强化审计独立性论文（精选8篇）
关键词：独立性;企业内部审计
所谓独立性是指内部审计机构和审计人员在组织工作、经济方面独立于被审计单位，不受外来和内在因素的影响和干扰，保持中立的一种状态，即组织独立、工作独立和经济独立。保持独立性，能使审计工作顺利进行，审计结论客观公正。可以从以下两方面强化内部审计独立性：
一、 思想上独立
(一) 管理层思想上肯定内部审计的独立地位
要想保证内部审计的独立性，关键取决于领导者对内部审计的认识程度和对内审工作的重视程度。管理层要重视内部审计工作，把内审部门作为企业管理的重要组成部分，内部审计是基于加强内部管理与调控的内在需要而产生与发展的，它是一种管理权的延伸，是代表管理权的`审计，是内部控制的重要组成部分。只有确立内部审计的重要地位，内部审计才能卓有成效的独立开展工作，管理层的支持是独立性存在的前提条件。
(二) 审计人员保持独立性思想
审计人员在审计工作中始终要保持精神上的独立，是独立性得以存在的根本条件，要求审计人员有坚定的政治立场，较高的思想水平，针对经济领域不断出现的新问题，新情况保持清醒头脑，公正、无偏见的执行审计活动，评价审计成果。在进行审计评价时尊重客观事实，能够从客观公正的立场上去发现问题、分析问题、提出恰当的审计建议，客观、公正的行使审计监督权，不以自己的主观臆断和个人思想感情随意下结论。
二、 实质上独立
(一) 组织机构独立
内部审计机构的设置要独立，隶属关系上，应在各职能部门之上，提高审计人员的职务，应该尽可能接受董事会或总经理的领导，能保证内部审计较强的对立性。一些企业的内审部门在总会计师或主管财务副总经理的领导下工作，致使内部审计独立性较差，而有的内审部门只是其他职能部门的下属机构，或者是与其他部门联合办公，导致内部审计部门与其他部门互相牵制，难以独立的展开经济监督活动，独立性便无从说起。
(二) 人员独立
内部审计人员应是专门的审计人员，不是由其他部门的工作人员或其他管理人员兼任，这样在制定审计计划、实施审计程序、出具审计报告时可以不受各方面利益的牵制，不受任何部门和个人的干涉，独立的开展活动，出具客观公正的审计结论。而审计人员也应该不断提高自己的专业胜任能力，以适应现代经济对内部审计的高层次要求，这样才能不断提高审计质量，降低审计风险，用优异的工作成绩来保障其独立性。
(三) 经济独立
内部审计既不像国家审计有财政经费支持，也不像社会审计可以有审计收入，而内部审计的经费是企业的日常支出，要保证内部审计客观公正的独立展开工作，就要使内部审计的经费不受被审计对象的控制、影响。设有内部审计的部门在职工福利、升迁、考核和工作环境及硬件设施的各方面也应多考虑内审人员，提高其经济待遇，稳定内审队伍，用相对独立的工作环境和稳定的审计队伍来保障内部审计的独立性。
参考文献：
〔1〕中国注册会计师协会 审计 经济科学出版社，
〔2〕张彤杉 审计学 清华大学出版社，
一、审计独立性的含义
审计师保持独立性的目标是支持报表使用者对财务报告过程的信心并提高资本市场的效率, 它包括实质独立和形式独立两方面的内容。但是20世纪20年代以前, 审计职业基本上只重视实质独立, 直到1939年证券交易委员会 (SEC) 审理“州际袜厂”诉讼案后, 要求美国注册会计师协会 (AICPA) 在职业道德准则中强调审计师与被审计单位不得有任何形式上的利益关系。AICPA职业道德委员会前主席托马斯·G.希金斯也明确指出审计独立性包括实质独立和形式独立两方面内容。
实质独立是指审计师在事实认定、证据收集和意见表述时所保持的一种不偏不倚的精神状态。它是一种内心状态, 要求注册会计师在提出结论时不受有损于职业判断的因素影响, 能够诚实公正行事, 并保持客观和职业怀疑态度。
形式独立是指审计师是在社会公众面前所呈现的独立于被审单位一种面貌。它要求审计师避免出现这样重大的事实和情况, 即使得一个理性且掌握充分信息的第三方在权衡这些事实和情况后, 很可能推定会计师事务所或项目组成员的诚信、客观或职业怀疑态度已经受到损害。
前者无形、抽象、难以评价, 后者有形、具体且可以加以衡量, 二者结合在一起, 构成了审计独立性的概念。实质独立在任何情况下都绝对适用, 形式独立虽然只有基于合理的程序保障才能在一定程度上保障审计的实质独立, 但它却可以影响社会公众对审计实质独立的信任程度。审计形式独立性越强, 社会公众对审计实质独立及审计职业的评价越高。独立性是注册会计师审计的本质属性, 是注册会计师审计职业区别于其他职业的显著特征, 是注册会计师职业的灵魂, 也是注册会计师这一职业赖以生存和发展的最基本条件。审计只有具备独立性, 为社会所信任, 才能保证注册会计师依法进行的经济监督客观公正, 使审计报告更有价值。可见, 注册会计师审计和独立性是密不可分的。正因为如此注册会计师又有独立会计师之称, 注册会计师审计又称为独立审计。
二、案例分析
2012年年初美国上市公司会计监督委员会 (PCAOB) 对安永会计师事务所处以200万美元的罚款, 理由是安永在对美国上市公司Medicis Pharmaceutical Corp (MRX.N) 的审计工作中存在违规操作, 其中包括Medicis的2005年、2006年及2007年财报。
PCAOB表示, 由于安永目前或之前涉及该项目的合伙人在审计Medicis时违反了该机构的规定, 因此他们也在处罚之列。PCAOB主席詹姆斯·多蒂 (James Doty) 在声明中称:“这些审计合伙人及安永审计师未能执行他们基本的职责。审计师的工作就是在评估一家上市公司的财务数据时要持有职业的怀疑精神, 以确保投资者获得可靠的信息, 但他们在该项目中并没有如此。审计如果脱离了独立性和职业怀疑, 那么客观性也就无从谈起。”
在经历了2001年的安然事件后, 层出不穷的丑闻, 使得会计师事务所一直引以为傲的审计业务独立性, 受到了外界的质疑。人们不禁叹到:还能指望注册会计师超然独立的进行审计吗?这不仅是社会审计的一大悲哀, 也是重塑注册会计师信用所付出的高昂成本。
独立性, 一直都被视为一项强加给审计实务界和理论界的行为限制。而1997年7月美国注册会计师协会发表的白皮书又将独立性作为注册会计师职业的核心价值。倘若将行为约束观视为他律, 那么核心价值观就是自律。所以审计独立性既是行为约束又是核心价值。随着服务选择范围的拓宽、审计技术的现代化、经济信息的几何级数增长、社会公众对审计信息的依赖和期望度的提高, 尤其是非鉴证业务比重的扩大, 注册会计师面临着恪守独立性的挑战。审计独立性不再是对外部限制的一种机械反应, 而成为注册会计师赖以生存和发展的必备职业素养。因此, 独立性应是行为约束观与核心价值观的统一, 这两种观点在注册会计师行业发展过程中并行存在, 相辅相成。
三、强化民间审计独立性的建议
(一) 外部制约
1.实现强制的审计师轮换制度
强制的审计师轮换制度, 可以避免由于长期接触而使审计师与客户形成亲密关系的发生, 从而加强审计独立性, 增强审计质量。
2.建立有效的审计市场竞争机制
通过建立有效的审计市场竞争机制, 可以借助于市场自身运行的内在规律, 节约监管成本, 达到事半功倍的效果, 强化审计独立性, 从而提高资本市场的资源配置效率
3.建立注册会计师审计保险制度
借鉴美国财务报表保险制度, 把保险公司引入审计委托代理关系中, 作为委托中介, 形成四方审计关系, 打破传统三角型的审计委托模式, 降低了审计师承担风险的程度, 从而有助于强化审计独立性。
4.建立健全有关注册会计师行业民事责任的法律法规
进一步完善关于会计师事务所承担民事赔偿责任的规定, 使之具体化, 更具操作性。在完善相关法规制度的同时, 要加大对违规事务所及注册会计师的民事处罚和刑事处罚力度, 进而约束审计师的行为, 强化其独立性的意识。
5.建立会计师事务所评级机制
一个声誉好的审计者为了保证持续的经济收益, 不仅有对自身独立性做出承诺的激励, 还有保持实质上独立性的激励, 因为比起其他审计师, 丧失声誉给他带来的损失将会更大。因而, 可以由权威部门牵头, 运用多种指标对会计师事务所的综合执业水平进行评价, 以对会计师事务所评级的方式达到利用声誉机制增强审计独立性的目的。
(二) 内在控制
每一强化独立性的因素都涉及到某些外部的、易定性的、以制度为基础的系统或机制, 并以此来降低审计独立性风险, 然而, 最强大有效的增强独立性的因素是最难定义的:会计师事务所的文化以及审计人员的品性, 主要包括审计人员的伦理倾向以及职业操守。
加强对注册会计师的诚信教育, 提高注册会计师的职业道德操守, 加强职业道德建设, 加大职业道德教育的力度, 使审计师发自内心地意识到自己所从事的职业的神圣性, 培养其社会公众利益意识, 增强其责任意识和使命感, 使保持独立性成为自己的一种职业习惯, 进而使独立性的观念深入人心。
摘要：独立性一直被视为民间审计的本质特征和灵魂。然而在实践中, 很多审计失败案件并不是因为专业能力不胜任而是由于缺失独立性导致的, 并引起了社会对整个审计界可信度的质疑。强化民间审计独立性, 应从内外两方面入手, 在外部约束上建立有效的审计市场竞争机制、会计师事务所评级机制, 实行强制的审计师轮换制度和保险制度;在内部约束上, 应加强职业道德建设, 包括审计人员的价值观及职业操守。
关键词：民间审计,独立性,内外约束,强化建议
参考文献
[1]刘明辉.高级审计研究[M].大连, 东北财经大学出版社 (社会科学版) , 2009
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[4]吴联生.审计意见购买:行为特征与监管策略[J].经济研究, 2005 (7) :66-6
