为主，或者是试图按照西方理论框架和基本观点来解释中国。我国公共管理学研究自觉不自觉地固化西方经验，陷入 “西化”误区。在很多情况下是直接用西方话语系统来解释中国公共管理实践，理论研究过程充满了直接移植和加工痕迹。在一份“行政管理学前沿与热点问题研究综述”在谈到研究薄弱环节时认为，特别是在对国外政府管理经验的研究方面，一般往往停留在介绍和引进层面，缺乏深入的分析，对于如何在坚持社会主义制度前提下，真正有效实现西方经验与中国政府管理实践的结合问题，目前还没有得到有效的解决。
不可否认，引进和吸收是理论发展中必不可少的数量积累阶段和创新准备时期。然而，不可忽视的一个基本事实是，西方公共管理理论暗含着一些包括意识形态和基本价值观的当然前提条件，比如他们认为当然的立法、司法、行政三权分立以及多党轮流执政的政治体制。这种结果形成其典型的畸形研究范式就是从西方现成的理论出发，依据西方最新流行理论，对照中国公共管理现实，指出实践中不符合理论之处，把原因归结为根本体制(暗指难以改变的基本制度)。于是，提出对策和得出结论就必然习惯性地陷入“体制无奈”，造成公共理论研究实践中无为。盲目的寻找理论根据并生搬硬套的做法是非常有害的，它不仅容易导致学术上的坐享其成消极思想的养成，而且无法结合我们的现实国情，对我们的行政管理体制改革和公共管理模式的建立都是一种误导。
2、公共管理学研究缺少实质性知识的增长
公共管理学研究热衷于理论概念的“时尚”与研究成果表达方式的“语言陌生化”，偏离社会科学研究方向。有学者概括，社会科学领域存在发言最多但水平不一定更高的现象：观点炒作多理论创新少，应景之作多，知识积累少;学风浮躁者多，治学严谨者少。在西方所谓“普世”理论与中国基本“制度现实”之间的矛盾冲突中，我国公共管理学研究出现了两种倾向：
2.1西方公共管理学研究成果的盲目引进
我国过于追求理论时尚，对国外最新流行的公共管理理论采取“夹生饭”引进方式并加入个人喜好，专注于制造一些似是而非概念，以“西化洋化”的姿态出现。首先，表现为对外来知识和历史知识消化能力不强。知识没有国界，我国公共管理学科引进大量西方发达国家公共管理理论，弥补了国内这方面知识的空白与不足，非常必要。但其中让人感到消化能力不强，如照抄照搬，很多理论仅停留在移植层面，和我国现实的结合还是两张皮。
2.2公共管理学研究缺少反思
一、制度审计的主要问题
(一) 少数领导制度意识淡薄
有些单位主管和财经主管对财经法规制度, 特别是一些基础性法规了解甚少, 对一些涉及财经方面的问题该不该办、该怎么办不清楚, 随意干、盲目蛮干, 出了问题才知道法规制度不允许;有些领导干部虽然对财经法规制度有所了解, 但思想不重视、作风不实在, 明知财经制度不允许, 也敢批敢干;有些则为了个人利益无视财经法规, 铤而走险, 采取不正当手段贪占部队资金财产, 以致走上犯罪的道路。
(二) 一些财经制度不够完备
这主要是一些原有的工程管理、财经管理制度不够严谨细致。有的管理制度不全, 如工程招标、施工招标有明确制度规定, 但设计和设备采购招标制度缺失;有的制度概念不够清楚, 如培训、接待、会议经费区分不明显, 实际开支中经常互相“变性”;有的制度无所不包“万能费”, 开支既乱又杂;有的制度脱离实际, 一些经费标准过低, 甚至缺少一些必需的经费项目, 例如接待费没有开支项目, 但在实际中又不可能不开支;还有一些制度缺少“禁止性规定”和违规处理条款, 特别是预算外经费、银行账户、资金、房地产租赁管理规定缺乏禁止性条款, 针对性、操作性不强。
(三) 制度不能有效落实
有的领导干部把个人的意志凌驾于财经法规制度之上, 违规办事, 所属职能部门管理权、监督权受到领导权力的制约, 不能正常发挥作用, 明知领导决策不符合财经法规规定, 却不敢制止或不能制止, 有的甚至为取悦领导, 做假账集体违规, 致使一些财经管理制度得不到有效落实。
(四) 违反制度的手段更加隐蔽
审计发现, 有的领导干部利用手中财权违反制度运作时, 参与人数少, 知情范围小, 手段更具隐蔽性。有的虽在一定程度上予以公开, 但透明度不高;有的精心策划, 编制假账, 补全所需的各种手续;有的采用填写虚假发票的方法入账, 违规操作的隐蔽性越来越强。
二、加强财经制度的建议
(一) 建立健全领导决策制度
建立科学论证制度。严格决策程序, 重大经费开支要坚持科学论证, 保证决策信息的准确、全面、客观, 不断提高决策的技术含量, 由经验型决策转变为科学化决策, 减少决策风险, 防止决策失误。
严格党委集体理财制度。对年内经费预算、大项经费开支、基本建设立项等重大经济活动, 必须充分发扬民主, 特别要征求有关职能部门和专业人员的意见, 经党委集体研究决定, 防止和杜绝个人专断和少数人说了算。
建立决策责任制。按照“谁决策, 谁负责, 准签字, 谁负责”的原则, 建立决策负责制。凡因责任心不强、决策不当、盲目决策而造成重大损失的, 要按渎职行为追究决策者的责任。
(二) 建立健全内部牵制制度
一是建立预警公示制度。按照单位建设任务、经费总量和经费性质, 制定各类经费的预警指标, 对临近警戒线的经费, 财务部门要及时向单位领导报告, 防止花过头钱。二是建立财经工作报告制度。一要建立下级党委向上级党委的报告制度。二要建立分管领导向党委常委报告制度。三要建立内部监督制度。
(三) 修订完善财务管理制度
完善财务标准制度。要对目前普遍认为标准较低的经费加强科学论证, 进行定性。如确属标准过低, 则应适当增加;如果是由其他原因造成的, 要制定切实可行的措施加以规范;对一些部门必须开支的经费项目, 可考虑适当开口子, 或单列经费科目, 妥善解决。要进一步完善预算外经费收支两条线管理、银行账户管理、资金管理、房地产管理, 资产 (包括贵重物品) 管理及处置等规定。
完善财务审批制度。应考虑对“一支笔”审批制度进行完善, 强化财权运行的约束机制。这样做既加强了内部牵制, 增加了经费活动透明度;又能够避免由于经费审批权力带来的各种矛盾, 防止出现违法违纪问题。
(四) 建立健全外部监控制度
建立领导干部财权运行审计制度。公安部门要求各级审计部门加强对领导干部特别是支队以上主管财权运行的审计监督。但从目前来看, 还缺少配套的法规制度, 审计结果的运用还需要司、政、后联合下发相应文件作为设计工作的审计。
强化领导干部经济责任审计制度。加强审计部门与干部、纪检/财务部门的协调配合, 以任现职时间长、群众反映大的符合2年以上审计条件的领导干部为重点, 加大人气经济责任审计力度。对将要调整使用和提拔的领导干部, 应提前通知审计部门实施离任审计, 及时为干部管理使用提供依据。
全面推进政府绩效审计首先要更新观念、强化认识。要深刻理解科学发展观内涵和精神实质，充分认识以促进落实节约资源和保护环境基本国策为目标，以监督检查资源环境政策措施落实和资源安全以及政府绩效管理现状为重点，全面推进绩效审计，事关广大人民群众的切身利益和福祉，事关国家经济社会的可持续发展。在认识形势严峻性中，增强忧患和责任意识；在认识绩效审计迫切性中，全力工作，尽快在审计项目计划、被审计领域和审计内容上消除空白。
要根据审计工作发展规划，在整合审计力量的基础上，制定重点突出、循序渐进、具体的年度政府绩效审计发展计划。同时做好指导、组织、协调、服务工作，运用各种资源去预防实践中出现的新情况、新问题，堵塞各环节可能存在的漏洞，以形成政府绩效审计有效运行的有机整体，推动全国绩效审计的开展。要加强实践经验的总结和研究，尽快健全各类绩效评价指标体系，客观评价、揭示政府绩效管理制度和机制存在的缺陷。要注重绩效审计研究成果的转化，及时指导审计实践，发挥“智库”作用。要下大力解决迫在眉睫的问题，创新组织制度，培养一专多能人才，探索审计人才开发规律和职业化道路，建立科学的准入、培训、培养、考评、考试、考核、晋升机制，建设高素质各类绩效专业队伍，使人才总量与绩效审计事业发展的总体要求基本适应。
二、构建“一体两翼”政府绩效审计监督体系
社会发展过程中，不同形式的受托经济责任，产生了不同的审计主体。选择恰当的审计主体并加一集合，是政府绩效审计制度有效运行的重要因素。政府审计、社会审计和内部审计因不同的宏观需要和审计目的而共同存在，彼此各司其职，相互不可替代，却又相互配合，完全可以凝聚成完整的中国绩效审计组织体系，以适应现体制下日益繁重的政府绩效审计监督工作。
