建筑业增值税纳税时间（精选6篇）
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【发文机关】 国家税务总局
【发文字号】 国家税务总局公告2011年第40号
【发文日期】 2011-07-15
根据《中华人民共和国增值税暂行条例》及其实施细则的有关规定，现就增值税纳税义
务发生时间有关问题公告如下：
纳税人生产经营活动中采取直接收款方式销售货物，已将货物移送对方并暂估销售收入入账，但既未取得销售款或取得索取销售款凭据也未开具销售发票的，其增值税纳税义务发生时间为取得销售款或取得索取销售款凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天。本公告自2011年8月1日起施行。纳税人此前对发生上述情况进行增值税纳税申报的，可向主管税务机关申请，按本公告规定做纳税调整。
特此公告。
国家税务总局
二○一一年七月十五日
在这个案例中, 热力公司本身是增值税一般纳税人, 对于热力公司向房地产开发商收取的热力管道工程款到底应该按混合销售交增值税还是按兼营交营业税, 相关各方出现了较大分歧。笔者经过实地走访和查阅施工合同等相关原始资料, 认为应当按建筑业缴纳营业税。下面对此项业务做一个简要的分析。
一、应首先区分业务性质
《营业税暂行条例》规定建筑业应当缴纳营业税, 而《增值税暂行条例》规定销售货物应当缴纳增值税。从两个暂行条例的规定可以看出, 业务性质不同, 税目相应不同, 也就是说交增值税还是营业税的依据是应税项目的业务性质, 而不是纳税人的属性。不能因为提供建筑业劳务的人不同, 就适用不同的税目。很显然热力公司收取的热力管线建筑安装工程款属于营业税征税范围, 而不是增值税征税范围。
二、关于混合销售的认定
本案中争议最多的地方就是是否应按增值税条例第五条的规定, 将该笔业务认定为混合销售, 缴纳增值税。《增值税暂行条例》第五条规定, “一项销售行为如果既涉及货物又涉及非增值税应税劳务, 为混合销售行为。除本细则第六条的规定外, 从事货物的生产、批发或者零售的企业、企业性单位和个体工商户的混合销售行为, 视为销售货物, 应当缴纳增值税;其他单位和个人的混合销售行为, 视为销售非增值税应税劳务不缴纳增值税。”
《增值税暂行条例释义》“混合销售行为成立的行为标准有两点, 一是其销售行为必须是一项;二是该项行为必须即涉及货物又涉及非应税劳务。我们在确定混合销售是否成立时, 其行为标准中的上述两点必须是同时存在, 如果一项销售行为只涉及销售货物, 不涉及非应税劳务, 这种行为就不是混合销售行为;反之, 如果涉及销售货物和涉及非应税劳务的行为, 不是存在一项销售行为之中, 这种行为也不是混合销售行为。”
上述法规条文清楚地表明, 一项销售行为中如果既涉及货物又涉及非增值税应税劳务, 应视作混合销售行为缴纳增值税。结合本案例, 笔者认为热力管线安装工程不是在一项销售行为中存在建筑业劳务的行为, 而是在一项建筑业劳务中包含了工程所用原材料、设备及其他物资。
根据《营业税暂行条例实施细则》第十六条, “纳税人提供建筑业劳务 (不含装饰劳务) 的, 其营业额应当包括工程所用原材料、设备及其他物资和动力价款在内, 但不包括建设方提供的设备的价款。”即建筑业劳务的计税基础中是必须包括材料价款的。根据“税不重征”的基本原理, 既然材料价款包含在建筑业营业额中缴纳了营业税, 就不应当再交增值税。
三、从立法原理分析
笔者认为, 条例中之所以提出“混合销售行为”的概念, 是为了避免纳税人在销售货物时借提供劳务之名, 选择缴纳税率较低的营业税从而逃避增值税纳税义务, 并不是增值税纳税人提供营业税应税劳务也需缴纳增值税。国家税务总局公告 (2011年第23号文件) 对这点也加以了明确, “纳税人销售自产货物同时提供建筑业劳务, ……分别核算其货物的销售额和建筑业劳务的营业额, 并根据其货物的销售额计算缴纳增值税, 根据其建筑业劳务的营业额计算缴纳营业税。”