摘要:当前诸多企业存在会计资料弄虚作假,会计信息失真的现象普遍存在,严重影响了社会主义市场经济的健康发展。要从根本上解决和纠正企业的违法违规问题,仅靠国家审计和社会审计的力量远远不够,关键要靠企业自身建立起有效地自我约束机制。内部审计是这一机制重要的一环,而独立性是内部审计具有客观性、权威性,并能做出公正判断和评价的必要条件,是企业内部审计充分发挥职能的关键因素。如何建立健全内部审计机制,充分发挥内部审计的监督和服务职能、完善企业自我约束机制,本文对此进行了详细了阐述。
关键词:内部审计;独立性;制约因素;对策
一、内部审计独立性的内涵解读
独立性是指内部审计机构和人员在进行内部审计活动时,不存在影响内部审计客观性的利益冲突的状态。独立性一般指内部审计机构的独立性;客观性是指内部审计人员在进行内部审计活动时,应以事实为依据,保持公正、不偏不倚的精神状态。个人不能客观地评价自己的工作,而内部审计要对单位管理控制活动进行评价,因此内审人员必须置身于从设计、授权、执行到记录的全部管理职能之外,才能独立履行审计职责。独立性是内部审计工作的必要基础。内部审计人员只有具备应有的独立性,才能正确的实施审计。内部审计的独立性是一种相对的独立,因为内部审计机构作为单位一个职能部门,其工作范围是由单位领导决定的。工作范围是否足够广泛,在很大程度上影响到审计部门是否能够独立于业务经营活动,内部审计人员的工作应该是自由和客观的。自由意味着可以自主判断,自主抉择,不受其他部门、个人或外来因素的制约。客观意味着实事求是,保持公正、不偏不倚的职业态度和操守。
二、影响企业内部审计独立性的具体成因分析
1.相关的内部审计法律、法规不健全
我国企业的内部审计工作没有专门、具体的法律规范。目前,我国已颁发了针对国家审计的《审计法》,针对社会审计的《注册会计师法》,而针对内部审计的只有审计署颁发的《审计署关于内部审计工作的规定》,并未上升到法律的高度。而酝酿很久的《内部审计法》迟迟未能出台。这导致内部审计与国家审计、社会审计地位上的巨大差异,在根本上制约了内部审计的独立性。产生了两种后果:(1)内部审计人员地位没有得到应有的重视,其合法权益得不到有效保护。(2)由于没有具体可操作的部门、行业规章制度,缺乏相关配套指导措施,内部审计人员在实际工作中往往无章可循,无法可依,可操作性较差。
2.内部审计机构的独立性不够强,严重影响了其功效的发挥
一般来说,内部审计机构的管理主要有三种类型:受本单位总会计师或主管财务的副总裁领导;受本单位总裁或总经理领导;受本单位董事会领导。从内部审计的独立性、有效性来讲,领导层次越高,其独立性就越有保障。我国内部审计机构的设置是在国家干预和推动下建立起来的,内部审计机构设置很不规范,缺少完整的独立性。当前内部审计机构缺乏独立性的现象普遍存在,有些内部审计机构不是单独设置而是由其他部门领导或合署办公,例如:(1)附属于办公室;(2)附属于会计部门或与会计部门合署办公;(3)附属于纪委;(4)附属于监察部门或监事会;(5)临时由某一部门领导。这种状况导致了内部审计机构和人员受各方利益牵制,难以开展独立的经济监督活动,严重制约了内部审计的独立性。所以有些单位的内部审计机构形同虚设,甚至名存实亡。另外,有些单位甚至没有设置内部审计机构。
3.内部审计人员的综合素质需要进一步的提高
内部审计人员的业务素质不高,使一些审计工作的进程中出现了专业缺陷上的问题,这些问题如果不能尽快并有效地解决,就会导致审计结果上的偏差,从而影响审计工作的顺利开展。
4.受多种因素的影响,审计人员难以坚持原则的开展工作
当审计人员的审计活动可能带来自身经济利益损害的影响时,会有压力冲突。例如审计人员或其亲属持有被审计单位的股票或债券时,一旦发现问题,其利益可能受损。再比如,当审计人员的个人就业机会或者其他经济利益可能与被审计单位的负责人紧密相关时,威胁会产生。
三、完善我国企业内部审计独立性的具体对策
1.加快内部审计相关的法律、法规的建设
国家应该健全内部审计相关的法律、法规,把各行各业预计会遇到的问题都考虑到,并对预计的问题提出解决方案和有效地避免措施,健全相关的法律、法规,使内部审计人员能够更充分的懂得法律、法规,能够更好的做好本职工作,避免重大错误的发生。
2.提高内部审计机构的独立性
内部审计独立性的一个最主要标志,就是内部审计机构设置的独立性。科学、有效的内部审计机构设置是内部审计发挥作用的保障。内部审计机构在企业中处于什么样的地位,内部审计部门与业务部门及其他各职能部门之间存在着怎样的制衡关系等因素,最终决定了内部审计工作的独立性程度。董事会作为企业的最高经营决策机构,拥有最高的权威。在董事会或总经理领导下设立内审机构,有利于保持内审机构较强的独立性和较高的权威性,从而有利于内部审计职能作用的有效发挥。为提高我国企业内部审计机构的独立性和权威性,要结合企业经营管理的实际情况,建立适当的内部审计机构设置模式。
3.实行统管统派制度,强化内部审计的独立性
为了强化内部审计人员的独立性,部门、单位的内部审计人员可由国家电网公司或各省公司专设的内部审计部门统一委派,内部审计部门向委派单位收取一定费用,用以支付派出内部审计人员的工资和福利。内部审计人员实行统管统派制,从行政上和经济上解除了内部审计人员对委派单位(或称服务单位)的依存关系,消除了内部审计人员的后顾之忧,增强了内部审计人员的独立性,扩大了内部审计人员的自主权。
4.提高内部审计人员的专业知识和技能水平
专业知识和技术是解开内部审计业务的一把钥匙。在开展内部审计工作时,必须熟练掌握审计标准、程序和技术,并运用到实际审计业务中。另外内部审计师经常与财务记录和报告打交道,这就要求内部审计师同时要熟悉会计准则和技术,必须理解管理原则,从而认定和评价偏离良好经营惯例的情形的重要性和重大性。内部审计师们要严格要求自已,不断提高自己,充实自己的业务技能,做到学习制度化,工作学习化。通过学习与工作的有机结合,使内部审计人员充分具备组织内专业技能所必须的知识和技术,能够精通内部审计标准、程序和技术运用。
5.重视内部审计人员的思想道德建设
如果内部审计人员只具有专业知识和能力,而品质不良则为无稽之谈。品质分为道德品质与个性品质。在道德方面,内部审计师必须正直、客观和负责。面对经济利益、外界压力时能够以事实为依据,正确地给事实定性,客观地评价审计中发现的经营管理中存在问题的重要性,没有个人私心,绝对值得依赖,完全负责地评价问题,设法解决问题才不会对报告结果造成严重损害;在个性方面,内部审计师需要具有能够应付各种情况的能力,在不同的审计业务中碰到不断变化的环境时可以及时进行自我调理,要具有较强的理解能力,能够把被审计活动的专业术语转换成通谷易懂的语言,灵敏地应对新的问题,新的组织目标和管理层的新观点。
参考文献:
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[2]张广彦:内部审计独立性客观性威胁的识别及其管理[J].商业会计,2007,(22).
摘要：非审计服务是会计师事务所重要的服务领域。随着注册会计师行业竞争的日趋激烈，非审计服务收入占会计师事务所总收入的比重日益俱增，并逐步取代审计服务成为注册会计师业务体系中的“主角”。然而随着近年来上市公司丑闻不断的发生，引起社会公众对非审计服务是否影响审计独立性高度关注，并就是否应对其进行拆分进行探讨。本文从审计独立性的基本层面出发，对注册会计师提供非审计服务是否会影响审计独立性问题进行了探讨，立足于注册会计师行业非审计服务发展的现状，提出了注册会计师行业对非审计服务的发展策略。关键词：非审计服务
审计的独立性
影响
应对策略
随着经济的发展，审计市场竞争日益激烈且慢慢已达到饱和状态。因此，会计师事务所若想富有市场竞争力就必须发展非审计服务，提供更多的非审计服务类型。再加上企业国际化趋势和经济行为的变迁，使得企业对于注册会计师提供的服务类型需求大幅增加。但这种发展引发了一些人及监管机构担忧，注册会计师是否应该向审计客户提供非审计服务一直是争论的焦点。现就非审计服务对审计独立性的影响加以分析：
一、非审计服务与审计独立性质及其关系
（一）非审计服务的概念 由于目前对非审计服务尚无明确定义,可以根据其具体业务范围试定义如下：非审计服务是相对于审计服务而言的，是会计师事务所向客户提供并收取一定费用的审计以外的多种服务。内容主要有：纳税服务（如纳税申报单的编制等）、管理咨询服务、财务咨询服务、与会计有关的服务（如系统设计控制、数据处理、清算和成本会计方面的咨询服务、营销规划）、与会计无关的服务（如市场调查、经理人员招聘和工厂布局研究等）。CPA之所以愿意提供非审计服务，有以下经济动机：（1）审计行业内部压力。审计服务市场的竞争十分激烈，行业内部的竞争和边际利润下降导致其不断寻求新的服务领域，不断拓展其审计业务。（2）审计行业外部的激烈竞争。对于一些新兴的服务市场，如伦理签证、网站认证、系统认证等），并不是审计师法定的服务范围，如果审计师不去占领，其他竞争者就有可能去占领这一市场，从而影响整个审计师服务市场的发展。（3）顺应市场需求。信息技术的飞速发展深刻地影响决策者对新型信息和相关的签证与认证服务的需求。因此，迫切需要CPA提供一种独立、客观、公正的专业服务能在一定程度上保证其决策所需的信息具有可靠性。
（二）审计独立性 根据美国独立准则委员会的定义，审计独立性是指“不受那些削弱或有可能削弱审计师作出公正判断能力的因素的影响”。由此可见，注册会计师在执业中保持独立性是注册会计师职业道德最重要的要求之一，也是审计报告客观、公正的基本要求。我国审计独立性是指注册会计师在执行审计业务、出具审计报告时应当在实质上和形式上独立于委托单位和其他机构，包括实质上的独立和形式上的独立两种含义。所谓实质上的独立，是要求注册会计师与委托单位之间必须实实在在地毫无利害关系。注册会计师只有与委托单位保持实质上的独立，才能够以客观、公正的心态发表意见。所谓形式上的独立，是对第三者而言的。注册会计师必须在第三者面前呈现出一种独立于委托单位的身份，即在他人看来注册会计师是独立的。由于注册会计师的审计意见是外界人士进行决策的依据，因此，只有形式上的独立，才能得到社会公众的信任。