政府审计是国家宏观管理的组成部分，权威性较高、独立性较强、强制性较大。由于政府审计的范围几乎覆盖了所有的权力部门，可以从宏观上提出改进规制、完善政策的建议，实施对权力的监督；提出客观公正的公共资金分配和使用的反馈信息，促进政府管理方式改善，增强政府公信力。所以，由政府审计作为绩效审计监督、反馈主体是必然的。
市场经济条件下，经济生活复杂化，作为现代组织内部控制不可缺少的重要组成部分，内部审计越来越重要。由于其审计服务内向、审计地位相对独立、审计效果显著，因此通过其审查评价内部经营管理活动，可以促使内部改善经营管理、提高经济绩效。
社会审计具有审计地位的双向独立性和审计内容的相对约束性等特征，很适合从事政府绩效审计。加之政府审计资源和规模的有限性，公共支出项目的不断扩充，投资额的大幅增长。如果将部分公共受托责任的绩效监督权受托给社会审计，是对政府审计的一种有效补充。
综上所述，根据“谁投资、谁监督”原则，构建以政府审计为主导，社会审计和内部审计共同参与的“一体两翼”政府绩效审计格局，可以最大限度实施绩效审计工作，满足经济全球化和市场化条件下不断增长的社会需求，促进经济社会全面、协调、持续地发展。
三、坚持财务审计基础上的绩效审计
财务审计主要关注是否合乎法律法规的规定。审计范围主要是财务收支领域，审计的对象是被审计单位会计年度内所发生的经济活动，审计内容是资金使用的真实合法情况，而且是某一具体时段或事项、有规范的方法和标准格式，目的在于监督审计对象会计资料真实合法性，维护财经纪律。而绩效审计直接衡量经济活动所产生的成绩和效果。审计内容是公共资金、业务活动和管理工作的业绩与效果，关注全部过程和审计要素之间的联系，并从全面、发展的角度，宏观、全局的高度给予评价，目的在于监督政府运用公共资金的合理性、有效性、科学性，促进政府公共投资决策主动接受社会监督，避免盲目性、随意性，更好地履行公共责任。两者差异较大。但作为一个完整的绩效审计，是离不开财务审计的，还必须充分利用财务审计结果。
现阶段，中国特色社会主义还处于初期，市场经济体制还不完善，财政财务收支的合法性，尤其是真实性，还得不到充分保证，社会诚信、损失浪费问题也很突出。如此情形下，真实性、合法性审计仍然具有很强的必要性。更何况揭示损失浪费也是绩效审计在完善国家治理中的一种作用方式。应当保持相当比例的财务审计，把合法性与经济性、效率性、效果性、公平性、环境性统一起来，为绩效审计提供前提条件、判断和比较基础。
四、扩展细化政府绩效审计内容
要顺应政府绩效审计多元化特征，在审计机关内部组成组织协调机构，确保财政、资源环境、金融、投资、企业、外资等专业审计部门协同开展绩效审计。要认真总结土地出让金、水污染防治资金、退耕还林还草资金绩效审计工作，尽快将成熟的经验应用到矿产资源、固体废弃物、大气环境、农村环境综合整治、土壤污染防治等领域。要将社会绩效、经济绩效、生态绩效摆在更加突出的位置，在审计实践中注重从政策执行、项目建设、设施运营、资金使用、资源利用、行政绩效等多方面综合评价其绩效，全面提升绩效审计质量与水平。
五、促进尽快建立绩效预算制度
国家预算制度对绩效审计影响重大，建立绩效预算制度，将极大地促进中国政府绩效审计的发展。建议强化在预算编制环节引入绩效的做法。要求资金预算单位在编制预算时，设立绩效目标及实施计划；建立项目资金申报绩效管理工作流程；按绩效预算要求重新整合，区分一般专项支出和绩效项目支出，并建立项目支出预算的申报、审议和评价程序；按项目支出绩效目标拨款，对项目实施的结果，按申报时的绩效目标进行绩效评价。要将全部政府性资金按绩效管理要求全部纳入绩效审计范围。并分类设计出绩效审计的办法，积极试行项目绩效审计与经常性支出绩效审计两种方式，先易后难、先急后缓、渐进式地完成各项政府绩效审计工作。
六、着力提升政府绩效审计公信力
要从法律高度，明确绩效审计要素和相关内容。建议审计法增加或细化对绩效审计的规定，增强绩效审计的刚性，依法全面、持久地推进中国政府绩效审计工作。
严肃追究会计信息弄虚作假行为的法律责任。政府绩效审计的基础在于会计资料信息客观真实，否则，审计将成为无本之木、无源之水。应进一步完善法律法规，重点是完善对会计行为和审计行为的监管程序，增加外部监管、电子监管和计算机系统审计，在加强事前和事中监管中发现问题，对提供虚假会计财务信息、不依法执法的，要加大惩罚力度，提高违法成本。
《独立审计实务公告第2号——管理建议书》（以下简称实务公告2）规定：管理建议书是指注册会计师针对审计过程中注意到的、可能导致被审计单位会计报表产生重大错报或漏报的内部控制重大缺陷提出的书面建议。从定义来看，管理建议书描述的重大控制缺陷可能会导致会计报表的错报或者漏报，从而影响审计意见的准确性，因此在出具管理建议书时，注册会计师要充分考虑对审计意见的影响。
一方面，可能存在审计意见不准确的风险，如管理建议书提到的已被利用的重大缺陷，是否导致会计报表出现未调整的重大差错、而审计报告未加以披露的风险；另一方面，可能存在审计程序执行不足从而导致审计证据不足的风险，如管理建议书提到的可能会被利用的重大控制缺陷，而未履行充分、完整的审计程序，只是以较小、具有代表性的样本量，或者用其他测试来替代应履行的实质性测试。通过下面的案例1，可进一步证实当发现重大控制缺陷时，注册会计师潜在的风险。
案例1：注册会计师甲在管理建议书中提到，A公司银行存款的对账工作由出纳完成，出纳从银行取回对账单，并编制余额调节表。会计仅对调节表进行了简单复核，未对未达账项进行认真的审核。注册会计师建议A公司派独立的第三人认真完成银行的对账工作。两个月后，A公司拟采纳注册会计师的建议时发现出纳潜逃，在会计对账后才知道，出纳已通过盗盖公章的方式多次私开现金支票，至对账日累计未归还金额高达500万元，其中截至年报审计的期末时点，已造成350万元资金亏空。A公司管理层认为，注册会计师甲明知该公司银行对账制度存在重大缺陷，在审计中，对账单的审核和银行询证等审计程序仍完全依赖出纳完成，没有派人参与函证，对账单的审核也过于草率，从而使得管理层未能及时发现出纳舞弊，会计师事务所及注册会计师应当承担重大过失责任。其后经律师协调，强调了会计责任和审计责任的不同，免除了注册会计师的责任，但是，该事项影响了会计师事务所以及注册会计师甲的执业信誉，破坏了与相关客户的长期合作关系。
二、建议的合理性方面
审计的鉴证职能使注册会计师与被审计单位之间容易形成不对等的沟通关系，而管理建议书的单纯服务职能会化解这一问题，使得注册会计师与客户保持长期合作关系。因此，作为服务的手段，管理建议书要使管理层“有兴趣”地读下去，应避免以下两方面问题：
（一）不分问题的主次、轻重而一味堆砌。过分强调管理中可能存在的细节问题，而不是考虑问题能否引起管理当局足够的重视。实务公告2中提到，管理建议书中反映的内部控制缺陷可按其对会计报表的影响程度排列。当存在较多的内部控制缺陷时，常见的书写次序是先按业务项目的重要性归集，再按同一业务项目的控制缺陷的重要性排序。
（二）不切实际，不考虑控制的成本。追加的业务控制都要考虑操作环节的人工成本和时间成本，在提出建议时，应当权衡新增成本与失控成本。注册会计师在必要时，可以着重强调失控时将出现的重大舞弊引发的资金或者实物资产的损失额。同时，注册会计师还应当进一步了解，导致一些关键控制点控制缺失的原因，是否由相关人员的品质、专业知识以及与管理层的关系引起。此时，注册会计师应进一步评价相关缺失对整个控制过程的影响，从而提出更具合理性、针对性的控制建议。
三、建议的表述方面
外部审计报告是标准的、模板式的简式报告，审计报告准则中规定了范围段、意见段等样式，也对报告的一些措词进行了规范，而管理建议书除了少部分的标准段外，大部分表述内容均由注册会计师“独立”完成。因此，管理建议书的表述进一步考验了注册会计师的业务能力。下面笔者针对从业中常见的、带有某种职业倾向性的表述加以说明。
（一）数字的引用。基于审计的习惯，注册会计师通常会让“数字”说话。数字的引用在评价和分析内部控制的影响时是必要的，且更具说服力。但由于管理建议书主要是对于内控的评价，所以应该以文字描述为主，而数字只是起辅助作用，不应作为描述的主要手段。
（二）过程的表述。在一些管理建议书中，只是强调了一些控制缺失的后果，并没有说明企业目前的控制措施和关键控制点。这种表述不利于管理层了解原先控制的不足之处，从而造成管理建议书过于“理论化”而不可行。这种情况将影响建议整改的有效性，不利于次年审计工作的开展。通过案例2的两种表述方式的比较，可以看出第二种表述显然更为恰当和合理。