而本文中的案例属于纳税人为了提供建筑业劳务而去外购工程物资, 即热力公司采购货物的目的是为了提供建筑业劳务, 而不是为了销售。这显然不是“混合销售行为”所定义的“一项销售行为如果既涉及货物又涉及非增值税应税劳务”, 同时我们更不能把对这条的理解扩大化, 认为增值税纳税人发生的经济行为中只要“既涉及货物又涉及非增值税应税劳务”就一律缴纳增值税。这点从国家税务总局发布的《增值税暂行条例实施细则释义》的第五条中也可得到佐证, 该条规定“从事运输业务的单位和个人, 如果销售货物并负责运输所售货物, 此项混合销售行为应当征收增值税。”
此条已经明确指出营业税纳税人 (此细则释义发布时尚未“营改增”, 运输业属营业税纳税范围) 销售货物应增收增值税。同理, 增值税纳税人提供营业税劳务应缴营业税。所以从税收立法原理上也可看出, 税目适用取决于经济业务的性质, 而不是纳税人的属性。
本例中的热力管道施工不能因为提供建筑劳务的过程中涉及了货物, 就改变建筑业的业务性质, 业务本身不是一个销售货物的行为, 所以不能看作增值税纳税人的混合销售行为。
四、关于兼营
根据《增值税暂行条例实施细则释义》第七条, “纳税人兼营非增值税应税项目的, 应分别核算货物或者应税劳务的销售额和非增值税应税项目的营业额”。该条规定明确了两点:一是增值税纳税人是可以兼营营业税项目的, 只要分开核算, 即可分别纳税;二是增值税“纳税人兼营的非增值税应税项目, 从总的原则看, 属于营业税的征税范围”, 并不是增值税纳税人的经济业务只要涉及货物就需交增值税。
同时根据《营业税暂行条例实施细则》第十六条的规定, 建筑业劳务的营业额中应包含材料款在内, 所以热力管道工程中的材料款和施工费不存在分别核算分别纳税的问题, 而应将该项业务作为增值税纳税人的兼营行为, 以向房地产开发商收取的全部价款作为计税依据, 全额缴纳营业税。
摘要：由于建筑业尚未施行“营改增”, 所以关于增值税纳税人取得建筑业劳务收入, 到底应该如何缴纳流转税始终存在较大争议。笔者结合具体工作, 从业务性质、立法原理、混合销售的认定、兼营业务的特征四个方面对以上问题进行了剖析, 认为应按业务性质而不是纳税人的属性确定适用税目。
关键词：营改增,混合销售,兼营,业务性质
参考文献
[1] .国务院.中华人民共和国增值税暂行条例.国务院令[2008]第538号, 2008-11-10
（国税发〔2002〕117号）
对于纳税人销售自产货物提供增值税应税劳务并提供建筑业劳务征收增值税、营业税划分问题：纳税人以签订建设工程施工总包或分包合同（包括建筑、安装、装饰、修缮等工程总包和分包合同，下同）方式开展经营活动时，销售自产货物、提供增值税应税劳务并同时提供建筑业劳务（包括建筑、安装、修缮、装饰、其他工程作业，下同），同时符合以下条件的，对销售自产货物和提供增值税应税劳务取得的收入征收增值税，提供建筑业劳务收入（不包括按规定应征收增值税的自产货物和增值税应税劳务收入）征收营业税：
1、必须具备建设行政部门批准的建筑业施工（安装）资质；
2、签订建设工程施工总包或分包合同中单独注明建筑业劳务价款。凡不同时符合以上条件的，对纳税人取得的全部收入征收增值税，不征收营业税。
此外，关于自产货物范围问题,文件列举了以下几类:
1、金属结构件：包括活动板房、钢结构房、钢结构产品、金属网架等产品；
2、铝合金门窗；
3、玻璃幕墙；
4、机器设备、电子通讯设备；
5、国家税务总局规定的其他自产货物。这一文件的出台缓解了很大部分销售自产货物并提供建筑劳务纳税人的重复征税问题。
同时，国家税务总局出台了《国家税务总局关于纳税人销售自产建筑防水材料并同时提供建筑业劳务征收流转税问题的通知》（国税发[2006]88号）规定，对于纳税人销售自产建筑防水材料的同时提供建
筑业劳务，凡符合《国家税务总局关于纳税人销售自产货物提供增值税劳务并同时提供建筑业劳务征收流转税问题的通知》（国税发〔2002〕117号）规定条件的，按照该文件的有关规定征收增值税、营业税。