（三）非审计服务发展的现状随着信息时代的到来，知识经济的崛起，以及企业经济活动国际化和多元化发展趋势的增强，会计师事务所向客户提供非审计服务
已成为世界趋势。在资本市场较为发达的国家，审计服务所占收入比例和创造利润的能力不断下降，非审计服务的收人比例与日俱增，并逐步取代了审计服务成为注册会计师业务体系中的“主角”。目前发达国家非审计服务收入占事务所收入的比重越来越大，非审计服务费用所占比例如此之高，引起了社会各界的强烈关注。而我国的非审计服务尚未普遍开展，我国的管理咨询、评估等高层次非审计服务的费用所占经营收入的比例是非常之少，甚至可忽略不计。其它如验资等低层次非审计服务所占比例也并不大。近年来，非审计收入呈稳步上升的趋势，但总体所占比重仍不大。
二，非审计服务对审计独立性的影响
1，非审计服务是否影响审计独立性中专家所持有的观点
（一）非审计服务影响审计的独立性有许多专家学者认为，非审计服务的提供会影响审计的独立性，其原因主要有以下方面：（1）经济利益关系影响审计实质上的独立性。当注册会计师向客户提供审计服务时，注册会计师就和审计客户之间形成了一种生意上的伙伴关系。正因为这种关系的客观存在，当注册会计师在实施对同一客户的其他行为决策时，难免会考虑这一财务利益，当利益出现冲突时，甚至还会为保持这一财务利益而不得不向管理当局屈从。“利益冲突的发生，有两种情况：一种情况是某人的自我利益与其作为特定角色应尽的义务相冲突；情况二则是某人身兼双重角色时，相应的两种义务发生冲突。”非审计服务对审计独立性的影响能同时用这两种情况来解释：因提供非审计服务而取得收入是注册会计师的一种财务利益，发现（若有违约行为）并报告管理当局在提供会计信息方面的违约行为是注册会计师的义务，但在是否报告违约行为时可能注册会计师会面临管理当局的压力，甚至失去客户，此时自身利益就与应尽义务发生冲突；在注册会计师为审计客户提供非审计服务时，注册会计师这一主体身兼二职，同伺两主，一方面为股东、债权人等尽义务，另一方面又为管理当局尽职责，这两种义务也因为管理当局在“审计收费”方面的重要作用而难免冲突。以安然公司为例，安然公司的破产和它运用高风险的经济和会计政策直接有关，另一方面,也和对安然公司进行审计的安达信会计师事务所有关联。2001年，安达信对安然公司的审计收费是2500万美元，非审计服务收费（管理咨询等）却是2700万美元，也就是说，安达信一手为安然公司提供管理咨询服务，另一方面又对其进行审计，可见安达信与安然公司之间有着千丝万缕的利害关系。由于利益一 致的原因，安达信不仅没有指出安然在会计上的违规操作，还帮忙造假并在事发后销毁了部分有关资料。同时，美国证券交易委员会（SEC）
严格禁止审计师拥有客户公司的股票，以保证其独立性，但安然公司的审计委员会的6名成员中有一半拥有将近10万股安然的股票，市价高达730万美元，审计独立性受到严重的挑战。因此，非审计服务在不考虑其他因素的情况下，影响审计独立性是毫无疑问的事。（2）CPA 同时提供两项服务会损害其形式上的独立性。公众对注册会计师独立性的评价主要是关注形式上的独立，即使注册会计师确实保持了实质上的独立，但如果公众认为其偏袒了委托人，则审计结果即使再正确也是徒劳的，因为公众只能通过观察注册会计师形式上是否独立而决定是否 信任其报告的信息。由于向审计客户同时提供非审计服务，注册会计师的审计独立性受到了社会公众的不信任，注册会计师在他们看来是不独立的。一方面，由于注册会计师对同一家客户同时提供审计与非审计服务，对审计的实质独立性存在潜在的威胁，当发生审计独立性受损的情况时，非审计服务对审计形式独立性的“不信任威胁”产生。另一方面，许多研究通过第三方对审计独立性的感知来
检验同时提供审计和非审计服务是否影响审计独立性，这实际上就是对形式独立的检验。且不说这些检验结果如何，而这种检验研究行为本身即从一个侧面说明社会公众已对注册会计师向审计客户提供非审计服务是否损害审计独立性的问题存在了疑虑，非审计服务对审计的形式独立已经产生了“不信任威胁”。（3）关联关系影响审计的独立性。会计师事务所和注册会计师应当考虑关联关系对独立性的损害，可能损害独立性的情形主要包括：与鉴证小组成员关系密切的家庭成员是鉴证客户的董事、经理、其他关键管理人员或能够对鉴证业务产生直接重大影响的员工；鉴证客户的董事、经理、其他关键管理人员或能够对鉴证业务产生直接重大影响的员工是会计师事务所的前高级管理人员；会计师事务所的高级管理人员或签字注册会计师与鉴证客户长期交往；接受鉴证客户或其董事、经理、其他关键管理人员或能够对鉴证业务产生直接重大影响的员工的贵重礼品或超出社会礼仪的款待。
（二）非审计服务不影响审计的独立性有专家学者认为，非审计服务并不必然损害审计独立性，不必拆分限制，其原因主要有以下方面：（1）两种服务之间存在一种协同效应。注册会计师向同一客户同时提供审计服务和非审计服务，不会对审计独立性产生任何实质影响，其理由是注册会计师同时提供两种服务可以通过知识共享提高审计效率。首先，根据“知识溢出效应”理论，提供非审计服务所获得的知识，可能向审计服务产品“溢出”，从而降低审计服务的成本，提高审计服务产品的效率，使审计成本得以降低。也就是说，当注册会计师通过提供非审计服务，能够更深入地接触和了解客户的经营情况、商业计划和管理运作，实质上会大大加强审计的有效性，这种正面的效应远远高于形式上独立性的影响；其次，广泛的服务范围和领域，能使会计师事务所拥有更坚实和更广阔的财务基础。随着会计师事务所业务更加多元化，其财务上更加安全，就更有能力承受失去某个客户造成的损失，因此能够加强注册会计师独立判断；其三，非审计服务有助于事务所在审计市场形成竞争优势。审计市场同其他市场一样存在着竞争，而审计服务模式的特殊性质又使得事务所在同行竞争面前显得特别脆弱。事务所接受公司所有者的聘请，对公司财务报告进行审计并提供审计报告，公司所有者根据事务所审计的财务报告判断公司经营者受托责任的履行情况并采取相应的措施。在这种模式下，支付审计费的客户只关注审计结果，而不在乎事务所发表适当审计意见的能力，因此其更换事务所的成本非常之低。面对客户的这种“威胁”，事务所经常要在失去审计费收入与违背职业道德甚至冒遭到诉讼风险之间进行艰难的抉择。同时提供审计服务与非审计服务的事务所，一方面拓展了收入的来源，增强了对失去客户的抵抗力，更重要的是，非审计服务具有更大的附加值，客户对事务所的依赖性较强，事务所在冲突中就具有更强的竞争优势。（2）实证研究证实非审计服务未对审计独立性有较大影响。2000年，美国公共监督委员会（POB）下属的审计有效性小组首次对提供非审计服务的大型会计师事务所进行的详细调查表明：未发现非审计服务损害审计独立性和审计质量的证据，并且认为“会计师事务所同时对上市公司客户提供审计和非审计服务，能够保持独立、客观和公正。注册会计师提供非审计服务已有一百多年的历史，未发现审计失败与此相关。”2000年，美国独立准则委员会（ISB）委托研究调查机构专门对非审计服务问题进行了调查，调查也发现：会计师事务所在审计之外开拓了其他服务领域虽是事实，“多数人认为，但这并没有给审计的客观性和独立性带来任何挑战”。欧洲会计师联合会“FEE 2000年，（FEE）专门就美国SEC 的独立性修订草案发表评论：不认为注册会计师为审计客户提供非审计服务必然损害
审计独立性。如果注册会计师不参与审计客户或其管理层的决策活动，提供非审计服务就不会损害审计独立性”。安达信尽管审计安然时独立性丧失是事实，但这并不说明暴露的独立性问题与非审计服务存在必然联系。安然公司的雇员中有100多位来自安达信，包括首席会计师和财务总监等高级职员。这种高层的密切关系才是问题的真正症结所在。据报道，曾是安达信员工的安然公司财务总监在安然事件中直接控制和操办了很多的违规操作。另外，安达信是安然公司成立16年以来的审计师，16年的紧密合作不能说不会对独立性产生一定影响。因此，如果将安达信的独立性问题归咎于非审计服务，无疑是一种简单的思维方式，最终不利于问题的解决。（3）我国非审计业务产生的经济利益并未压倒社会目标。只有当非审计业务产生的巨大经济利益压倒社会目标时，才会出现非审计业务干扰审计业务的独立性问题。我国会计师事务所业务收入构成中仍以会计审计、验资等传统会计服务为主，而且这些业务收入呈现出稳中有升的迹象。可以看出，我国的会计师事务所服务还处于单一化、低层次的发展阶段，我国非审计业务所产生的收入远远达不到国际上被认为剥离的界限，即占事务所收入的50%，不会影响审计的独立性，还没达到需要拆分的程度。2，非审计服务对审计独立性的正面影响
（1）广泛的服务范围和领域能使会计师事务所拥有更坚实和广阔的财务基础。审计业务发展至今，传统的服务已经很难通过职业竞争扩大收入，签证、认证等非审计服务具有较高的附加值，已经成为会计师事务所收入的新增长点。事务所财务实力的壮大提高了其财务安全保障系数，使事务所更有能力承受失去客户造成的损失，彻底割除对客户经济利益的依赖性，增强注册会计师独立判断能力，使其发表的审计意见保持独立、客观、公正。
（2）事务所更好地运用人力资源，增强其自身的竞争实力。由于客户经营和财务结构的复杂性，审计工作越来越复杂，有效的审计有赖于多方面专家的集体工作。事务所尽可能利用自身的人力资源，有利于降低对外部专家工作的依赖性，也有利于事务所合理制定和运用质量控制政策和程序。非审计服务的开展，有利于事务所吸引并留住各类专家，同时也会丰富事务所专家的知识和技能。