案例2：在对A公司2004年度报表审计过程中，注册会计师甲发现A公司资金周转产生困难，主要是由于存货周转变慢引起（存货周转天数上年为60天，而本年为180天）。在进一步的审计中了解到，A公司主要材料是钢材等，由于钢材市场价格变动较大，A公司管理层认为，需要增加安全库存量，以降低库存风险。
写法一：贵公司的存货周转天数本年度为180天，是上年度60天的3倍，导致今年的库存占用了较多的资金，使流动资金周转出现困难，并影响了短期融资能力。
写法二：由于钢材市场价格变化大，贵公司管理层认为，有必要增加安全库存量，以降低库存风险。但贵公司将存货安全库存量提高到上年的3倍的决策并没有考虑流动资金周转情况，由于缺乏系统的风险评估和成本测算管理，贵公司对存货的管理可能会对现有的流动资金周转带来不利影响，并进一步削弱贵公司的短期融资能力。
四、沟通与纠正方面
（一）沟通的方式。越级、突发的沟通可能有利于树立注册会计师在财务人员、业务经办部门的权威。因此有些注册会计师喜欢用这种沟通方式，以达到对相关业务部门的震慑作用，有利于次年审计工作的配合和效率。但是得到业务经办人员的认可是向上沟通的基础，一旦不确切的意见在管理层面前遭到否定，则会损坏注册会计师执业的权威性，破坏执业形象，并且使以后的沟通产生不必要的阻力。因此，笔者认为，管理建议的沟通方式应当自下而上。
（二）管理当局的意见。实务公告2规定，管理建议书的受件人是“管理当局”。但在企业具体工作中，管理建议书的使用范围并不局限于管理当局，可能会由管理当局提交到董事会或股东大会审议。这就要求注册会计师在出具相关管理建议书时，必须就缺陷与管理层进行充分沟通，同时也要就相关缺陷拟采取的控制措施进行沟通。具体操作上，可以在管理建议书中直接记录管理层对相关缺陷及建议的书面意见，这也等于给管理当局增加了一个书面解释的机会，对于注册会计师而言则可避免突发的沟通分歧。案例3是一个反面案例，进一步说明了书面沟通意见的重要性。
案例3：注册会计师甲在审计A公司时发现，应收账款借方入账凭证后附有合同、发票存根等，未见赊销的授权审批单，由此，认为A公司的赊销管理缺乏必要的控制。在与A公司财务主管沟通时，财务主管认为这项控制属于业务范畴，对此并不知悉，注册会计师甲也未就此再与销售部门人员进一步沟通，在向公司管理层反馈时，直接提及“公司未制订有关赊销管理制度”，当时就受到分管销售的副总的反驳，认为注册会计师甲的观点并不准确，公司对相关赊销管理虽未制订书面的制度，但实际操作中有书面授权，只是书面授权的单据未正式传递到财务部门，因此不能认定为相关控制缺失。同时，由于分管销售副总的异议，公司管理层对注册会计师甲提出的控制管理措施产生了不信任，影响了其后的沟通。
一、正确认识审计报告
审计报告是审计工作机构或从事审计工作人员完成对一个单位的审汁工作后，就审计任务的完成情况和审计结果向委托或者委派审计的机构报告相关事项，委托和委派有三种情况：一是县级以上人民政府或农业行政主管部门，二是乡镇人民政府或村民委员会，三是村组集体经济组织。
委派审计是指县级以上人民政府或农业行政主管部门批派农经机构乡镇人民政府指派乡镇农经站进行的审计。委托审计是指乡镇人民政府请求县级以上农经机构，以及村委会、村组集体经济组织请求农经机构进行的审计。因而，审计报告要根据审计对象确定其报告的内容和详略程度。审计报告还是委托或委派审计的机构对通过审计发现的违规违纪问题进行处理的依据。拟定审计报告时，必须为委托或委派审计的机构作出审计处理决定提供相应的基础材料和意见。审计报告不是被审计单位的财务报告，不宜过多罗列被审计单位的财务状况，否则容易把主题冲淡。
二、撰写审计报告常见的问题
1.容易将审计报告与审计处理决定混为一体。审计报告是审计机构或审计小组向委托、委派机构的报告，审计处理决定是农村财务主管部门、乡镇人民政府或村基层组织根据审计报告对审计出的违规违纪问题所作出的处理决定，是下达给被审计单位的。审计报告是审计处理决定的依据，但不具有权威性，也不一定公开，而审计处理决定是发文机关在其职责范围内作出的指令性的规定，具有一定的权威性和强制性，一般是公开的，这两个文件不能合二为一。
2.介绍被审计单位财务状况过多。有些审计报告在前面先介绍审计单位财务状况，将被审计单位的`资产负债和收支明细表变为文字进行叙述，过于繁琐，即使有时需要，附一张表就可以了。
3.指出违规违纪的问题不能条理化。对一些财务管理比较混乱的村组，经过审计可能查出的问题比较多，在写审计报告时，应将所有问题分析归类，然后分类逐条指出，再将相关证明材料也按类别整理附后，使人看后有层次感，加深印象，便于记忆。有些审计机构撰写的审计报告做不到这一点，而不加整理，一一列出。有的只见“帽子”不见“人”，指出问题不能有理有据。
关键词：审计收费，审计独立性，影响，对策
一、我国CPA审计收费存在的问题及其对审计独立性的影响
（一）审计收费的支付方式对审计独立性的影响
我国现行的审计费用支付方式是由事务所直接向被审计客户收取审计费用，客户管理当局充当实际委托人。这种方式导致审计人缺乏经济上的独立性，形成对被审计单位财务上的一定程度的依存性。在被客户掌握了经济命脉的情况下，会计师事务所很可能在遇到重大审计问题时受到经济威胁，为了维持自身的经营，作出顺应客户管理当局意志的妥协，从而影响其独立性。
（二）审计收费的费用额度对审计独立性的影响
在我国，行业中的恶性竞争所导致的过低的审计费用会对独立性产生重大的影响：迫使事务所减少审计程序和审计时间，雇佣更多的初审人员来代替注册会计师，以损害审计质量为代价来减少审计成本，这样有可能无法查出重大的审计问题，即便发现，也有可能迫于审计费用的压力而与被审单位合谋。
（三）审计收费的费用结构对审计独立性的影响
这里的费用结构指主要是指某一客户的付费占整个事务所收入的比例。当某一或某几家客户所提供的审计收费占事务所整个费用收入总和的比重很大时，该事务所就有可能单纯从利益出发，屈从于客户管理当局的压力，将很难保持独立性。
（四）审计收费支付时间对审计独立性的影响
审计费用的拖欠对独立性的损害非常严重。所谓拖欠审计费用，一般是指在连续审计下截止签订本年度审计业务约定书时尚未完全支付上年度审计费用，在变更审计下对前任事务所尚未完全支付审计费用的行为。拖欠的审计费用是对今后年度审计工作的影响，说明上市公司和事务所之间存在着非本年度审计费用外的经济利益关系，形式上与实质上均未完全独立。
（五）审计收费的披露对审计独立性的影响
我国审计收费的披露透明度不高，披露不充分，只是含糊公布一个数据，不能够帮助使用者进行更为有效地决策，同时不利于监管机构掌握被审计单位与会计师事务所之间的经济联系，不利于社会各方利用这一信息的透明度，及时获得相关的信息。
二、完善审计收费制度，提高审计独立性的思路与对策
（一）对审计收费方式进行改革
针对我国现有的直接收费的方式的弊端，有一种在独立性方面具有很大优越性的审计模式——基于账务报表保险制度的审计委托模式。
财务报表保险，是指公司不再任命和支付报酬给注册会计师，而是购买财务报表保险，使投资者在面临财务报表虚假陈述所带来的损失时，可以获得保险赔偿。公司所能获得的保额和为此支付的保险费将被公布。由保险公司任命并且支付报酬给注册会计师，让他们对潜在投保人的财务报表的准确性提供鉴定。那些公布高保额和低保险费组合的公司将脱颖而出，在投资者的眼中他们具有高质量的财务报表。因此，每家公司都将渴望得到更高的保额并且支付更少的保险费。这将导致报表质量的一次飞跃。
当前阶段基层审计机关的审计建议中存在的主要问题包括:
1、对审计发现的问题没有深层次的挖掘提炼。
没有对审计中发现的财政财务收支与管理中存在的问题剖析其产生的真实原因和源头, 仅停留在肤浅的认知上, 分析问题不全面不透彻, 如在审计某乡镇决算时发现该单位向一些与财政无预算拨款关系的单位违规拨款, , 而且全部采用现金拨款或转账给个人, 多则几万, 少则几千元。这些接受拨款单位一般为县里垂直管理部门, 如国税所、地税所、法庭等, 当时审计人员只是认为只是超预算范围拨款, 简单的就建议乡镇财政杜绝超预算范围拨款。后经深入了解才知这些垂直基层单位本身无独立财务, 经费收支全部由上级部门统一核算和管理。其深层问题是:多数拨款变成垂直单位的“小金库”.有的利用这部分拨款弥补经费不足, 有的则乱发奖金、吃喝招待等, 针对这种比较严重的深层次挖掘后问题, 提出的审计建议就不是简单的超预算范围拨款了, 而是针对其严重违反财政、财务管理制度, 脱离正常财政财务监督的诱发腐败和行业不正之风予以严肃处理, 建议给予相关责任人党纪政纪处分, 绝不姑息迁就。