（三）、根据《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》的规定纳税人从事安装工程作业，凡所安装的设备的价值作为安装工程产值的，其营业额应包括设备的价值在内。如果安装的设备价值不作为安装工程产值的，那设备价款就不应征收营业税。一般而言，如果设备是建设单位提供的，一般设备价款是不作为安装工程产值的，因此施工单位只就安装和材料价款缴纳营业税。但对于什么是设备，营业税法律中没有明确的定义。随着科技的发展，有些物资虽然体积小但价值极高，有些物资虽然体积大但价值低，对设备的判断往往是依据感官的体验和以往经验来界定。因此，对于安装业中，如果主要物资由建设单位提供，哪些应界定为设备不并入施工单位营业额征收营业税，哪些是材料应并入施工单位营业额征收营业税，纳税人和税务机关有不同的看法，财政部、国家税务总局在2003年下发了《财政部、国家税务总局关于营业税若干政策问题的通知》财税[2003]16号，该文件规定，其他建筑安装工程的计税营业额也不应包括设备价值，具体设备名单可由省级地方税务机关根据各自实际情况列举。无论设备价值是否计入安装工程产值，设备价值都不征收营业税。这一点可以从两个方面理解：一是如果在安装工程中，设备是由建设方提供的，施工单位就不需要将设备并入营业额征收营业税。二是如果设备是由
施工单位提供，设备是并入安装工程产值的，以前施工单位是将设备价款一起开票，全额征税。对于由施工单位提供设备并负责安装，在征收营业税时扣除设备价款是不符合混合销售行为的征税原则的，这就导致了设备在所有权转移环节没有征收任何流转税。
（四）、《财政部国家税务总局关于纳税人以清包工形式提供装饰劳务征收营业税问题的通知》（财税[2006]第114号，针对上海市地方税务局报来《关于上海百安居装饰工程有限公司以清包工形式开展的家装业务征收营业税问题的请示》(沪地税流[2006]41号)，规定了纳税人采用清包工形式提供的装饰劳务，按照其向客户实际收取的人工费、管理费和辅助材料费等收入(不含客户自行采购的材料价款和设备价款)确认计税营业额。要注意，这里不仅是局限于上海市地方税务局请示的家庭装饰，而是将所有“装饰业”工程中的“甲供材料”都全部剔除在营业税征税范围之内了。但是对于营业税“建筑业”税目中的“建筑”、“修缮”和“其他工程作业”中的“甲供材”在没有新文件出台之前还是要并入施工方营业额征收营业税的。
需要注意的是，对于建筑业“甲供材”征收营业税，是依据《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》第十七条规定：其中只提到了“建筑”、“修缮”、“装饰”，其他两项没有提及。同时《财政部国家税务总局关于营业税几个政策问题的通知》财税字[1995]045号文进一步规定，纳税人从事建筑安装工程作业中的“其他工程作业”，无论与对方如何结算，其营业额均应包括工程所用的原材料及其他物资和动力价款在内。因此，“其他工程作业”中的“甲供材料”也应征收营业
税。从2006年8月17日开始，根据财税[2006]114号文的规定，“装饰”中的“甲供材”不再征收营业税。
国家税务总局关于纳税人销售自产货物 并同时提供建筑业劳务有关税收问题的公告
发文字号：国家税务总局公告2011年第23号
发文日期：2011-03-25
现就纳税人销售自产货物同时提供建筑业劳务有关税收问题公告如下：
纳税人销售自产货物同时提供建筑业劳务，应按照《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第六条及《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》第七条规定，分别核算其货物的销售额和建筑业劳务的营业额，并根据其货物的销售额计算缴纳增值税，根据其建筑业劳务的营业额计算缴纳营业税。未分别核算的，由主管税务机关分别核定其货物的销售额和建筑业劳务的营业额。
纳税人销售自产货物同时提供建筑业劳务，须向建筑业劳务发生地主管地方税务机关提供其机构所在地主管国家税务机关出具的本纳税人属于从事货物生产的单位或个人的证明。建筑业劳务发生地主管地方税务机关根据纳税人持有的证明，按本公告有关规定计算征收营业税。
取消增值税发票认证操作指南
一、政策规定