（3）为客户提供非审计服务，如管理咨询等，能使会计师对客户的经营及财务情况更深入地了解，提高审计工作的效率和效果，缩短收集审计证据的时间，节约审计费用。20多年前Cohen委员会的报告指出：管理咨询能够帮助会计师对客户经营运作和交易情况进行更加深入的了解，能够更有效地确认风险，选择更有效的审计程序，也能更有效主动地抵制来自客户的压力和被动的审计合谋。（4）使事务所增强了独立性。CPA向同一客户同时提供审计服务和非审计服务时，可以通过知识共享提高审计效率，根据“知识溢出效应”理论，提供非审计服务所获得的知识，可以向审计服务产品“溢出”，从而降低审计服务成本，提高审计服务产品的效率。由于CPA在审计过称中能够比较全面地了解企业的财务状况，经营状况及内部控制的设置状况，因此聘请提供审计的会计师事务所从事相关的CPA非审计服务，对企业来说可以节约一定的沟通成本，对CPA来说能够提高其服务的附加价值，是一个双赢的结果，从这一点来看，CPA向审计客户提供CPA非审计服务应该是提高而不是损害审计独立性。
（5）有助于事务所在审计市场形成竞争优势，增强事务所独立性。审计市场同其他市场一样存在着竞争，而审计服务模式的特殊性质又使得事务所在同行竞争面前显得特别脆弱。事务所接受公司所有者的聘请，对公司财务报告进行审计并提供审计报告。公司所有者根据事务所审计的财务报告判断公司经营者受托责任 的履行情况并采取相应的措施。在这种模式下，支付审计费的客户只关注审计结果，而不在乎事务所发表适当审计意见的能力，因此其更换事务所的成本非常之低。面对客户的这种“威胁”，事务所经常要在市区审计收入与违背职业道德甚至冒遭到诉讼风险之间进行艰难的抉择，而多元化的非审计服务能逐渐提高会计师事务所的获利能力，使其在竞争中逐渐发展壮大，增强其经济独立性，事务所实力的壮大提高了财务安全保障系数，彻底割舍对客户经济利益的依赖性，加强注册会计师独立判断能力，以独立，客观，公正的心态发表审计意见。3，非审计服务对审计独立性的负面影响
(1)非审计服务的提供模糊了基于受托责任而形成的审计关系
基于受托责任而形成的审计关系，在委托人、被委托人与审计人员之间形成了特定的关系。委托人是财产的所有者，被委托人是受托管理财产的代理人，二者与审计人员共同构成审计关系的三个主体。审计独立性的保障是以审计人员独立于委托人和被委托人为前提的，其中审计人员独立于被委托人(即客户)是关键点。注册会计师在执行审计鉴证业务时，是受托于委托人以独立的第三者身份对被委托人进行审计，而注册会计师对同一客户提供管理咨询等非审计服务时，则直接受托于被委托人。在这种情况下，“三位一体”的审计关系即被打破，尤其是在同一事务所的会计师在两种业务之间发生“角色互换”的情况下，审计人与被委托人之间的关系已变得模糊不清，审计独立性的基础被动摇。非审计服务业务量的增加，加剧了利益冲突，影响了审计独立性。其结果是，事务所受第三者委托的审计鉴证角色日益弱化，而将其经济命运紧紧维系在非审计服务领域。这样，面对客户的重大会计问题，注册会计师在发表审计鉴证意见时，不可能不考虑因充分披露而遭解聘，同时丧失巨额咨询收入的风险，其独立性必然会受到严重影响。
(2)非审计服务的高额收费影响了审计的独立性
一方面，事务所提供非审计服务的收入比较可观，而审计服务的收入相对较低。事务所害怕失去非审计服务这块“诱人蛋糕”，只好在审计方面做出妥协，这就使事务所与客户之间存在一定的“交易”成分。这样在事务所收取高额非审计服务费用的情况下，事务所是很难独立、客观、公正地发表审计意见的。另一方面，当非审计服务的收入超过审计服务的收入时，会使非审计服务与审计服务之间形成竞争关系，而收入较低的审计服务竞争者趋弱，注册会计师会将更多的精力集中于非审计服务，对审计服务的质量造成一定影响。
(3)提供非审计服务的注册会计师对客户经营成功的期望影响了审计的独立性
注册会计师受约提供非审计服务，其工作质量可通过考察客户的经营成果加以衡量；同时，管理当局也是根据评估管理者的标准来评估提供非审计服务的注册会计师。也就是说，注册会计师的声望取决于其成果，并且经营成功的客户卷入诉讼的可能性也较小。那么注册会计师在非审计服务的结果中就不可避免地与客户存在着财务利益关系，从而削弱注册会计师的独立性。(4)提供非审计服务可能会降低注册会计师在公众心目中的地位
社会公众相信注册会计师行业可以提供高质量的审计服务，原因在于这么多年事务所建立的一系列职业准则，尤其是良好的职业行为准则、公认审计准则以及质量控制准则。而随着非审计服务的拓展，注册会计师行业已形成的的职业准则和法律责任体系正受到财务报表使用者的质疑。由于非审计服务的多样性和不成熟性，使得该领域内的职业准则和责任体系的建立几乎不可能，从而使注册会计师独立、客观、公正的声誉受到损害。
"知识溢出效应”(Simunic，1984)认为，“管理咨询服务和审计服务的成本函数具有显著的相互依赖性。”该观点表明，会计师事务所可能为非审计服务的需求者提供更为有效的审计服务，从而获取经济收益。由于非审计服务的“知识溢出效应”会降低审计鉴证服务成本，会计师事务所在提供审计服务时有可能向客户提供费用方面的折扣，这样在竞争市场上，客户就倾向于向同一家会计师务所购买非审计服务，会计师事务所的费用折扣显然是受到利益因素驱动。由此 “低价策略”的实施影响了审计独立性，进而影响了审计质量。其后果是：一方面会计师事务所为了巩固竞争地位，有可能按照客户的意愿解决某些重大会计问题，从而损害了审计的独立性；另一方面,审计行为的失范，同时加强对财会人员舞弊行为的监督与处罚力度，确保提供财务报告的真实性、可靠性；另一方面，加快完善企业内部的会计规章制度的建设，并注重制定实施细则，从源头上避免制度落实不到位，建立起规范有效的内部会计信息披露监督体制。根据财政部 门及证监部门颁发的规范意见，整改内部财务报告披露不全面、不完善等问题，不断加强修改与补充，提高会计信息的真实性与相关性。
（5）非审计服务使形式上的独立受到损害。注册会计师从事的代理会计记账、设计会计制度、进行管理咨询和税务规划与咨询等业务，已使注册会计师的执业范围完全深入到客户公司的内部经营与管理，直接或间接地参与了客户公司的经营决策，并且为事务所与客户之间的“近亲繁殖”提供了土囊。如安然公司的许多高层管理人员都是安达信的前雇员，安然公司的首席财务主管、首席会计主管等高层管理人员都是从安达信招聘而来，至于从安达信辞职，到安然公司担任较低级别管理人员的更是不胜枚举。与此同时，尽管制度要求同一事务所的会计师分别担任同一客户的不相容业务，但不容置疑的是同一组织内部的相同利益关系势必会影响独立性。
三，正确处理非审计服务和审计独立性关系的对策及建议
（一)非审计服务乃是一把双刃剑，一方面非审计服务的提供削弱了审计的独立性。另一方面非审计服务对事务所的发展的益处又使事务所增强了独立性。因此，在现阶段，我国仍需大力发展非审计服务。但为了减少非审计服务对独立性的负面影响，我国需采取相应的措施以保证会计师事务所的健康发展。1,事务所要有一定限制地提供非审计服务
限制会计师事务所为同一委托人既提供审计服务又提供非审计服务，只能二者择一，这一举措不仅可以解决独立性问题，而且还会产生一种内在牵制机制，使事务所之间得以相互监督，最终会使信息使用者受益。同时，对同一客户进行业务转换时，要有适当的时间间隔。当注册会计师为某一客户终止提供非审计业务后，不得立即提供审计业务，必须要有一定的时间间隔；同样终止提供审计业务后，也不得立即提供非审计业务，这样，既防止了审计人与被审计人之间形成紧密的利益共同体，影响审计的独立、客观和公正，保证审计的质量，又有利于会计、管理服务市场（非审计服务市场）健康顺利地发展。2,充分披露非审计服务
当会计师事务所同时提供审计服务和非审计服务时，被审计企业应该在其财务报告中被披露提供非审计服务的类型、程度，以及上市公司应公开披露支付给非审计服务费用的数据，注册会计师事务所也应披露因提供非审计服务而增加的收入及审计师轮换的要求，只有这样，投资者才能判断提供的审计、非审计服务是否恰当;是否保持了其应有的职业谨慎和独立性；才能确保不提供会引起社会公众怀疑其独立性的非审计服务项目。
3,鼓励和引导会计师事务所发展非审计服务，非审计业务有利于我国事务所业务的拓展和规模的壮大。积极拓展费审计业务有利于事务所防范审计风险、保持审计独立性。审计市场竞争会日益激励，若禁止注册会计师提供非审计服务就会使众多的事务所挤入一个极为有限的市场。在对市场份额的争夺中，CPA是否会保持其应有的客观、公正和独立还值得商権。与国际“会计师事务所”相比，国内事务所在咨询等方面的非审计业务差距很大，因此，国内会计师事务所必须扩大业务范围，以进一步壮大实力，增强竞争能力。只有拥有竞争实力，独立性才有可能提高。
4,加快法规建设，强化注册会计师、会计师事务所的民事责任。专门监督机构在进行监督时，一旦发现注册会计师在同时提供审计服务和非审计服务时出现某些为了自身利益而丧失独立、客观和公正的立场时应严厉进行处罚，其处罚丽力度要远远大于其得到的好处，使注册会计师不愿因小失大而得不偿失，这样才能促使其严格保持其独立性。我国《会计师事务所审批和监督暂行办法》第六十四条、六十五条与六十六条规定，会计师事务所与注册会计师违反了相关规定，视情节轻重给予罚款、吊销执业资格与刑事处罚等。值得注意的是，在我国现阶段的注册会计师的诉讼案件中，对注册会计师的处罚，多以行政处罚为主，在上市公司信息披露的违规案例当中，还没有正式出现过对不特定主体（如债权人、股民)的民事赔偿。在美国，注册会计师对不特定主体的有关损失承担连带责任，随着我国证券市场的进一步发展和监督力度的加强，注册会计师因其丧失独立性而出现的过错或舞弊行为，向公司债权人或股东等利害相关人承担民事赔偿责任指日可待。