2、基层审计人员受综合素质和客观环境的限制导致站位不高。
仅看表面现象, 对问题的实质不清楚, 缺乏深入分析和研究问题的能力, 致使找不到解决问题的有效办法, 好的审计建议也就无从谈起。部分审计人员对提审计建议存在怵头情绪, 面对能写出建议的大量的审计材料总是提不出合理的审计建议, 往往面对审计建议无话可说。这反映出基层审计人员知识结构不全面, 平时没养成良好的习惯, 导致不善于提审计建议, 不能发挥审计应有的谋士作用。
3、基层审计建议没有实用性和针对性, 很多审计建议过于笼统。
这样的建议使得被审计单位或主管部门对审计建议无所适从。这样的建议已是当前存在的普遍问题, 很多人人看了审计建议后感觉似曾相识, 在哪个审计报告中好像都能用, 比如:要进一步加强财务管理, 严格落实各项规章制度;不断提高经济效益以及加强财务人员学习与后续培训, 不断提高工作人员的专业水平等等, 类似的建议无针对性, 更无法落实, 这种现象反映出有些审计人员不认真深入分析审计中遇到的问题并加以解决.审计建议好坏与否的标志是看其能否被落实并产生良好的预期效果。针对性的建议话语很少, 空话虚话较多, 没有针对被审计单位实际客观存在的实际问题提建议, 只是照抄照搬别人的建议言论使人费解, 而且很多没有事实根据, 多是从别处生搬硬套来的, 使问题与所提建议行两层皮, 这样的建议是不但起不到审计建议应有的作用, 还会破坏审计建议在领导心目中的审计形象, 甚至还会造成误导, 给被审计单位造成损失。
针对以上客观存在的实际情况, 基层审计怎样写好的审计建议, 笔者认为无外乎以下几点:
1、关键是找准问题所在。
审计建议是用来解决问题的, 找不准问题的要害和关键也就无从谈起审计建议, 在找准问题的基础上再将审计发现的问题分类归集后进行深入分析.找出问题的关键坐在, 问题分析透了, 自然解决问题的办法也就有了, 审计建议很自然的就提出来了, 剖析要从不同类问题的主、客观原因及产生问题的根源背景去深入分析。比如我们再审计财政局政府采购管理办公室时针对其“管采不分离”实际采购体制, 深入分析其存在的弊端和管理上存在的漏洞, 同时依照国家有关政府采购的法规规定, 参照兄弟县市先进管理经验, 审计建议帮助县政府制定切实可行的政府采购管理办法, 建立了行之有效的“管采分离”运行机制。保障各部门各单位的正常工作需要的同时, 确保政府采购的透明、合理、合法, 避免政府采购的盲目性和随意性。建议得到县政府和相关有关部门的高度重视和肯定, 县政府按审计建议指定的政府采购管理办法红头文件下发各部门执行。
2、站在被审计单位的角度, 提出切实可行的审计建议。
审计人员在对哪些单位部门进行审计或审计调查时, 都要学会换位思考问题, 在被审计单位遵守国家法律法规和方针政策的前提下, 站在责任主体-被审计单位的角度上思考分析问题, 这样才提出有切实可行的审计建议来.比如在向当地县政府领导提出宏观管理的审计建议时审计人员则要站在县长的高度上, 以全县利益的站位去考虑问题, 而对一些小预算单位部门提审计建议时则站在部门自身的角度思考分析问题, 只有这样才能找准审计建议切入点, 提升审计建议的高度, 使审计建议更加符合实际情况, 才能得到领导及有关单位部门的肯定, 发挥审计建议应有的效果, 发挥审计为经济发展服务的最终目的。
3、提高审计人员综合素质。
以适应新时期审计工作的需要。国家审计人员熟练掌握专业技能的同时还要熟悉国家与地方有关经济政策, 不断学习财政金融社会主义市场经济理论知识, 对当地经济生活中出现的一些热点经济问题, 善于思考观察并培养解决问题的习惯, 增强审计人员的创新意识, 善于将审计中发现的各种类型的问题进行归纳总结加以分析后寻找解决的办法.要想提出高质量的审计意见与建议, 审计人员一定要长期坚持学习不放松, 不断积累各方面相关知识, 努力改善自己的知识结构。真正成为新时代一专多能的审计全才。
4、重视提审计建议的重要性。
审计人员大都意识到审计处理问题重要, 往往忽略在处理问题的同时, 提出建议从根本上解决问题更重要, 所以提审计合理的建议是审计机关每一位审计人员的职责, 对与工作在第一线的审计人员更为重要, 针对其对被审计单位情况比较了解, 掌握着切实的第一手资料, 是审计建议的首提者, 起着至关重要的作用.基层审计人员应当自觉增强这种题审计建议的责任意识, 基层审计机关应当通过各种方式大力宣传鼓励审计人员多提好的合理审计建议。
参考文献
一、审计结果公告制度下的审计风险
（一）审计结果公告前的审计风险
1.重大错报风险。重大错报风险是财务报表审计前其报表本身固有的风险，其错报的金额或性质是重大的，单独或连同其他错报一起足以影响报表使用者的判断或决策的错报。错报包括财务报表金额的错误或舞弊，以及报表附注披露内容的错误或舞弊。
2.检查风险。检查风险界定的重大错报是实际存在的，但由于审计人员的数量和业务能力等不能满足审计结果公告制度的需要，以及审计程序和方法不当等原因导致不能完全审查出被审计单位所有的重大违法违规问题的可能性。
3.独立性风险。独立性是审计的灵魂，这种独立不仅是工作、人员上的独立，更重要的是机构和经费的独立，它也是国家审计结果能否真正对外公布的根本保障。审计机关的独立性不强，使审计结果公开难于做到全面、客观、公正。
（二）审计结果公告后的审计风险
1.保密性风险。对于特殊审计对象可能涉及到国家秘密和商业秘密，审计报告的内容不可能做到全部对外公开。与此联系存在两方面的风险，一是违反保密原则，泄露国家秘密和商业秘密或其他一些不宜公告的内容；二是因对保密原则的错误理解或主观上以保密原则为借口，将可以公开的内容不对外公开。
2.理解性风险。由于审计机关与社会公众缺乏基本沟通，审计机关所能达到的监督广度、深度之间形成了一种距离，这种距离客观上也造成了对审计工作的一些误解。此外，我国国家审计的审计报告对于普通社会公众来说，有些内容是理解不了的，不可避免的产生对审计结果理解上的偏差。
3. 诉讼风险。主要来自两个方面: 一是被审计单位，二是社会公众。如果审计评价意见不恰当，审计处罚意见不适当都会增加审计机关的诉讼风险。
二、审计结果公告制度下产生审计风险的原因
（一）法律保障不力
审计结果公告制度尚缺乏相配套的完善的法律法规规范体系,与审计结果公告相关的仅有一个审计法和两个准则以及一个具体执行办法。首先，这些既有的规定过于简单和笼统,缺乏具体的统一规范,不利于审计机关操作,反而容易产生消极和不稳定的因素。其次,审计结果公告制度在现行法律中缺乏必要的硬性规定。这为审计结果公告的实际操作带来了很大的自由裁量权,审计结果可以向社会公告,也可以不向社会公告。
（二）问责机制不完善
一方面,责任追究制度的作用未能有效发挥。在我国现阶段,不可避免地许多问题的解决在很大程度上要依赖各级领导的高度重视,而囿于实际情况,领导同志又不可能对所有问题做出详细过问与具体批示。另一方面,从审计目前发展的状况看,审计机关不具有直接处理处罚的权力,受审计力量有限,也难以做到整改跟踪,审计资源不能有效利用,审计成果不能充分利用。审计结果公告之后由于缺乏相应的强有力的督促整改措施和惩戒制度,势必削弱审计对权力的监督。
（三）媒体监督浅层
审计结果公告向社会公开,之所以能引起强大反响,在很在程度上得益于媒体的关注。新闻媒体作为特殊公告对象有其自身的工作性质和活动规律,既是独立受众对象,又是其他受众的桥梁。从审计署第一份审计结果公开以来,真正在社会各界引起强烈反响的是经过新闻媒体站在自身角度从中收集、整理、加工、提炼而成的各种新闻热点。因此媒体监督的导向至关重要。而在相当一段时期内,广大新闻媒体仍然停留在审计报告中被点名批评的单位,间接夸大了审计的功能,也加大了审计风险。
（四）审计质量不高
目前审计质量的提升和发展极不平衡,存在上高下低、东高西低的现象。审计工作的开展建立在被审计单位提供的财务报表与相关财务会计资料基础上,真实性、完整性、准确性都有待于审核。受审计人员的能力、水平、素质、法制观念、道德意识以及审计程序不到位、审计处理处罚随意性大等因素影响,审计工作质量存在着很大的不稳定成分因素。
三、审计结果公告制度下防范审计风险的建议
（一）优化公告环境