《国家税务总局关于纳税信用A级纳税人取消增值税发票认证有关问题的公告》（2016年第7号）和《国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点有关税收征收管理事项的公告》（2016年第23号）规定，自2016年3月1日和2016年5月1日起，分别对纳税信用A级和B级增值税一般纳税人（以下简称纳税人）取得销售方使用增值税发票系统升级版开具的增值税发票（包括增值税专用发票、货物运输业增值税专用发票、机动车销售统一发票），可以不再进行扫描认证，通过增值税发票税控开票软件登录青岛市增值税发票查询平台，查询、选择用于申报抵扣或者出口退税的增值税。2016年5月1日新纳入营改增试点的增值税一般纳税人，2016年5月至7月期间不需进行增值税发票认证，登录青岛市增值税发票查询平台，查询、选择用于申报抵扣或者出口退税的增值税发票信息，2016年8月起按照纳税信用级别分别适用发票认证的有关规定。未查询到对应发票信息的，可进行扫描认证。
二、纳税人纳税信用等级查询渠道
（一）登陆手机税税通app（扫一扫下方二维码即可下载）：【涉税查询】-【信用等级企业查询】
（二）登陆青岛市国家税务局税税通-网上办税厅（地址：http://sst.qd-n-tax.gov.cn:8001/sst/index.do）：【自助区】-【涉税查询】-【信用级别情况查询】
三、纳税人如何进行取消认证操作
（一）登录青岛市增值税发票查询平台网站 点击青岛市增值税发票查询平台（地址
https://fpdk.qd-n-tax.gov.cn），在USB接口插入金税盘或者税控盘即可进行操作。纳税人首次登录系统时，需进行相关安装准备工作，详见《增值税发票查询平台使用
手
册
》
（下
载
地
址
：http:///XinXiTiShi/201603/P02016030***51.doc)。
（二）对用于申报抵扣或出口退税的增值税发票进行勾选处理
在增值税发票查询平台中进行查询，并在“发票勾选”功能中对需要抵扣（或退税）的发票进行勾选“保存”，在“确认勾选”之前可以多次勾选或者撤销勾选。取得增值税发票，通过增值税发票查询平台未查询到对应发票信息的，仍可进行扫描认证。
（三）确认当月已勾选的发票信息完成网上认证
确认勾选通过“确认勾选”功能菜单实现，是对当月已勾选的发票信息进行确认操作，一旦确认成功，则视为当月的最终勾选结果，不再允许撤销或补充勾选发票。确认勾选每个月只能执行一次，确认之后将无法回退。系统会在每月最后1日的22点自动将所有已勾选的发票信息进行自动确认。若纳税人确认勾选之后，当月仍有发票需要申请抵扣或出口退税的，可进行扫描认证。
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来源：纳税服务网 时间：2006-7-6 16:14:16
1、凡年应税销售额超过小规模纳税人标准的企业和企业性单位，均可以申请为一般纳税人。
2、银行开立结算账户；
3、在工商行政管理部门办理了企业(法人)营业执照，有固定的生产经营场所；
4、在当地国税办理了税务登记，并取得税务登记证；
5、有专门从事财会工作的人员，专门从事财会工作的人员应有财政部门核发的会计证或具备会计员以上职称的可以从事会计工作的资格证明；
6、能按主管税务机关提出的要求报送的其它资料(具体由各省确定)。工业企业一般纳税人认定条件
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来源：纳税服务网 时间：2006-7-6 16:32:12
1、工业企业年应征增值税销售额在100万元以上。
2、新开业的符合一般纳税人条件的企业，应在办理税务登记的同时申请办理一般纳税人认定手续。税务机关对其（非商贸企业）预计年应税销售额超过小规模企业标准的暂认定为一般纳税人；其开业后的实际年应税销售额未超过小规模纳税人标准的，应重新申请办理一般纳税人认定手续。