5,加强对非审计服务的监督。成立专门的监督机构，负责监督事务所的审计业务和非审计业务，监督审计的独立性，对违反独立性原则的事务所和注册会计师有权进行处罚，目前，美国拟成立的公众公司会计监督管委员会就是一个拥有调查权和处罚权的监督机构，它负责监管公众会计公司的业务，检查、调查和处罚执行审计的会计师事务所及相应的注册会计师，然而我国的现状是证监会、审计署、财政部、国资委等部门都来管理会计师事务所。所以建议明确管理注册会计师行业的政府主管部门，由其负责监督管理事务所的审计服务和非审计服务，监督审计的独立性，并有权对违反独立性原则的事务所和注册会计师进行处罚。
（二）建议与启示
1，对某些非审计服务作出禁止。在各类非审计服务中，有些审计独立性的负面影响较大，有些对独立性影响不大，甚至可能有助于审计独立性。因此，应禁止可能导致注册会计师独立性下降的、特定的非审计服务。美国《2002萨宾纳斯——奥克斯莱法案》对一些影响审计独立性的非审计服务作出了禁止提供的规定，这些非审计服务包括：1，薄记服务以及为审计客户提供的与会计记录或财务报表相关的其他服务，2，财务信息系统设计与实施；3，评估与估价服务；4，精算服务；5，内部审计外包服务；6，管理职能或人力资源服务；7，经纪人、投资顾问或投资银行服务；8，法律服务以及与审计无关的专家服务；9，公共公司会计监管委员会根据有关规定则认为不可提供的其他服务。
2,加强行业自律。独立性是注册会计师职业的核心。只有充分认识到独立性对于注册会计师个人和整个行业在经济生活中的重要价值，才能从积极、主动的角度去看待它、遵守它。
我国民间审计起步较晚，事务所提供的服务还比较单一，主要是审计服务。
非审计服务业务大多是管理咨询业务，其对审计独立性的影响较小。而审计服务所承担的风险较大，发展较慢，急需借助审计和非审计服务的互动关系来推进事务所的持续发展，利用事务所的人力资源优势，创造与客户良好的关系，打破业务领域过于集中的状态。因此，应积极鼓励事务所提供各项非审计服务，等到非审计服务发展到一定程度时，再考虑采取措施来减少其对审计独立性的负面影响。
五，我国发展非审计服务的策略选择
（一）我国发展非审计服务的动因。我国会计师事务所规模小，尽管全国现有执业注册会计师7万余人,但全国4000多家事务所中, 注册会计师人数在20人以上的事务所只有405家，其中40人以上的不到70家，60人以上的不到20家。从具有证券资格事务所的情况看，全国78 家会计师事务所拥有证券许可证注册会计师1000多名，超过20名的只有5家，合并后的会计师事务所的规模虽有提高，但这些会计师事务所中的执业注册会计师人数平均也只有90余人，且70% 的会计师事务所的执业注册会计师人数在100人以下。面对现在激烈残酷的竞争，整个行业都在寻求联合，通过行业整合的形式，达到扩大会计师事务所规模与协同能力的目的。然而低层面的相对过剩与高层次的相对不足给会计师事务所带来了极大的风险。如果现在还不顾行业的现状，盲目地实行分拆，只会使得大的更弱，小的愈小，使其在与国外同行竞争中生存更加艰难。现阶段我国审计业务与非审计业务的冲突并不明。就我国而言，会计师事务所目前的服务结构比较单一，审计服务占绝对优势，咨询等非审计业务所占比重非常小，发展相对缓慢。我国会计师事务所为上市公司同时提供两项服务所占比例为7% 左右,且非审计服务收费占审计服务收费的比例很小，此时极少出现事务所从同一家企业获得的非审计服务收入成为其主要经济来源的现象，而利用较低的审计收费(我国会计师事务所对上市公司的审计收费平均为45万元，最低的不足10万元，而中国石化2001年支付给毕马威的审计费用是6000万港币)吸引非审计业务的现象也不明显，对独立性的影响相对较小。同时，现阶段国内非审计业务范围主要是资产评估、财务咨询、业务培训及出具内部控制评价书和独立财务顾问报告，与审计业务的冲突未呈现激烈的状况，而社会公众目前很少对企业聘请会计师事务所同时进行两种服务提出质疑和不满。由此可见，非审计业务对会计师事务所形式上的独立性影响不大。拆分不利于我国注册会计师行业的长远发展。众所周知，审计业务发展到今天，审计服务市场已经处于一定的饱和状态。而非审计业务以其潜在的高额收入的可能性和广泛的市场需求，以及相对审计业务而言几乎不承担风险的特征成为吸引会计师事务所诱人的项目。国际四大事务所提供非审计服务的收入占全部收入的50% 以上。而我国的非审计业务才刚刚起步，业务类型狭窄,收入规模偏小，仅占事务所收入的15% 左右，可见这一领域的发展空间很大。但由于我国会计师事务所发展较晚，执业质量不高，企业对非审计业务的认识还存在问题，如企业管理者的素质不高，缺乏咨询需求的意识，对非审计业务理解不够并对非审计业务的方案缺乏信心等，导致了我国会计师事务所拓展非审计业务的市场潜力巨大但真正做好还有困难。如果审计与非审计业务分拆，在面对残酷的市场竞争时，将大为降低事务所的抗冲击能力，不利于我国注册会计师行业的长远发展。
（二）规范会计师事务所的非审计服务内部协调措施。谨慎选择客户和业务范围，由于会计师事务所同时提供审计业务和非审计业务可能会影响其形式上的独立性，因此可以考虑限定从事的业务范围，即由不同部门负责两种业务，但这种做
法还是无法从实质上排除人们的疑虑。另外，客户为了寻求最低的交易成本，往往要求事务所提供一揽子服务，从而造成实务操作上的困难。因此，事务所在承接两种业务时，需要谨慎选择客户，了解客户的情况，对影响其独立的业务实行回避制度。因非上市公司受影响的范围相对较小，故可考虑同时为其提供两种服务。但应注意做好以下方面的工作：首先进行质量控制和风险控制。由于注册会计师向审计客户提供非审计服务可能会增大审计风险，甚至导致审计失败。因此，事务所应进行适当的风险评估，选派可以胜任两种业务的审计人员，执行严格的三级复核制度，相应地提取更多的风险基金或投保责任险，避免出现重大的审计失误；其次应努力提高注册会计师专业水平。注册会计师应具有较高的专业水平才能保证在提供非审计业务的同时，又能保持其精神上的独立性。注册会计师专业能力的培养和职业判断能力的提升可以在一定程度上确保高质量的审计的实现。此外，对注册会计师的职业内部进行专业化管理也是一种可行的办法，即严格区分两类从业人员，一类专门从事审计工作，具有审计方面的专长，另一类发展成为管理咨询等非审计业务专家，他们分别从事不相容的服务项目，从而在一项程度上保证审计的超然独立；再者，应完善实施行业内互查制度。即通过对相关的审计工作底稿和相关的非审计服务的工作情况的检查，对注册会计师的审计质量以及非审计服务质量进行监督；最后，应加强对注册会计师进行诚信教育。作为一个诚信行业，只有不断地提高诚信水平，使公众建立起牢固的信任，行业才能保持自己的优势地位。诚信对于每一个从业人员和执业机构来讲，不仅仅是为他人、为社会，更是其自身利益所在。（2）外部协调措施。加强证监会对非审计业务的管制。此外，证监会可通过加大对事务所因提供非审计服务而导致审计失败的惩罚力度，以促使事务所谨慎执业。（3）完善注册会计师执业准则规范。当前我国的审计准则仍处于不断建设和完善的阶段，应通过执业准则的规范化，从以下两个方面协调并有效解决审计业务与非审计业务的冲突: 第一，加强独立审计准则建设。我国的独立审计准 则目前尚未对审计人员的独立性进行准则规范，而职业道德规范中对诚信方面的规定尚存不足，这将不利于指导审计实务。为此，加强独立审计准则对独立性和诚信方面的规定可以为注册会计师更好地开展非审计业务创造有利条件。第二，建立“非审计业务准则委员会”，限定非审计业务执业资格。我国目前尚无非审计业务执业准则以规范和指导非审计业务，这将不利于非审计业务的健康发展，可以在注册会计师协会下专设“非审计业务准则委员会”负责准则的制定和改进工作。（4）强化法律约束。我国现有法律对注册会计师的审计失败所承担 的责任并不清晰，投资者采用集体诉讼的方式寻求利益保护亦不多见，而举证责任仍采用“谁主张，谁举证”的制度，法律制度环境的低风险难以约束审计人员，为此，应加强法律约束及法律惩罚力度，从整体上提高事务所的法律风险可在一定程度上促进注册会计师执业时，特别是在同时从事非审计业务时更为谨慎，以避免注册会计师及会计师事务所承担各种行政、民事及刑事责任。
参考文献：
［1］邵世凤：《对会计师事务所非审计业务的理性思考》，《广西财政高等专科学校学报》2004年第3期。［2］费爱华：《非标准无保留审计意见的影响因素分析》，《财经论坛》2006年第11期。
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［9］李玉敏：论会计信息相关性与可靠性的博弈问题［J］.中国管理信息化。2010（03）
【经济利益】
一 在审计客户中拥有直接或重大间接经济利益
适用范围：事务所、审计项目成员或其直系亲属。
没有防范措施。
2适用范围：审计项目组成员的近亲属。
必要时采取防范措施（调离、处置利益、复核等等）。
3适用范围：通过事务所退休金计划拥有。
必要时采取防范措施。
4适用范围：项目合伙人所在分部的其他合伙人或其直系亲属。
没有防范措施。
5适用范围：为审计客户提供非审计服务的其他合伙人、管理人员或其直系亲属。
除非他们的参与程度很低，否则没有防范措施。
6适用范围：事务所、审计项目组成员或其直系亲属，与执行审计业务的项目合伙人处于同一分部的其他合伙人及其直系亲属，向审计客户提供非审计服务的其他合伙人或管理人员及其直系亲属作为信托业务的受托人。
只有符合下列条件时，才允许拥有上述利益：1 不是信托业务的受益人。2 该经济利益对该信托不重大。3 该信托对审计客户不会产生重大影响。4 对与审计客户经济利益有关的投资决策没有重大影响。
二 在审计客户中拥有经济利益。
适用范围：所在分部的其他合伙人、或向审计客户提供非审计服务的合伙人或管理人员的直系亲属。
只有取得该经济利益是该直系亲属作为审计客户的雇员所享受的权利，并且必要时可以采取防范措施消除威胁或将其降至可接受水平，就不应视为损害了独立性。但是，如果该直系亲属拥有或取得了处置该经济利益的权利，或者在股票期权中，有权行使期权，则应当尽快处置或放弃该经济利益。