一是着力营造地方审计结果公告的良好法制环境,制定地方审计机关审计结果公告规章制度,使审计结果公告真正纳入制度化、法制化及规范化的轨道,以此来约束审计机关和被审计单位,并取得社会广泛支持。二是努力争取地方党委和政府的认同与支持,取得被审计单位的理解与配合。我国的政务公开是大势所趋,地方审计机关根据当地的客观情况,在地方党委和政府的支持下,先行试点,先易后难,逐步推开,建立并健全审计结果公告制度。三是加大审计结果公告宣传,为地方审计结果公开创造有利的社会舆论环境。
（二）提高审计质量
1.全面提高审计人员素质，强化审计职业谨慎观念。可以从以下两个方面来进行：一是要注重提高审计人员的业务素质，加强审计业务培训，不断更新和补充与审计相关的各种知识，使审计人员能胜任各自的工作岗位，满足审计工作的要求；二是要加强对审计人员的职业道德教育，树立廉洁从政、恪尽职守、爱岗敬业、甘于奉献的精神，提高审计人员的职业道德水准，以确保审计质量，降低审计风险。
2.完善审计结果公告质量控制制度。完善的审计结果公告质量控制制度包括以下三阶段内容：①准备阶段的质量控制。具体包括：审计项目立项和编制计划，审前调查和制订审计方案。②审计实施阶段的质量控制。具体包括：现场作业控制；审计日记和审计工作底稿控制；汇总、复核审计证据和审计工作底稿控制；审计组审计报告控制。③终结阶段的质量控制。具体包括：审计机关审计报告控制；审计项目复核控制；审计回访、后续审计控制和审计档案管理。
（三）强化问责机制
要积极构建审计发现问题整改机制,有效落实审计结果。进一步明确审计、监察、财政及各业务主管部门职责,按照《中华人民共和国审计法》、《财政违法行为处罚处分条例》等法律法规的有关规定,依法加大整改和处罚力度,建立审计整改工作督察制度,构建不同监督主体协作配合工作机制,确保整改取得实效。通过与立法监督、司法监督、行政监督和社会舆论监督互动,实施动态的持续的责任问责机制，这样审计结果公告才更具有威慑力。
（四）强化国家审计的独立性
加强我国国家审计机关的独立性,要转变审计机关的隶属模式。在人员任命上,审计长应由人大常委会提名；在机构上,国家审计署完全独立于政府之外，并向人大常委会负责并报告工作,审计署和地方审计机关与被审计单位无任何行政隶属关系；在经费上,审计署的经费由人大预算承担；在审计工作中,审计人员不直接参加日常经济计划与行政管理工作,不受任何行政部门干涉,使其监督职权不仅拥有检查权、行政处理权、移送行政处理及提请司法处理权等。
（五）加强内外部监督
一、财务科工作制度
二、预算管理制度
三、收入管理制度
1、门诊收费工作制度
2、住院收费工作制度
四、退费管理制度
五、医疗服务价格管理制度
1、医疗服务价格公示制度
2、医疗服务价格查询制度
六、门诊及住院费用清单制度
七、医疗费用投诉制度
八、医院支出核算制度
九、预收医疗款管理制度
十、医院成本核算制度
十一、审计科工作制度
十二、严禁设置“小金库”的管理制度
十三、重大经济活动决策和责任追究制度
财务科工作制度
1、在院长的领导下，遵守和执行相关法律、法规，廉洁奉公，加强财务管理，搞好财务工作。
2、根据医院工作计划，编制医院预算，做好预算管理，定期检查、分析及预算执行情况。
3、依法组织收入，合理安排支出。医院各项收入要全部纳入医院财务部门统一管理，统一核算。医院的各项收入要执行规定的收费标准，按照费用开支范围、开支标准和审批制度办理各项支出，努力搞好增收节支工作。配备专职审核人员，负债对各项收入、支出的审核。
4、按照国家会计制度的规定，正确进行会计核算，做到手续完备，内容真是，数字准确，账目清楚，日清月结，编制报表，按时报账。
5、加强医院经济管理，搞好成本核算，做好奖金核算工作。定期进行经济活动、成本分析，按月向院领导提供业务收支信息。
6、实行会计监督，对不合法、不真实的原始凭证不予受理；对记载不准确、不完整的原始凭证予以退回，要求更正、补充；发现账簿记录与实物、款项不符时，应按有关规定进行处理，对违反国家统一财政制度、财务制度的收支不予办理。
7、严格执行国务院发布的《现金管理暂行条例》，收入的现金必须在规定的时间全数运送银行。库存现金不得超过限额。同时设置现金日记账、银行存款日记账。对门、急诊与住院收费部门要做好管理和核算工作并定期和不定期进行检查和监督。
8、出差或因公借支，需经有关领导批准。一切经济业务均应取得合法的原始凭证，财产物资必须办理入库手续，经财务人员审核后，方可凭据报销。
9、会同有关部门，按期对医院固定资产和各项材料进行盘点、清查，做到账账相符，账实相符。
10、参与医院经济活动的调研、论证和经济合同的审核工作。参与政府采购预算执行工作。
11、做好物价管理工作。建立物价管理制度，按照价格管理要求及行风建设的要求做好价格公示、查询，患者费用清单打印、发放及解释工作。
12、做好基本建设会计核算和财务管理工作。
13、做好医疗保险的结算工作，依法申报纳税工作。
14、组织财会人员进行专业学习，培训进修以及业务考核。进一步推进会计电算化。
15、做好其他财务管理工作。
预算管理制度
医院财务预算是医院根据事业发展计划和任务编制的财务收支计划，是医院财务活动的基本依据。根据《医院财务制度》和《医院会计制度》制定本制度。
一、编制预算原则
编制财务收支坚持“收支统管”。编制预算时，必须将一切财务收支全部列入预算，不打埋伏和在预算之外另留收支项目。
编制财务收支坚持“统筹兼顾”。预算时对各类资金统筹调度，合理安排。优先保证人员经费支出，优先保证业务正常运转的经常性公用支出。本着先急后缓，先轻后重的原则，妥善安排其它支出项目。
编制财务收支坚持“积极稳妥”。预算时坚持以收定支，量入为出，收支平衡，略有结余，不能赤字预算。收入预算既要实事求是，又要留有余地，支出预算要打紧，坚持勤俭办事业的方针，反效益放在突出位置，对无收入保障的支出不安排预算。
编制财务收支坚持“以法理财”。编制预算必须认真贯彻落实和准确体现国家有关财经和医疗卫生方面的政策法规制度，特别是财政、财务、会计方面的规章制度。
编制预算方法
1、做好编制预算的基础工作,对上年预算执行情况进行全面分析研究。核实相关基本数字,正确测算各种因素对财务收支的影响。准确掌握财政部门和主管部门有关要求和政策。
2、采取零基预算法编制预算。
科学测算计划内各项工作对医院收支影响程度，确定每项工作可能给医院提供的收入或需要安排的支出数量。
(1)收入预算的编制
财政补助收入数：根据财政部门核定的定额补助和定项补助数编列。上级补助收入数：根据主管部门分配此项补助款项额的计划指标或以往取得此项补助的情况和数额，对计划的情况综合分析，合理填列。
医疗收入:门诊收入以计划门诊人次和计划平均收费水平计算。住院收入以计划病床占用数和计划平均收费水平计算。其它收入区分不同的项目，确定不同的定额，分别计算。
药品收入：以上每门诊人次和每床日药费的实际收入水平为基础，结合预算业务量预计变动数计算编列。
其它收入：根据不同收入项目的不同内容和相关业务计划分别采取不同的计算方法，逐项计算后汇总编制。
(2)支出预算的编制
支出预算的编制本着既要保证医疗业务正常运行，又要合理节约的精神，以计划事业发展计划，工作任务，人员编制，开动定额和标准，物价因素等为基本依据。
医疗支出：
人员经费支出：根据医疗业务科室计划平均职工人数，上年平均工资水平，国家有关调整工资、增加工资性补贴的政策规定、标准，职工福利费提取标准、提取额度，计划开支的按规定属于职工福利费范围的增支因素，离退休人员数和国家规定的离退休经费用于开支标准编列。
公用经费支出部分：公务费以人均实际支出水平为基础，按计划医疗业务科室平均职工人数、业务发展计划、经费开支定额计算。
业务费以上实际开支的基础上，根据计划工作量计划合理计算。设备购置费、修缮费根据修购基金提取数以及根据需要和财力可能安排的修购项目实事求是编列。
药品支出：编列方法与医疗支出基本相同。药品采购数可根据药品收入预算数结合药品加成率等进行计算。
管理费用：编列方法基本与医疗支出相同。注意结合各种开支定额。财政专项支出：按具体项目预算编列。
其它支出：参考上实际开支情况考虑计划内可能发生的相关因素，正确预计编列。
三、财务收支预算审批与执行程序
1、医院提出预算建议
2、财政部门下达预算控制数
3、医院编报正式预算
四、财务收支预算调整
经财政部门批准的医院预算一般不予调整。但由于国家重大政策调整和医院事业计划发生调整和收支标准调整或发生其它特殊情况，对医院原预算有较大影响时，可按规定程序进行调整，并报经主管部门或财政部门调整预算
收入管理制度
1、医院的全部收入要纳入财务部门统一核算和管理。其他部门和个人都不得私自收取任何费用。严禁私设“小金库”和账外账。