3、纳税人总、分支机构实行统一核算，其总机构年应税销售额超过小规模企业标准，但分支机构年应税销售额未超过小规模企业标准的，其分支机构可申请办理一般纳税人认定手续，但须提供总机构所在地主管税务机关批准其总机构为一般纳税人的证明。但分支机构属于小规模商业企业的，该分支机构不得认定为一般纳税人。
4、年应税销售额未超过标准的，从事货物生产或提供劳务的小规模企业和企业性单位（小型商贸企业除外），账簿健全，能准确核算并提供销项税额、进项税额，并能按规定报送有关税务资料的，经企业申请，税务部门可将其认定为一般纳税人。
5、由于销售免税货物不得开具增值税专用发票，因此全部销售免税货物的企业不办理一般纳税人认定手续。
对符合上述条件的增值税纳税人。经主管税务机关审批可以认定增值税一般纳税人。对年应征增值税销售额超过小规模纳税人标准的增值税纳税人。必须申请认定增值税一般纳税人，对不申请办理一般纳税人认定手续的纳税人，应按销售额依照增值税税率计算应纳税额。不得抵扣进项税额，也不得使用增值税专用发票。
商贸企业一般纳税人的认定条件
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来源：纳税服务网 时间：2006-7-6 16:34:56 1．对新办小型商贸企业改变目前按照预计年销售额认定增值税一般纳税人的办法。
新办小型商贸企业必须自税务登记之日起，一年内实际销售额达到180万元，方可申请一般纳税人资格认定。
(1)新办小型商贸企业在认定为一般纳税人之前一律按照小规模纳税人管理。
(2)一年内销售额达到180万元以后，税务机关对企业申报材料以及实际经营、申报缴税情况进行审核评估，确认无误后方可认定为一般纳税人，并相继实行纳税辅导期管理制度（以下简称辅导期一般纳税人管理）。
(3)辅导期结束后，经主管税务机关审核同意，可转为正式一般纳税人，按照正常的一般纳税人管理。2．对设有固定经营场所和拥有货物实物的新办商贸零售企业在进行税务登记时，即提出一般纳税人资格认定申请的，可认定为一般纳税人，直接进人辅导期，实行辅导期一般纳税人管理。
辅导期结束后，经主管税务机关审核同意，可转为正式一般纳税人，按照正常的一般纳税人管理。
3、对注册资金在500万元以上、人员在50人以上的新办大中型商贸企业以及经营规模较大、拥有固定的经营场所、固定的货物购销渠道、完善的管理和核算体系的大中型商贸企业，可不实行辅导期一般纳税人管理，而直接按照正常的一般纳税人管理。
4、新办小型商贸批发企业中只从事货物出口贸易，不需要使用专用发票的企业，可以直接申请为增值税一般纳税人，但是这些企业不能使用增值税防伪税控开票系统和增值税专用发票，以后企业若要经营进口业务或内贸业务要求使用专用发票，则需重新申请。（国税发明电[2004]37号、国税发明电[2004]62号）增值税一般纳税人认定程序
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来源：纳税服务网 时间：2006-7-6 16:37:37 1．凡增值税一般纳税人，均应向其企业所在地主管国税机关申请办理一般纳税人认定手续。
新开业的符合一般纳税人条件的企业，应在办理税务登记的同时申请办理一般纳税人认定手续。已开业的小规模企业，其年应税销售额超过小规模纳税人标准的，应在次年1月底以前申请办理一般纳税人认定手续。
一般纳税人总分支机构不在同一县（市）的，应分别向其机构所在地主管国税机关申请办理一般纳税人认定手续。
2．企业在申请办理一般纳税人认定手续时，应提出申请报告，并提供下列有关证件、资料：(1)营业执照；
(2)有关合同、章程、协议书；(3)银行账号证明；
(4)税务机关要求提供的其他有关证件、资料（具体内容由省级国家税务局确定）。
3.分支机构在申请办理一般纳税人认定手续时，须提供总机构所在地主管税务机关批准其总机构为一般纳税人的证明（总机构申请认定表的影印件）。
4．主管税务机关在初步审核企业的申请报告和有关资料后，发给《增值税一般纳税人申请认定表》（见下表），企业应如实填写《增值税一般纳税人申请认定表》。企业填报的《增值税一般纳税人申请认定表》，式两份，表样由国家税务总局统一制定。负责审批的税务机关应在收到认定表之日起30日内审核完毕。审批后，一份交基层征收机关，一份退企业留存。对符合一般纳税人条件的在其《税务登记证》副本首页上方加盖“增值税一般纳税人”确认专用章，作为领购专用发票的证件。增值税一般纳税人辅导期的管理