三 与审计客户同时在某一实体中拥有经济利益。
适用范围：事务所、审计项目组成员或其直系亲属。
如果该利益对任何一方都是重大的，且审计客户可以对该实体产生重大影响，则没有防范措施。
四 与审计客户的利益相关者（审计客户的董事、高级管理人员或其具有控制权的所有者）同时在某一实体拥有经济利益。
适用范围：事务所、审计项目组成员或其直系亲属。
应当通过下面几项来判断是否产生自身利益威胁：1 该成员在审计项目组中的角色。2 该实体的所有权是有少数人持有还是广泛持有。3 该利益是否使得投资者能够控制该实体或对其施加重大影响。4 经济利益的重要性。
五 在可以对审计客户施加控制的实体中拥有直接或重大间接经济利益
适用范围：事务所、审计项目组成员或其直系亲属。
没有防范措施。
六 其它相关人员在审计客户中拥有任何已知的经济利益。比如事务所其他合伙人和专业人员或其直系亲属，与项目组成员关系密切的人员等。必要时采取防范措施。
七 从审计客户处获得直接经济利益或重大间接经济利益。
如果事务所获得这些经济利益，应该立即处置全部直接利益和处置足够的间接经济利益以使剩余经济利益不再重大。
如果是审计项目组成员或其直系亲属获得这些经济利益，该成员应该立即处置全部直接利益和处置足够的间接经济利益或者被调离。
如果是非审计项目组成员或其直系亲属获得这些经济利益，应该立即处置全部直接利益和处置足够的间接经济利益以使剩余经济利益不再重大，在处置前事务所应当确定是否需要采取防范措施。
【贷款和担保】
八 从银行或类似机构等审计客户处取得贷款或由其作为担保人。
如果事务所、审计项目组成员或其直系亲属不按照正常的程序、条款和条件提供贷款或担保，没有防范措施。
2.如果事务所按照正常的贷款程序、条款和条件，并且该贷款对审计客户或接受贷款的师事务所是重大的，可以采取防范措施（由网络中未参与审计业务且未接受该贷款的注册会计师复核所执行的工作等）降低威胁。
3.审计项目组成员或其直系亲属从银行或类似机构等审计客户取得贷款，或由这些客户作为贷款担保人，只要按照正常的程序、条款和条件取得贷款或担保，就不会对独立性产生威胁
九 从非银行或类似机构等审计客户处取得贷款或为其作为担保人。
适用范围：事务所、审计项目组成员或其直系亲属。
除非对各方客户均不重大，否则没有防范措施。
十 向审计客户提供贷款或为其提供担保。
适用范围：师事务所、审计项目组成员或其直系亲属。
除非对各方均不重大，否则没有防范措施。
十一 在银行、经纪人或类似金融机构等审计客户开立存款或交易账户
适用范围：事务所、审计项目组成员或其直系亲属。
只要账户是按照正常的商业条件开立的，就不会对独立性产生威胁。
【商业关系】
十二 与审计客户或其利益相关者（董事、管理层等）在某股东人数有限的实体中拥有利益。
适用范围：事务所、审计项目组成员或其直系亲属。
在符合下列条件的情况下不会产生威胁：1 这种商业关系对于各方均不重要；2.拥有的经济利益对投资者并不重大；3 该经济利益没有使得投资者能够控制该实体
十三 从审计客户购买商品或服务
适用范围：事务所、审计项目组成员或其直系亲属
如果交易过程正常、公平，通常不会对产生威胁。必要时采取防范措施（1.放弃交易或减少交易的金额；2.将该成员调离审计项目组）。
十四 是审计客户的董事或高级管理人员，或是所处职位可以对客户会计记录或财务报表的编制施加重大影响的员工，或其曾在业务期间或财务报表所涵盖期间内处于上述职位
适用范围：审计项目组成员的直系亲属。
只有将该人员调离才能将对独立性的威胁降至可接受水平。
十五 在客户中所处职位可以对客户的财务状况、经营成果和现金流量施加重大影响。
适用范围：审计项目组成员的直系亲属。
防范措施主要包括：将该成员调离；合理安排职责，使该成员不处理与其有密切关系的人员职责范围内的事项
十六 是审计客户的董事或高级管理人员，或是所处职位可以对客户会计记录或财务报表的编制施加重大影响的员工。
适用范围：审计项目组成员的近亲属。
防范措施主要包括：将该成员调离；合理安排职责，使该成员不处理与其有密切关系的人员职责范围内的事项
十七 与某人具有亲密关系，虽然该人员并非其直系亲属或近亲属，但该人员是审计客户的董事、管理层或是所处职位可以对客户会计记录或财务报表的编制施加重大影响的员工
适用范围：审计项目组的某个成员。
防范措施主要包括：将该成员调离；合理安排职责，使该成员不处理与其有密切关系的人员职责范围内的事项
十八 与审计客户的董事、管理层或所处职位可以对客户会计记录或财务报表的编制施加重大影响的员工之间存在个人或家庭关系
适用范围：会计师事务所中非审计项目组成员的合伙人或员工。
防范措施主要包括：合理安排职责；2.由项目组之外的其他注册会计师复核已执行的相关审计工作。
十九 加入了审计客户，担任董事或高级管理人员，或是所处职位可以对客户会计记录或财务报表的编制施加重大影响的员工，且与会计师事务所仍然保持着重要联系。
适用范围：审计项目组的前任成员或会计师事务所的前任合伙人。
没有防范措施。
二十 加入了审计客户，担任董事或高级管理人员，或是所处职位可以对客户会计记录或财务报表的编制施加重大影响的员工，但该人员与其以前的会计师事务所已经没有重要联系。
适用范围：审计项目组的前任成员或会计师事务所的前任合伙人。
防范措施主要包括：修改审计计划；.向审计项目组委派经验更丰富的人员；由项目组之外的其他注册会计师复核前任审计项目组成员已执行的工作。
二十一 加入了某一实体，而该实体后来成为会计师事务所的审计客户。
适用范围：会计师事务所前任合伙人。
必要时采取防范措施。
二十二 拟加入审计客户，且仍在参与审计业务，会计师事务所的政策和程序应当要求审计项目组成员在与客户进行雇用洽商时向会计师事务所进行通报。在接到该通报时，会计师事务所应当评价威胁的重要程度。
适用范围：审计项目组成员。
防范措施主要包括：将该人员调离审计项目组；复核该人员在审计项目组时所做的重大判断
二十三 加入了属于公众利益实体的审计客户，担任董事或高级管理人员，或是所处职位可以对客户会计记录或财务报表的编制施加重大影响的员工。
适用范围：某一关键审计合伙人
除非该合伙人停止作为关键审计合伙人之后，该公众利益实体发布的已审计财务报表涵盖期间不少于十二个月，并且在财务报表审计时该合伙人已不再是审计项目组成员，否则没有防范措施。
二十四 加入了属于公众利益实体的审计客户，担任董事或高级管理人员，或所处职位可以对客户会计记录或财务报表的编制施加重大影响的员工。
适用范围：会计师事务所的主任会计师（所长、管理合伙人、首席执行官或同等职位的人员）。除非该主任会计师（所长、管理合伙人、首席执行官或同等职位的人员）。
离职已超过十二个月，否则没有防范措施。
二十五 担任属于公众利益实体的审计客户的董事或高级管理人员，或是所处职位可以对客户会计记录或财务报表的编制施加重大影响的员工。
适用范围：由于企业合并的原因，会计师事务所的前任主任会计师（所长、管理合伙人、首席执行官或同等职位的人员）、关键审计合伙人。在符合下列条件的情况下，可认为独立性未受到损害：1当接受该职务时，并未预料到会发生企业合并； 2.该前任合伙人在会计师事务所中应得的福利或报酬都已得到全额支付，或福利或报酬是按照预先确定的固定金额支付且尚未支付的金额对会计师事务所并不重要；3.该前任合伙人未继续参与且在他人看来未继续参与会计师事务所的经营或专业活动；4.就该前任合伙人在审计客户中所处的职位与治理层进行讨论。
二十六 审计客户向会计师事务所借调员工，会计师事务所可以提供这样的帮助，但只能提供短期借调并且借调员工不应为审计客户提供不允许提供的非鉴证服务或承担审计客户的管理层职责。
二十七 在审计报告涵盖的期间内，曾经是审计客户的董事或高级管理人员，或是所处职位可以对客户会计记录或财务报表的编制施加重大影响的员工
适用范围：审计项目组成员。
没有防范措施。
二十八 在审计报告涵盖期间以前，曾经是审计客户的董事或高级管理人员，或所处职位可以对客户会计记录或财务报表的编制施加重大影响的员工。
适用范围：审计项目组成员。
防范措施主要包括对该人员担任审计项目组成员时所执行的工作进行复核。
二十九 兼任审计客户的董事或高级管理人员。
适用范围：会计师事务所的合伙人或员工。
没有防范措施。
三十 担任审计客户的公司秘书。
注意：第一，如果仅承担日常性和行政事务性的责任和行动，如编制会议记录和保法定申报表，且与此相关的所有决策由管理层作出，会计师事务所在必要时采取防范措施消除威胁或将其降至可接受水平。第二，会计师事务所提供日常性和行政事务性的服务以支持公司秘书职能，或提供与公司秘书行政事项有关的建议，只要所有相关决策均由客户管理层作出，通常不会损害独立性。
关键词：民间审计;独立性;探讨
一、民间审计独立性的经济内涵
委托代理关系的普遍存在导致了审计独立性的社会需求。历史地看，审计是随着委托代理关系所引起的受托责任的产生而产生、发展而发展的，在现代社会中，由于信息不对称和契约的不完备性，受托方是否完成了委托方托付的受托责任，单凭受托方的会计信息披露是很难令人信服的。会计信息的可信性有赖于委托者和受托者之外的具有足够专门知识和经验的第三者——审计人员的独立审计。独立性是审计执业的基石，是审计人员的基本理念。一旦失去了独立性，客观公正的审计意见自然无法形成。