2、医院的各种收入要认真执行国家的物价政策，严格执行国家制度的收费标准。依法组织收入。
3、医院取得各项收入必须开具按规定统一购置的票据。
4、各项收入按财务规定及时入账。
5、每季度对收入进行分析。
门诊收费工作制度
1、门诊收费处应以病人为中心，努力提高服务质量。严格执行财经纪律和计算机出来程序，做好门诊普通病人、医保病人和体检病人的挂号收费工作。
2、收费员每次对收付现金要唱收唱付，钱票当面点清，熟练快速，尽量缩短病人等候时间。
3、收费员每天工作结束时进行日结，打印现金收入日报表，全额上交当日收费现金。及时盘点库存现金，做好盘点记录日清月结。
4、按规定做好病人纠错退款喝就诊卡挂失、补卡工作，并保管好退款单及挂失和补卡记录以备审核。
5、安排好班外、节假日门诊收费值班工作。
6、收费员应管好各类收据、保险柜钥匙、保险柜密码和电脑系统密码，并经常更换密码，离开岗位需退出当前操作系统，保持高度经济安全意识。
住院收费处工作制度
1.严格遵守医院各项规章制度，掌握各类医疗保险政策。
2.住院患者实行预交金制度，患者入院前根据入院通知书上诊断的病情，收取住院患者押金。对急、危、重患者坚持先收住院治疗，后及时催款的原则。
3.收取现金要开具预交金收据，收付现金要唱收唱付，当面点清，留有收据存根复查和备查。
4.患者办理出院手续必须交回所以预交金收据，若预交金收据丢失，必须凭患者有效身份证复印件方可办理。操作员核对预交款无误后，办理出院手续，开具住院发票。
5.根据医院纠纷、退款制度、做好医技、临床科室的退款确认工作，并保证退费凭证的完整、真实。
6.当日收入的现金全部交存银行，并确保表款相符。编制每日的现金日报表，预交金日报表等，做到表表相符。
7.认真保管和使用收费票据，已用完的票据存根及时装订并上交。8.做好在院病人欠费的催收工作。关注出院病人的结账和未结账情况，发现问题及时反馈并协助处理。
退费管理制度
1.患者在医院就诊，取得医院正式收据后，因故需退费，需提供正式收据、退费证明、检查或治疗申请单、药品处方等原始付费凭证，以上单据需经医师或药师、相关科室和财务部门负责人签字同意后退费。领取退费时领款人需在退款发票上签字。
2.收费员要严格遵守退费管理规定，严格审核退费手续，认真核查后予以办理退费。对违反规定私留患者收据、不符合退款手续和舞弊行为的，一经发现，应及时向上级主管人员报告。
3.收费员要将当天的退款单据与相对应的收据核对后妥善保管，随收费明细账上报，做到日清日结。
4.财务部门的稽核会计要逐日、逐笔审核退费。
5.相关检查、治疗科室要密切配合协作，对退费情况进行监督。6.财务部门定期对退费金额及项目进行统计，并报相关管理部门进行综合分析。异常情况应及时上报审计监察部门。
医疗服务价格管理制度
1.使用统一的医疗服务价格库，严格执行上级有关医疗服务价格管理的规定。
（1）组织职工认真学习价格管理文件，把握好医疗服务价格的相关政策。（2）使用全省统一的《福建省省级医疗机构医疗服务价格》库软件。信息系统必须适应统一价格库的要求，不得随意修改、变更价格库的格式和内容。
（3）各科室必须按价格库中规定的项目编码、名称、内涵、除外内容、计算单位和说明来提供医疗服务，同时收取相应费用。
（4）按上级规定，医院有权在政府制定的最高指导价范围内，根据市场供需自主制定本单位时间执行价，各科室要将需调整的项目、价格及时报送财务科，经审批后执行。
（5）严格按价格库规定的除外内容列出特殊消耗品的名称，及采购该类物品的规格、计量单位、进价和上级规定的加价率、收取特殊消耗品的费用。
（6）各科室因技术更新，业务拓展等需要增加医疗服务项目或申报特需医疗服务项目时，应按规定提供相关资料，由财务科按上级规定程序和要求逐级上报。
2.医疗服务价格公示制度和社会监督
（1）要按上级规定的要求实行价格公示。采用电子触摸屏、电子显示屏或公示栏、公示牌、价目表、价目本等公示医疗服务价格，自觉接受社会监督。
（2）免费向患者提供费用清单。门诊患者如有要求由清单打印处免费给予提供。住院患者的日清单由清单打印处负责打印。
（3）及时处理从社会各层面反映的问题，如问卷调查、社会监督员反映的问题或患者投诉等，定期通报收费自查中发现的问题。
3.医院内部价格监督机制
（1）成立医院价格管理委员会，配备相应的价格管理人员。
（2）定期或不定期组织收费自查，至少每季度集中组织自查一次。抽查病历不少于60份。对发现的问题及时反馈整改。
（3）对问卷调查中病人和家属反映的问题及时处理并留有书面记录。
医疗服务价格公示制度
1.门诊和病房大楼大厅采用电子显示屏公示医疗服务价格，药品价格若有变动，由药房负责及时调整。
2.各科室由护士长负责悬挂医疗服务价格本。3.医疗服务价格有变动要及时更正公示牌。
医疗服务价格查询制度
1.门诊大厅和病房大楼大厅设置专用查询电脑，提供病人自助刷卡查询已发生的医疗服务项目及价格。
2.门诊导诊台负责指导与协助病人查询医疗服务项目和价格，处理病人提出的相关问题，及时与相关医疗科室或财务部门联系。
3.门诊和住院收费处及诊疗科室的医务人员有责任协助病人查询当天的医药费用，解答质疑。
4.经查询发现收取医药费用有差错时，应按规定手续退款并向病人道歉。
门诊及住院费用清单制度
1.为保证住院患者享有充分的知情权、询问权，医院由清单打印处负责每天向住院患者提供日清单，病人当天的日清单于第二天下午送达病人手中，节假日顺延。
2.为保证住院患者费用结算的真实性，住院收费处必须在病人办理出院后，向出院患者提供费用汇总清单。
3.门诊病人若有需要，可以免费打印费用清单。
4.门诊和住院日清单，住院汇总清单的内容和格式要符合上级卫生主管和物价部门规定的内容和格式。
医疗费用投诉制度
一、医院在门诊和住院大厅等显著位置处设置医疗费用意见投诉箱，由专人负责定期开箱检查，对投诉的问题进行核查，并向有关领导反映。
二、医院设立费用监督投诉电话，并将电话号码标示在价格公示栏、投诉箱等醒目位置。电话由医院物价人员负责，并对电话中反映的内容认真登记，及时向上反映。医院物价管理部门应对所反映的问题认真进行核查并依照有关规定对违规现象进行处理
医院支出核算制度
医院的经费支出是指在医疗业务活动和经营管理过程中所发生的消耗，按照支出的业务内容，分为医疗支出、药品支出和其他支出等。医院的各项支出要根据国家有关方针、政策和财政的规章制度，本着少花钱，多办事，把事办好的原则，在院部领导下，由财务部门统一核算，统一安排支出，建立健全支出管理的内部控制制度和手续，讲求资金使用效益，促进卫生事业发展。
一．经费支出范围和标准
(一)医院的各项经费支出，要遵守财务制度，维护财经纪律，严格执行国家规定的开支范围和标准内安排支出。
(二)医院的各项经费支出，必须按照核定的预算数，由财会部门根据经费的用途和项目有计划地安排使用，务必讲求资金使用的效果。
(三)医院的各项经费支出，实行统一领导，分级归口的管理办法，各职能科室按照预算分配的计划数，分期分批安排使用，财会部门在核定的预算指
标范围内严格把关。涉及预算指标调整时，在计划范围内的调整，由财会部门审核。超出预算或计划外开支，由相关职能科室提出报告，送财会部门审核后，由院长批准执行。
(四)医院的各项经费支出，必须划清资金渠道和来源，分别列支和使用。对专项补助，专用基金，以及其他代管资金等要分清界限，专款专用，不得挪用侵占。
二．控制经费支出的措施
(一)加强审批管理。每次经济活动应按规定凭合法原始凭证按医院财务审批制度报领导审批，方可报销。
(二)医院各项经费支出的原始凭证必须注明用途，要由各相关职能科室签注意见，财会部门审核是否合法，用途是否合理，数字是否真实，审批手续是否完备等，才能办理支出手续。
(三)有下列情况的开支，财务部门不得报销付款：
1.不按预算未经批准的基建工程和修缮项目，不予报销付款。2.盲目采购材料物资造成铺张浪费的不予报销付款。
3.违反国家“政府采购法”，应招标未执行招标的项目、未经控办批准的项目和内容的开支不予报销付款。
4.未经批准的超预算、超标准、超计划的支出，不予报销付款。5.数量不足，质量不符的采购支出，不予报销付款。6.其他违反财经纪律的支出，不予报销付款。
7.建立预算经费管理手册，由财会与职能部门各执一册，逐日逐项办理预算经费使用登记手续，以便加强管理，控制支出。
8.经常检查医院支出情况，分析费用升降原因，提出改进意见，及时向有关领导反映情况。
（四）加强经费支出的内部审计工作