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来源：纳税服务网 时间：2006-7-6 17:13:27 一、一般纳税人辅导期的管理
一般纳税人纳税辅导期一般应不少于6个月。
(一)对小型商贸企业，主管税务机关应根据约谈和实地核查的情况对其限量限额发售专用发票，其增值税防伪税控开票系统最高开奖限额不得超过一万元。专用发票的领购实行按次限量控制。主管税务机关可根据企业的实际年销售额和经营情况确定每次的专用发票供应数量。但每次发售专用发票数量不得超过25份。
(二)对商贸零售企业和大中型商贸企业，主管税务机关也应根据企业实际经营情况对其限量限额发售专用发票，其增值税防伪税控开票系统最高开票限额由相关税务机关按照现行规定审批。专用发票的领购也实行按次限量控制，主管税务机关可根据企业的实际经营情况确定每次的供应数量，但每次发售专用发票数量不得超过25份。
(三)企业按次领购数量不能满足当月经营需要的，可以再次领购，但每次增购前必须依据上一次已领购并开具的专用发票销售额的4％向主管税务机关预缴增值税、未预缴增值税税款的企业、主管税务机关不得向其增售专用发票。
(四)对每月第一次领购的专用发票在月末尚未使用的，主管税务机关在次月发售专用发票时，应当按照上月未使用专用发票份数相应核减其次月专用发票供应数量。
(五)对每月最后一次领购的专用发票在月末尚未使用的，主管税务机关在次月首次发售专用发票时，应当按照每次核定的数量与上月未使用专用发票份数相减后发售差额部分。
(六)在辅导期内，商贸企业取得的专用发票抵扣联、海关进口增值税专用缴款书和废旧物资普通发票以及货物运输发票要在交叉稽核比对无误后，方可予以抵扣。
(七)企业在次月进行纳税申报时，按照一般纳税人计算应纳税额方法计算申报增值税。如预缴增值税税额超过应纳税额的，经主管税务机关评估核实无误，多缴税款可在下期应纳税额中抵减。
二、转为正常一般纳税人的条件
纳税辅导期达到六个月后，辅导期一般纳税人转正应向全程窗口提出转为正式一般纳人的申请，税务机关对其进行全面审核评估，对同时符合以下条件的，可认定为正式一般纳税人。
1、纳税评估的结论正常。
2、约谈、实地查验的结果正常。
3、企业申报、缴纳税款正常。
4、企业能够准确核算进项、销项税额‚并正确取得和开具专用发票和其它合法的进项税额抵扣凭证。
凡不符合上述条件之一的商贸企业，税务机关可延长其纳税辅导期或者取消其一般纳税人资格。
三、辅导期的纳税申报
辅导期一般纳税人报税时，需携带《稽核结果通知书》和IC卡，到税务机关报税；其它一般纳税人持IC卡到税务机关报税。
对新办商贸企业一般纳税人资格认定的审批管理包括哪些内容
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来源：纳税服务网 时间：2006-7-6 17:16:37 首先是资料审核，即对商贸企业一般纳税人资格认定申请全部资料进行认真审核，审核其资料是否齐全准确。
其次是约谈，约谈的根本目的是通过与约谈对象的直接交流，了解印证纳税人的相关情况，以确认其是否为正常经营户。约谈的具体内容包括：与企业法定代表人约谈，着重了解企业登记注册情况、企业章程、组织结构、决策的程序、管理层的情况、经营范围及经营状况等企业的整体情况；与企业出资人约谈，着重了解出资人与企业经营管理方面的关系；与主管财务人员约谈，着重了解企业的银行账户情况、企业注册资金及经营资金情况、销售收入情况、财务会计核算情况、纳税申报和实际缴税情况；与销售、采购、仓储运输等相关业务主管人员约谈，了解企业购销业务的真实度。对于约谈的内容，要做好记录，并有参与约谈的人员签字。