月，美国审计独立准则委员会发布的《审计人员独立性概念框架披露草案》中将审计的独立性定义为“不受那些削弱或有可能削弱审计人员做出公正判断能力的因素的影响。”而真正有价值、有意义的审计独立性应该是社会公众与审计人员相互博弈的结果。一方面，处于信息不对称弱势一方的社会公众从自身利益出发强烈要求审计人员在审计执业时必须具有超然的独立性;另一方面，审计人员从审计风险等角度出发在保持与维护其独立性问题上始终在进行成本与收益的权衡，希望保持一个合理的、可能的审计独立性。博弈的最终结果就是目前为社会公众所认可的从实质和形式两个方面对审计独立性的解释。换言之，只要审计人员在实施审计过程中具备了实质上和形式上的独立，即影响审计独立性的因素只要不会削弱或损害审计人员做出公正判断的能力，就被认为审计独立性是恰当的，审计人员在审计过程中就保持了审计的独立性。
二、影响民间审计独立性的因素
独立性是注册会计师的灵魂，是注册会计师执业的基石，也是各国审计界、政府监督管理部门和学术界关注与讨论的焦点问题。
郑百文和银广夏等恶性造假事件的发生，暴露出我国注册会计师在审计独立性方面存在的问题。
为什么能有如此严重后果的事情发生?究其原因，主要是注册会计师及会计师事务所的独立性受到限制。
(一)自身利益威胁
“自身利益威胁”出现在事务所或鉴证小组成员能够受益于鉴证客户内的经济利益或受益于鉴证客户发生的冲突的其他自身利益时。
(二)自我复核威胁
“自我复核威胁”出现在为做出鉴证业务的结论而需要重新评价以前的鉴证业务或非鉴证业务的结果或判断时，或鉴证小组成员以前鉴证客户的董事或经理，或是所处职位能够对鉴证业务的对象产生直接重大影响的员工。
(三)亲密关系威胁
“亲密关系威胁“出现在由于鉴证客户或其董事、经理、员工存在的密切关系，使事务所或鉴证小组成员与客户利益过于一致时。
(四)胁迫威胁
“胁迫威胁”出现在鉴证小组成员由于受到来自鉴证客户董事、经理或员工的实际威胁或由于感受到这种胁迫无法客观行事和运用职业谨慎时。
(五)其他影响独立的因素
1、审计组织关系的独立性。审计组织是否独立于委托人和被审计人是最直接评价审计独立性的方式，并且这种独立性的现状，将直接影响到委托人和被审计人对审计人出具的工作报告的可靠性、可信性及权威性的信心。
2、失衡或错位的委托代理关系。基于受托责任而形成的审计存在着委托人、被审计人与审计人三者之间的特殊关系。委托人是财产拥有者，被审计人是受托管理财产的代理人，二者与审计人共同构成审计关系的3个主体。但现实中出现本应由股东会委托事务所对公司的经济效益进行审计鉴证，现在是由公司的经营者委托事务所对公司审计验证，报酬由公司支付，也就是委托人出钱委托注册会计师审计自己财务数据的现象。这种委托人与被审计人合二为一的状况打乱了审计工作中三方有序的平衡关系，注册会计师在审计关系中处于明显的被动地位。现行审计风险格局，当注册会计师揭露客户的舞弊行为而要承担被解聘的风险时，就很可能屈从于上市公司，为其出具虚假的审计报告，甚至串通作弊，破坏了注册会计师的独立性，直接降低了审计价值。
3、外部环境不尽如人意，其独立性受限。在一些地方政府认为会计师事务所与上市公司不能相提并论，由于政企不分，甚至出现个别政府部门协助或强迫会计师事务所为客户提供带有欺骗性的审计报告。
以上造成了注册会计师职业群体的规模和凝聚力、社会地位、职业操守方面的局限性，这种局限性在不同程度上影响了注册会计师实质上的独立性。
三、当前我国民间审计独立性的现状
(一)经济体制与制度的不完善
建立社会主义市场经济体制经多年努力虽已初见成效，但是真正实现靠市场这只“看不见的手”配置资源和调节经济关系还有待进一步完善与规范;现代企业制度也远未建立，产权尚不清晰、政企尚未分开、权责尚需分明、管理有待科学等等这些体制与制度方面的缺失对审计独立性产生了实质性的威胁。
(二)事务所的组织形式与管理模式
我国改制以后的会计师事务所大多是有限责任公司性质。会计师事务所业务的特殊性，决定了其难以以一个独立法人的资格承担相应的法律责任。我国大多数会计师事务所基本上可以用“工作场所是租的、审计人员是聘的、赚了现金就分掉、出了问题就解散”这样一句话去概括。试想这样一个组织形式、这样一个资产结构、这样一个工作班底，与其所承担的查错纠弊、社会鉴证和维护资本市场正常秩序的社会责任怎么能匹配?审计收益与审计风险的严重脱节，导致了机会主义的泛滥。
(三)审计业务的特殊性和复杂性
审计业务是公众服务性的，从经济学的角度看，审计报告属于“公众物品”，与具有排他性和竞争性的“私人物品”相比，公共物品具有非排他性和非竞争性，即审计报告一旦公布，增加一个对它的分享或消费者，并不导致其成本的增长，或者要排除其他人对它的分享或消费是不可能的。审计报告内涵的公共物品属性客观上要求审计应该是免费的，但事实上，审计费用多数情况下是由被审计单位的管理当局支付的，因此经营者并没有聘请审计的内在主动性，聘请审计人员进行审计在相当程度上是国家法律法规强制的结果。审计人员为了自身利益，在相当程度上迎合了被审计单位的利益要求，而削弱了审计的独立性。
审计鉴证原本是审计的主要业务，但是随着审计业务边际收益的逐步下降，事务所业务逐步扩大到税收筹划、管理咨询等方面，非鉴证的管理咨询业务收入所占比重越来越高。多数事务所一边忙于被审计单位的会计控制系统的咨询服务，一边又忙于其所产生的会计信息的公正性;一边忙于所服务单位的税收筹划，一边又忙于其税收稽查审计，事务所审计业务的双重性或两面性大大损害了审计的独立性。
(四)激励与约束机制扭曲
审计是市场经济的产物，市场经济与计划经济的区别不仅仅在是否用价格实现资源配置，更本质的是激励与约束的机制不同。审计的独立性越来越受到激励与约束理念、机制的挑战。就目前我国的会计师事务所来讲，收费偏低或者竞相压价、激励不到位是个普遍的现象，但更重要的问题是约束软化、刹车装置失灵，没有建立一种运行良好的责任追究制度。
(五)审计人员的执业素质
审计人员的执业素质包括专业胜任能力和职业道德两个方面。审计是一个极为特殊的行业，对审计人员的综合素质要求很高，审计人员不仅要具备会计、审计、税务、法律等方面的业务素质，更应具备良好的职业道德;不仅要能干事、会干事，还要想干事、干好事。高尚的情操和道德修养是维护审计独立性的法宝。目前，在审计领域发生的违规、违纪、舞弊、欺诈等有损审计独立性的行为，在相当意义上不是审计人员专业能力不强所造成的，而是审计人员见利忘义、道德败坏、修养不高的结果。
四、提高我国民间审计的独立性
结合我国民间审计目前所处的环境和实际情况，要想提高审计的独立性，应从以下几个方面进行分析和思考。
(一)建立制度和法律使注册会计师行业同政府严格分离，并使之得以彻底落实
地方保护主义与地方政府行为会对注册会计师工作的独立性形成一种“干预”。特别是有的上市公司在地方影响很大。像这样一些公司，一旦注册会计师的独立性影响到它的再融资时，甚至是影响到企业的生死存亡之时，地方政府的干预将是不可避免的。这严重削弱了注册会计师的独立性，而且，在这种环境下，即使轮换制能有效地维护独立性，其作用也是有限的。因此，要想维护注册会计师的独立性，必须建立制度和法律使注册会计师行业同政府严格分离，保护注册会计师的鉴证业务不受外部强制力的影响。
(二)培育大规模的会计师事务所，提高审计市场集中度
事务所规模是审计质量的最佳替代变量，事务所规模越大，一般客户也越多，则事务所在与上市公司的审计交易中越不容易处于依附地位，其独立性越强。
(三)建立和完善会计师事务所内部控制和质量控制制度
我国实施的轮换制是签字会计师的轮换，前、后任注册会计师可能属于同一家会计师事务所。由于前、后任会计师之间存在着共谋的可能，这就要求会计师事务所建立起完善的内部控制和质量控制制度。
(四)推行会计师事务所合伙制
人们普遍认为，导致我国注册会计师丧失审计独立性，不能恪守职业责任的重要原因是我国的事务所广泛采用约束力较弱的有限公司制，而非合伙制。合伙制中合伙人以各自的财产对事务所的债务承担无限连带责任就会导致风险的牵制，有限公司制则降低了风险责任对执业行为的高度制约，弱化了注册会计师的个人责任。合伙制作为注册会计师诚信立业的最佳组织形式，其理由在于：合伙人对自身发生的过失有承担无限责任的积极性;风险管理与质量控制平台有助于将执业风险降低至可接受水平;有助于弥补注册会计师行业与社会公众的“期望差距”。合伙制归根结底就是合伙人的责、权、利的高度统一。一个责、权、利分离或失衡的微观基础，不仅与会计师事务所的发展规律相悖，也是难以获得公众信赖的。
(五)加强行业监管和处罚力度
行业监管部门应彻底改变处罚不力、检查不力、监督不力的状况，完善同业互查、质量抽查制度，依法严厉处罚违规注册会计师和事务所，严格注册会计师的民事赔偿机制。我国《注册会计师法》的问题在于用行政手段来管理注册会计师，对于执业责任赔偿问题，目前还没有一个明确的说法。对于注册会计师在承办业务中未能履行合同条款，或者未能保持应有的职业谨慎，或者故意不作充分披露，出具不实报告，致使有关方面遭受损失，往往采取行政手段，吊销其执业资格。但是这种处罚形式并不能真正约束会计师的行为，会计师作为经济人，只有当其违反合约的成本大于由此履行合约带来的收益时，这种处罚才是有效的，才能对会计师起到约束作用，从而促使审计质量的提高。
五、结束语
社会经济的蓬勃发展造就了注册会计师行业特殊的社会地位，注册会计师行业的发展反过来又对社会经济的发展形成极大的促进和保障。社会进步促成审计关系的发展变化，乃是一个极其复杂的过程。注册会计师始终是在十分复杂的利益关系网中求取生存和发展，这就导致了注册会计师的执业行为自始至终是一个利益的博弈过程。作为一个特殊的行业，它始终面临来自委托人、被审计人、股东(现实的或潜在的)、银行、债券人、法院、政府，监管机构、职业组织以及自身生存、信誉维护等多方面的压力。与此同时，他们还须考虑审计自身技术性因素可能带来的风险。因此，注册会计师个人和会计师事务所的现实表现，必然是利益博弈的结果。关于审计规范体系诸问题的研究，须以这种认识为基础。简单地要求审计具有高度独立性而缺乏系统的保障机制，绝对是不现实的。
参考文献：
l、王爱国,史维.论审计的独立性[J].审计研究,(4).