（五）根据院务公开等规定，定期进行经费支出情况公开
（六）加强科室成本核算工作
预收医疗款管理制度
1.按照相关规定制定预交金额度和收取预交金。
2.收取预收医疗款的必须开具《预交金收据》，并做好相关信息的记录与核对。
3.严格执行预交金收、退、作废的操作规程。
4.严禁挪用预收医疗款，当日预交金当日入账，不得坐支。
5.预收医疗款实现系统内双重核对，即收费系统内部至少提供两种以上不同方式提取的数据，实现收款人员与审核人员之间的核对，数据一致后审核人员及时确认预收医疗款收入。
6.预收医疗款实行三级审核控制，即收款员、收费结算部门审核责任人和财务部门审核责任人三个层次。
（1）收款人员负责准确收取预交金，并开具《预交金收据》。
（2）收费结算部门审核责任人负责审核当天预交金总额，送存银行并将日报表报送财务部门审核责任人审核。
（3）财务部门审核责任人每日核对预收医疗款报表与进账单是否一致。（4）收费结算部门和财务部门均应设置预收医疗款账目，每月双方进行核对。
（5）财务和审计部门要对预收医疗款进行不定期检查，发现挪用，依法追究当事人责任。
医院成本核算制度
医院实行成本核算，目的在于通过对医院和医疗服务成本的核算与管理，进一步提高医院经济管理观念，提高医院全体员工的成本意识，减少浪费，从而提高医院的社会效益和经济效益，增强医院在当前环境下的竞争能力。根据《医院财务制度》《医院会计制度》，制定本制度。
一、成本核算原则
1、按照权责发生制的原则正确计算成本。
2、正确划分各种费用的界限，要严格遵守国家规定的成本开支范围，不能乱挤成本，把不应计入成本的费用计入成本。
3、实际成本原则。
4、一致性原则。
5、分别核算原则。
二、成本核算对象
医院成本核算的对象是指医院成本归属的对象，或者说是费用归集的对象。确定成本核算对象是实行成本核算的基础。划分或确定成本核算对象，是解决计算什么成本的问题，或者是说确定成本费用由谁承担的问题。按核算层次分为三个层次的目标：
院级成本：包括医疗成本、药品成本和管理费用；
部门成本：包括临床部门、医技部门、药品部门、医疗辅助部门、行政后勤部门科室成本；
服务单元成本：包括项目成本、诊次成本、床日成本、病种成本。
三、成本核算内容
（一）医院级成本
院级成本核算方法具体按照《医院财务制度》和《医院会计制度》规定进行核算。
（二）部门级成本
1、核算内容 核算内容包括收入和支出。收入
（1）门诊收入
①挂号收入：以实际挂号人数计算。②诊察收入：以实际挂号人数计算。③检查收入：包括放射、B超、胃镜等检查收入。④手术收入。⑤化验收入。⑥其他收入。⑦药品收入。⑧治疗收入：包括输血、输氧等收入。（2）住院收入
①床位收入。②诊察收入。③检查收入：包括放射、B超、胃镜等检查收入。④手术收入。⑤化验收入。⑥护理收入。⑦药品收入。⑧其他收入。⑨治疗收入：包括输血、输氧等收入
（3）医技科室及其他医疗辅助科室的收入以收入全额作为科室的收入。（4）仅仅消耗材料而不产生利润的科室不计算收入。支出：
（1）人员支出：指直接或间接为医院医疗活动提供的各种劳务报酬，包括各种正式人员、合同工、临时工、返聘人员工资、津贴、补贴、职工福利及社会
保障费等用于个人部分的各项支出。
（2）公用支出：指开展医疗服务而发生的各项直接费用。①药品费②材料费③水电费④邮电费⑤交通费⑥差旅费⑦培训费和会议费⑧维修费⑨设备折旧⑩房屋折旧(11)后勤社会化费用。
（3）对个人和家庭的补助支出：①住房补贴，包括住房公积金、购房补贴②其他。
（4）其他支出：指除上述支出以外的其他支出。包括①财产物资损失：固定资产、财产物资、流动资产的非正常损失②医疗赔偿支出及医疗责任保险。
管理费用指行政后勤部门为管理和组织医院医疗服务等业务而发生的各项费用。管理费用按一定比例计算摊入各科成本。
医疗收益：科室收益是指科室收入扣除科室成本后的余额。即：医疗收益＝科室医疗收入－科室医疗成本
2、设立成本计算单位
医院所有科室按所具有权力和承担工作责任区分为利润中心和成本中心。成本中心：以消耗材料但不产生利润的科室，主要对成本控制情况负责。包括行政后勤科室及部分医技辅助科室，如医疗供应室。
利润中心：以临床科室为主体，其定位为既对成本负责，又对医院收益负责的内部责任单位，全面负责完成医院的收支利润。包括所有门诊、住院临床科室和医技检查科室。
四、核算方法
（一）做好成本核算的基础工作
1、清产核资。对医院资产进行全面清查，具体包括资产清查、产权登记、价值确认、资产核实等，建立健全资产管理明细账卡。
2、建立健全实物资产管理制度。建立健全实物资产的计量、计价、验收、领退、转移、报废、清查和盘点制度，是进行成本控制、正确计算成本的重要前提。
3、建立成本核算的原始记录和凭证传递流程。财产物资和工资的原始凭证可采用一式多联的形式，其他外来与成本核算有关的原始凭证应制定合理的传递流程。
4、制定费用的开支标准，明确费用的审批权限。费用发生之前和发生过程之中加强审核与控制，应事先制定费用的开支标准，明确费用的审批权限，做到
有章可循，便于有效控制成本。
5、制定先进可行的消耗定额。根据医院的实际条件和技术水平，充分考虑各种因素合理制定。
（二）成本费用归集
确定成本归集对象是为计算成本而确定的各类费用归集分配的范围。在医院的会计核算和管理实务中，成本计算的对象是根据医院管理需要确定的，可以分别是医院、部门、科室、单位，项目、病种等。它们分别归属于会计实务中的直接费用和间接费用。一般来说，院级成本对象的分类相对较粗，如医疗成本、药品成本等，并分别划分出人力成本、材料成本、管理成本等直接成本或间接成本。部门（科室或班组）级成本项目划分相对较细，根据医疗服务的内容和成本来源，分别划分为药品、血费、材料费、各种人力成本、各种直接管理成本和分摊管理成本等。
1、成本费用归集原则
成本费用归集按受益原则，将成本费用归集最小化。一是指成本费用的归集分类最小化，即尽可能地将成本费用按成本项目逐级从类目、亚目至细目进行明细分类归集，应尽可能归集到最低级的明细项目上；二是指对成本项目在归集明细分类的同时，还要尽可能地归集到最小部门，如科室、班组等最小单位。
2、成本费用归集方式及流程
利用医院计算机网络，对不同成本项目，分别采用手工归集汇总与计算机网络自动传输相结合的方式。计算机自动化和操作录入的规范化、分类的标准化，以及规章制度的健全和落实关系到成本数据的及时归集、准确测算、合理分配等。
3、成本计算期
一般以会计期间作为成本计算期。为便于成本管理，可按月、季为成本计算期。
根据医院具体情况，成本核算以月为单位，成本报告以季度为单位。
（三）成本费用分摊
对不能直接计入各科室的成本根据医院经济管理的需要，在不同成本核算对象、不同科室（单位）或不同服务项目之间进行分配，以便使成本核算准确合理。
1、成本分摊受益原则 即谁受益，谁负担，谁得到收益多，谁承担成本就多。分摊要合理，计算要准确，以便明确成本控制和成本管理的职责，使效益评价公平合理。
2、成本分摊配比原则 即指单位医疗收入和预期的医疗成本应相互配比。它不仅包含收入和成本在因果关系上的配比，也包含收入和成本在时间意义上的配比，即同一会计或统计期间收入和成本的配比。坚持配比原则，有利于正确计算和考核各部门的经济管理效益。
3、成本分摊的内容和结转方法
成本费用分摊的内容主要有三个方面：不同服务对象之间的成本分摊；科室单位间的分摊；床日、诊次和项目成本的分摊。
医院根据具体情况，针对不同的分摊内容，采取不同的分摊方法。如管理费用分摊结转：月末将管理费用按科室的人数分配到成本中心、利润中心。成本中心按受益原则和配比原则将其成本分摊到各受益科室。
已经制定内部结算价格的按工作量和内部结算价格进行计算。
（四）医院成本核算相关帐务体系
1、医院成本核算的费用要素和成本项目
费用要素：医疗服务活动过程中发生的各种费用按经济内容划分，主要有劳动对象方面费用和劳动手段方面费用，以及活劳动方面费用三大要素。具体包括以下15个费用要素：工资、补助工资、其他工资、职工福利费、社会保障费、公务费、药品费、卫生材料费、其他材料费、低值易耗品费、业务费、购置费、修缮费、租赁费、其他费用。
成本项目：根据医院业务特点和管理要求，医院成本核算设立以下七个成本项目：人员费用、药品费、材料物资消耗、折旧费、维修费、公务业务费、其他费用。
2、医院成本核算的账户体系
医院成本核算的主要账户有医疗成本、药品成本、辅助业务成本、管理费用、预提费用、待摊费用账户。辅助业务成本账户用以归集后勤保证和其他辅助部门所