2001年安然公司的破产导致安达信会计师事务所倒闭。倒闭的最大原因是因为在审计实务中缺失审计的独立性并且出具了不恰当的审计报告。众多学者研究表明影响审计独立性的因素很多, 例如事务所规模、收费制度、审计收费等。而审计收费是影响审计独立性的重要因素之一。
2 审计独立性的内涵
国内外文献对独立性进行了定义, 中外的学者们在谈到独立性时通常是指审计人员的独立性。而对于独立性的具体内容, Carey (1956) 认为独立性可以从广义和狭义两个层面来理解:广义上, 独立性即是指正直性的一个方面;狭义上, 是指避免有可能损害审计人员的客观性。《中国注册会计师职业道德基本准则》中提到, 独立性是指实质上的独立和形式上的独立。
尽管上述文献对审计独立性的含义有所差异, 但是仍存在共同之处, 其实审计独立性的保持在很大程度上取决于审计人员与被审计单位之间的关系, 如果审计人员不受被审计单位的约束, 则独立性程度较高。如果被审计单位在有些方面制约着审计人员则审计独立性就低。
3 审计收费的内涵
对于审计收费的内涵, 包建云 (20005) 认为会计师事务所所取得的收入就是审计收费, 其作为独立核算, 自负盈亏的经济实体。收入的主要来源就是客户。王可玲 (2009) 则觉得审计收费是审计服务的供需双方就审计服务供求所达成的均衡价格, 是会计师事务所在提供审计服务后所取得的报酬。
4 审计收费对审计独立性的影响
审计收费对审计独立性的影响有两个方面。一方面, 审计收费可以激励注册会计师努力工作尽可能地达成企业目标;另一方面, 审计收费是会计师事务所收入的主要来源, 是事务所运营的支柱。这两个方面对审计独立性的影响是相反的。
4.1 正面影响
从激励理论来说, 审计收费的提高会提高注册会计师的工作积极性, 注册会计师将更有动力在具体审计项目中发挥其专业胜任能力, 从而提高审计质量。
4.2 负面影响
4.2.1 审计收费标准不规范性引起恶性价格竞争影响审计质量
我国注册会计师行业的审计收费实行政府定价模式, 价格标准采取“固定价±浮动百分比”、“固定价格”、“根据资本和时间定价”等方式确定, 各地具体的收费办法由当地财政部门会同物价部门联合制定。
4.2.2 审计收费总体上偏低, 对审计质量产生负面影响
我国审计收费总体上偏低, 收费水平不但无法与国外同行水平相比而且还不能与审计项目的工作量和所承担的风险相配比。为了增加审计师事务所的收入, 许多审计单位纷纷承揽审计业务。众所周知, 过多的审计业务会降低审计的质量, 而且为了收入的增加事务所还会降低其审计的成本, 例如减少某些审计程序, 从而造成了审计质量的下降。
4.2.3 审计费用收费模式影响审计独立性
我国现行的审计费用的支付方式主要有:分阶段支付、预付和出具报告后支付这三种付费方式。但是无论哪一种付费方式都是由审计单位向被审计单位收取费用。这样就很容易造成审计委托关系的扭曲。很多的被审计单位常常会为了自身利益与会计师事务所进行协调或购买审计意见。如果不能达成一致的意见, 被审计单位甚至会更换事务所以获得满意的审计意见。这样就对审计单位造成了很大的压力。为了审计单位自身的利益, 审计人员不得不冒着风险去满足被审计单位的要求, 最终损害了审计的独立性。
4.2.4 审计费用的支付时间对审计独立性的影响
审计服务产品作为一种特殊的产品, 通常是先出具审计报告再支付相关的审计费用。但是审计质量的高低是不能够用审计结果来衡量的, 即无法通过研读审计报告的意见来判定审计质量的高低。并且, 审计服务的质量和结果也不应该由被审单位自己来评判。这种延迟支付审计费用的方式, 从另一个方面可以看作是被审计单位对审计单位的一种胁迫。如果被审计单位拿不到满意的审计报告通常会拖欠审计费用。因此, 迫于这方面的压力审计人员往往会以牺牲审计质量为代价来获取被审计单位及时支付费用。
5 相关对策和建议
5.1 发挥政府规范和社会监督作用
各地注册会计师协会应加强监管和监督使会计师事务所按规定遵循最低收费标准, 防止各事务所搞不正当的低价竞争, 增强注册会计师的独立性。
5.2 完善审计市场供需平衡机制
从市场需求方面来看, 注册会计师市场潜力巨大。注册会计师只有以完全市场化的观念来认识自己的职业, 去拓宽市场, 不断进取才能生存。除此之外, 政府还需要给注册会计师法律上的支持。在市场供给方面, 同巨大的需求相比, 还需要扩充注册会计师规模。
5.3 改变审计费用支付方式
审计费用支付方式对独立性的影响主要是指会计师事务所直接向被审单位收费, 因此, 要提高注册会计师的独立性, 必须改变现有审计费用支付方式即改变事务所和被审计单位之间的直接支付方式, 这就需要引入第三方的监督机制。该第三方机制必须能够对会计师事务所的资格进行审查, 严格市场准入门槛。另外, 还应该公开审计费用支付方式及金额。这样会计师事务所不会再受到被审计单位支付审计费用方式的限制, 可以提高审计的独立性。
5.4 避免拖欠支付审计费用的现象
对委托人支付会计师事务所审计收费的时间应该给出明确的规定。应该在审计业务约定书中明确审计收费的计费依据、计费标准及付费方式和时间, 委托人应该按照约定的条件及时足额支付审计费用。
5.5 完善相关的法律法规, 加大执法力度
目前, 我国注册会计师相关法律法规尚不健全, 对审计工作造成很大的影响。因此, 必须加快完善相关法律体系的步伐, 制定严格的法律制度。
摘要：审计收费作为影响审计独立性的因素之一, 受到国内外学者的广泛关注。本文主要从正反两个方面分析审计收费对审计独立性的影响, 并对如何提高审计独立性提出了建议和意见。
关键词：审计收费,审计独立性
参考文献
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一、禁止公共会计师从事特定的非审计服务的好处——以内部审计服务为例
(一)美国本土公司总是倾向利用外部资源进行内部审计的原因。许多美国公司的管理人员说，他们之所以从外部聘请内部审计人员只是为了省钱。而笔者认为其真正的原因是：首先，大多数公司的管理人员对自己的内部审计人员的工作是不满意的，而且无论公司怎样努力试图提升他们的业绩，也都无济于事。其次，许多公司的高级经理和董事会成员，甚至审计委员会的许多成员也包括在内，他们对于内部控制的理解都很肤浅。因此，导致了许多公司的管理层和董事会一直在固执己见的聘请外部专家来执行内部审计的职能。
(二)禁止公共会计师从事内部审计服务的合理性。长期以来，很多美国公司都误把外部审计人员当作内部控制方面的专家，咎其原因还是由于公司的管理层对于内部控制缺乏理解。不能否认，外部审计人员的确要经常对公司的内部控制进行评价，但是公司的管理层一般都看不到此时内部控制所接受的复核是有局限性的。在实际的审计工作当中，外部审计人员工作的主要目标是出具对于公司财务报表的意见，所以在某种程度上可以说只有当某种复核程序有利于该目标的实现时，外部审计人员才会将其纳入他们的工作范围。比如：
第一，在某些情况下审计人员会发现通过直接审计一些特定的交易可以节省审计成本，从而也就没必要再依赖于某项内部控制了。这种做法在实际工作当中是完全可以接受的，但其结果却是，该项内部控制根本就没有得到独立的外部审查。
第二，外部审计人员最关心的是财务控制，而这只是三个重要控制领域中的一个，其它两种控制(经营控制和管理控制)并未得到应有的关注。外部审计人员在进行财务报表复核时一般不将这些控制领域包括在自己的工作范围中，而这些控制领域却是包括在内部审计人员的工作范围中的。公共会计师在从事外部审计工作时所获得的经验，并没有赋予他们在这些领域执行内部审计程序的能力。
现今，公司实施的内部控制是多种多样的，导致了对于这些内部控制的审计措施也是不尽相同的。一般来讲，外部审计工作的范围是受到更大限制的，也更加封闭，而内部审计的范围则更加宽泛和开放。外部审计人员往往把注意力放在某个特定事件上，然后寻找“哪里发生了问题?”；而内部审计人员最关注的是公司的持续经营，其工作重心是对于风险和控制的评价，从而预测出“哪里会发生问题?”。
除了公司内、外部审计人员所需要的专业技能是不同的这一点外，还有一个问题就是外部人不是内部人。一名内部审计人员如果想出色的完成自己的工作，就要同其公司各个层面的雇员建立起良好的工作关系。如果是全职的内部审计人员，他们就会具有得天独厚的条件，可以更容易的建立起这种工作关系，进而能够使员工所关心的问题尽早浮出水面。对于外部审计人员来讲，一方面他们不可能成为公司全职的内部审计人员，而且注册会计师的道德准则也禁止外部审计人员就像公司的雇员一样同自己的客户紧密的联系在一起。因此，公司全职的内部审计人员能够更好的发现问题，并且依据风险的高低在其工作年度中分配好自己的工作。
(三)解决办法——改善内部控制结构。要改善内部控制结构，公司的高级经理和董事会必须加深对内部控制的理解和重视，做到以积极的态度看待各种内部控制，将他们作为帮助实现公司经营目标的推动力，而不是同公司事务无关的累赘。换句话说，完善的内部控制结构始于公司的高层——董事会和高级管理层。如果没有公司的董事会和管理层的关心和支持，内部控制结构是不可能自行壮大完善起来的。
但如果这种关心和支持仅仅是停留在口头或纸面上，则还是远远不够的，董事会和高级管理层还必须要做到言行一致。如果就连公司的高层都是“说一套，做一套”，我们又怎么能期待管理层和雇员会自觉的遵守公司的内部控制呢?回头想一想，安然的董事会不顾公司的利益冲突，纵容公司的CF0投资于特殊目的实体，置公司业已颁布的补偿控制于不顾，从而为自己的员工树立了一个反面的榜样，我们也就不奇怪偌大的一个公司怎么会顷刻间就土崩瓦解了。
首先，公司的雇员是保证公司的方针能够得到遵守以及业务交易能够按照管理层的意图输入和记录的第一道防线。无论是公司内部还是外部的审计人员，也不管其有多优秀、多称职，也无法彻底防止不道德的雇员，特别是高级雇员参与的舞弊行为。
其次，控制环境中的第二道重要的防线就是管理层复核。管理层必须建立必要的措施，来对公司的大额交易和其它交易的样本进行定期复核，从而确保员工能够遵循公司的控制标准。如果一个公司总是依赖内部或是外部审计人员才能保证其控制的有效性，就会逐渐陷入控制的泥潭。这是由于公司的审计资源有限，审计人员不可能常年停留在公司的某个部门，一般来讲，其每年花费在公司某个部门的时间不过仅仅几个星期而已。
审计委员会要确保内部审计人员的责任感，保证重大的风险能够被及时、合理的确认，以及保证公司的内部控制能够得到充分、正确的评估。除此之外，审计委员会还应当要求内部审计师出具简洁明了的书面报告来描述重大风险及与之相关的控制结构，确定工作范围，报告发现的问题以及提出建议。最后，审计委员会应当坚持将管理层对于审计建议的反馈作为内部审计过程的一部分，并写在报告里或单独提交。审计人员应当配合审计委员会，将重大问题的解决进程如实、及时的向审计委员会报告。
二、禁止公共会计师从事特定的非审计服务的弊端——以财务信息系统咨询为例
公司中一般来说存在四种控制类型：一种是事前的预防，一种是事后的侦测。信息系统的出现不仅使得预防变得更加有效，而且还能够节省更多的成本。但是一般的系统技术人员对于内部控制方面的知识知之甚少，这就需要既了解系统又懂得内部控制的专业人士来确保系统的安装过程能够得到适当的控制。
一般的内部审计服务都可以由公司内部人员完成，而新系统的开发工作往往会超出大多数内部审计人员的能力。在以前美国的实践当中，比较合理的办法是从公司外部聘请系统控制专家，大型注册会计师事务所便是首要的咨询对象。在公司全职的内部审计人员的支持下，公司所聘请的外部专家能够使适当的预防控制融入公司的信息系统。而禁止注册会计师事务所从事这种有益于所有内部审计人员的工作，可能意味着企业未来的财务信息系统会不再具备这些控制，最终会导致内部控制环境的全面削弱。《萨班斯——奥克斯利法案》明确禁止事务所为同一审计客户提供非审计服务，尽管其对事务所向其非审计客户提供非审计服务未做出限制，但可以看到，迫于社会压力，很大一部分咨询业务已从事务所拆分出去。
从历史的经验来看，外部审计人员从事财务信息系统咨询工作不太可能损害其独立性。笔者认为，单单从事务所收取的大额咨询费上并不能推导出外部审计人员的独立性受到了损害。相反，如果外部审计人员能够全面了解一个公司的信息系统，会使他们的审计工作更具效率，进而开发出更完善的系统化审计程序。笔者认为该法案对于此类咨询服务的禁止当前阶段甚至在未来的几年甚至十几年的时问内不值得我们效仿。目前，我国会计师事务所为了壮大规模、增加收入，正在尽力拓展各种非审计业务。况且我国审计业务与国际审计业务相比处于不同的发展阶段，我国会计师事务所开展的咨询服务有限，提供的咨询服务更构不成影响审计独立性的因素，相反会增进审计的效果。因此，尚无必要在我国全面禁止事务所向上市公司客户提供咨询服务。笔者认为，只要审计委员会能够更多的参与到咨询人员的聘请和监控工作中来，独立性的问题是可以得到解决的。
三、关于增强审计独立性的几点建议