发生的成本，根据服务对象将服务成本分摊记入医疗成本、药品成本、管理费用
等。管理费用采用一定的分配标准分别记入医疗成本、药品成本。辅助业务成本和管理费用账户是过渡账户，月末无余额。
3、医院成本核算账簿体系
为了反映成本费用发生情况，医院应设置成本核算总账和成本核算明细账。
医疗成本明细账。医疗成本账户是为了归集开展业务活动过程中发生的各种医疗服务成本而设立的，按最小单位（成本中心）进行明细核算。
药品成本明细账。药品成本账户是为了归集药品业务活动过程中发生的各种成本费用而设立的，应按门诊药房、住院药房进行明细核算。
五、成本管理
1、加强成本核算信息化建设，提高成本核算水平。
2、成本核算提供的资料，应该满足成本管理的需要。计算成本所采用的某些系数应当定期进行测定。发现系数与实际情况不符的，要及时修订与调整。
3、成本会计人员加强与有关部门的协作，制定或修订有关成本核算的各项制度，组织和检查各科室、班组成本核算工作。经常向职工群众进行厉行节约，增收节支的宣传教育，促使医院全员参与成本管理。
4、按时进行成本报告，定期进行成本分析，结合各科室实际情况计算分析成本差异，加强与科室的沟通，共同分析查找成本变化因素和制定成本控制方向。
绩效工资计算坚持以成本核算为基础，科室成本核算情况纳入科主任管理目标考核内容。
审计科工作制度
审计工作人员在院长领导下，依照国家法律、法规和政策的规定，对本单位的财务收支及经济效益等进行内部审计监督。
一、内部审计机构的主要任务：
1、对本单位及所属单位的下列事项进行审计监督：
（1）财务计划及预算的执行和决算；
（2）基本建设资金的收入和支出；
（3）外汇的收入和支出；
（4）其它资金的来源、上缴、使用及分配；
（5）国家和单位资产的管理情况；
（6）经营成果财务收支的真实性、合理性和合法性；
（7）内部控制制度的健全、严密、有效；
（8）重要经济合同、契约签定的可行性、合法性、效益性。
2、检查、评估本部门、本单位及下属单位的社会效益和经济效益情况。
3、对财务决算、报表、纳税申报、贷款申请、自筹基本建设资金来源等事项进行审签。
4、配合审计机关或上级审计机构进行必要的专题调查。
5、配合有关部门对贪污、盗窃以及由于工作失职或者失误给国家造成重大经济损失的行为进行专案审计。
6、宣传贯彻审计法规，指导本单位的审计工作，制定内部审计的实施细则。
7、组织本单位内部审计人员进行联合审计、专业培训学习，交流经验，统计有关资料。
8、办理审计机关、上级内部审计机构交办的审计事项和单位领导交办的工作。
二、内部审计机构的职权：
1、要求被审计单位和部门按时报送财务计划、预算、决算、会计报表、以及审计中所需要的有关文件、资料。
2、检查被审计单位和部门帐簿、凭证、报表、资金和财产，查阅有关文件、资料、收集有关经济信息等。
3、对审计过程中发现的问题进行调查，并向有关单位和个人索取证明材料。
4、提出改善管理、提高效益、纠正处理违反财经法纪行为和失实帐目的意见。
5、报经单位领导审批后，通报违反财经法纪的案件，表扬遵纪守法成绩显著的单位和个人。
6、可以直接向上级审计机构或者国家审计机关反映审计工作中的重大事项。
7、对阻挠破坏审计工作及拒绝提供帐表和有关资料的，必要时经领导批准可采取封存帐册、冻结资财等临时措施和追究有关人员的责任。
三、单位可以在管理权限范围内授予内部审计机构经济处理、处罚的权限。
四、有关部门应向内部审计机构及时提供财务收支计划、预算、决算、报表和有关文件、资料。
五、内部审计机构和审计工作人员应参与的工作：
1、财务收支计划、经费收支预算的拟订及分配。
2、基本建设投资计划的拟订和分配以及竣工项目的验收工作。
3、制定本单位有关经济方面的规章制度。
4、改革中有关经济事项的会议及重大经济事项决定前的可行性讨论研究。
5、会计人员申请专业技术职务的业务考核。
6、本部门、本单位领导指定参与的事项。
六、内部审计工作的程序：
1、根据上级的部署和本单位的具体情况拟订审计工作计划，报经本单位领导批准后实施。
2、对审计中发现的一般问题，可以随时向有关单位和有关人员提出改进意见。审计报告报送本单位领导。
3、对重大的审计事项提出的处理建议，报经本单位领导批准后，交被审计单位和有关部门执行。
严禁设置“小金库”的管理制度
1.凡违反国家财经法规及其他有关规定，侵占、截留国家和单位收入，未列入医院财务部门账内或未纳入预算管理，私存私放的各项资金均属“小金库”。
2.个部门不得以任何理由将属于单位的各类收入采取侵占、截留等手段留在本部门内。如：
（1）各项收入。包括未经批准收取的收入、出租收入、处理报废固定资产变价收入和逾期押金收入等。
（2）各项服务和劳务收入。包括加工、维修、运输和代理业务收入，广告费收入、医疗手册及病历印刷工本费收入、病历复印费收入、技术转让费收入、技术咨询收入、技术服务收入和技术培训收入等。
（3）各项价外收入。包括投资收益、手续费、违约金、包装费、储备费和运输装卸费等。
（4）各种赞助。捐赠等收入。（5）各种形式的回扣和佣金。
（6）各类学会。协会的会务费收入等。
（7）其他应列入医院财务部门账内或应交存财政专户的各项收入。发生上述收入的一律交单位财务部门列入单位收入统一管理。
3.各部门主要责任人是禁止设立“小金库”的第一责任人。部门若存在设立“小金库”问题的，要追究主要负责人的责任，并依据党纪政纪有关规定严肃处理。构成违法的要移交司法机关处理。
4.医院要定期或不定期检查各项收入的收缴情况，对“小金库”进行自查，各部门负责人对自查结果负责并上报，审计监察部门和财务部门要对自查、整改情况和相应的制度建设进行督查。
重大经济活动决策和责任追究制度
为规范我院重大经济活动的决策，确保国有资产的安全和收益，各项重大经济活动决策按如下规定执行，并实行重大经济事项领导负责制和责任追究制。
一、重大经济活动范畴
1.大额资金开支。涉及资金额单项在万元以上、成批在十万元以上的设备、材料购置；涉及资金额单项在五万元以上的基建、修缮等项目；其它开支单笔涉及资金额在万元以上。
2.财务预决算。
3.对外投资、贷款、担保。
4.全院性工资待遇(含奖金、各项补贴)、医疗、住房等职工生活福利及社会保障方面的重要问题。
5.对财务状况及经营成果有重大影响的其他事项。
二、重大经济活动的决策程序
1、凡涉及以上范围的重大经济活动，由负责该项目的部门提交方案，交院领导班子会（必要时可扩大）研究决定。
2、院领导班子会必须有2/3班子成员参加方可召开，讨论时必须有参加会议的2/3班子成员同意方可通过。
3、会议形成的重大经济活动决策意见，由办公室书面通知财务科执行。
4、未经院领导班子研究通过的重大经济活动，财务科一律不得支付款项。
三、重大经济活动报批程序
1、医疗设备购置由器械科按我院规定的程序办理后，提交设备经济可行性分析报告等相关材料，并向班子会解释、说明。
2、除医疗设备外的其他固定资产购置、基建、修缮等由总务科按规定程序办理后提交方案，并向班子会解释、说明。
3、财务预决算、对外投资、贷款、担保等由财务科提交方案，并向班子会解释、说明。
4、其他事项由负责该事项的相关部门提交方案，并向班子会解释、说明。
四、重大经济活动的责任追究
重大经济活动未达到以下目的或发生如下情形时应追究相关人员责任：
1、遭遇经济合同诈骗，直接经济损失在万元以上时。
2、对外投资、贷款、担保造成重大风险和损失时。
3、该项目执行后给医院造成了重大损失和影响。重大经济活动按如下规定追究责任：
1、负责该项活动的部门对所提交的方案的真实性、准确性负责，因所提交方案未能客观、如实反映真实情况，导致班子会决策失误，追究提交方案部门领导及相关人员责任。
2、班子会成员对部门提交方案中所预测的风险，在决策时应充分听取各方意见，对所存在的风险，应合理的预计，未能充分合理的预测风险，给医院造成损失时，追究班子成员的责任。
3、相关人员为逃避责任，故意夸大风险，提供不实数据，导致决策失误，错失良机，追究相关人员责任。
4、为规避重大经济活动决策机制，故意压低报价或预算，而实际支付金额已达到重大济活动范畴规定的金额的，追究提交方案或预算的部门相关人员责任。
5、相关人员在办理重大经济活动中违反国家相关法律、法规及医院规章制度，给医院造成损失的按医院相关规定及干部管理权限追究经济及行政责任，构成犯罪的，由司法机关依法追究刑事责任。
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