第三是实地查验，这是印证评估疑点和约谈内容的重要过程，需2名（或2名以上）税务人员同时到场。查验内容包括：营业执照和税务登记证、企业经营场所的所有权或租赁证明、原材料和商品的出入库单据、运费凭据、水电等费用凭据、法定代表人和主要管理人员身份证明、财务人员的资格证明、银行存款证明、有关机构的验资报告、购销合同原件及公证资料、资金往来账等。在实地查验中，要认真核实区分商业零售企业、大中型商贸企业、小型商贸企业和生产企业。除按照上述查验内容全面核查外，对生产企业要特别检查有无生产厂房、设备等必备的生产条件；对商贸零售企业要特别检查有无固定经营场所和拥有货物实物；对大中型商贸企业要特别核实注册资金、银行存款证明、银行账户及企业人数。
对同时符合以下条件的，可认定为正式一般纳税人。(1)纳税评估的结论正常；(2）约谈、实地查验的结果正常；(3)企业申报、缴纳税款正常；
(4)企业能够准确核算进项、销项税额，并正确取得和开具专用发票和其他合法的进项税额抵扣凭证。凡不符合上述条件之一的商贸企业，主管税务机关可延长其纳税辅导期或者取消其一般纳税人资格。增值税一般纳税人的管理
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来源：纳税服务网 时间：2006-7-6 17:23:42
一、工业企业增值税一般纳税人管理
在一般纳税人年审过程中，对已使用增值税防伪税控系统但年应税销售额未达到规定标准的一般纳税人，如会计核算健全，且未有下列情形之一者，不取消其一般纳税人资格：
虚开增值税专用发票或者有偷、骗、抗税行为；
连续3个月未申报或连续6个月纳税申报异常且无正当理由；
不按规定保管、使用增值税专用发票、税控装置，造成严重后果。
上述一般纳税人在年审后的一个内，领购增值税专用发票应限定为千元版（最高开票限额1万元），个别确有需要经严格审核可领购万元版（最高开票限额10万元）的增值税专用发票，月领购增值税专用发票份数不得超过25份。
二、商贸企业辅导期结束转为一般纳税人管理
商贸企业结束辅导期转为正式一般纳税人后，原则上其增值税防伪税控开票系统最高限额不得超过1万元，对辅导期内实际销售额在300万元以上，并且足额缴纳了税款的，经审核批准，可开具金额在10万元以下的专用发票。
对于只开具金额在1万元以下专用发票的小型商贸企业，如有大宗货物交易，可凭国家公证部门公证的货物交易合同，经主管税务机关审核同意，适量开具金额在10万元以下专用发票，以满足该宗交易的需要。
大中型商贸企业结束辅导期转为正式一般纳税人后，其增值税防伪税控开票系统最高限额由相关税务机关根据企业实际经营情况按照现行规定审核批准。进项税额抵扣
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来源：纳税服务网 时间：2006-7-6 17:29:37 纳税人购进货物或者接受应税劳务所支付或者负担的增值税额为进项税额。
其含义：一是进项税额体现支付或者负担的增值税性质，直接在增值税发票上注明的税额不需计算；
二是购进某些货物或者非应税劳务时其进项税额是通过法定的扣除率支付金额计算出来的。
增值税的核心就是用纳税人收取的销项税额抵扣其支付的进项税额，其余额为纳税人实际应缴纳的增值税税额。这样，进项税额作为可抵扣的部分，对于纳税人实际纳税多少就产生了举足轻重的作用。然而，需要注意的是，并不是纳税人支付的所有进项税额都可以从销项税额中抵扣。当纳税人购进的货物或接受的应税劳务不是用于增值税应税项目，而是用于非应税项目、免税项目或用于集体福利、个人消费等情况时，其支付的进项税额就不能从销项税额中抵扣。税法对不能抵扣进项税额的项目作了严格的规定，如果违反税法规定，随意抵扣进项税额就将以偷税论处。因此，严格把握哪些进项税额可以抵扣，哪些进项税额不能抵扣是＋分重要的，这些方面也是纳税人在缴纳增值税实务中差错出现最多的地方。销项税额确定
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来源：纳税服务网 时间：2006-7-6 17:35:50 销项税额是纳税人销售货物或者提供应税劳务，按照销售额或应税劳务和规定的税率计算并下并向购买者收取的增值税额为销项税额。
销项税额是计算出来的，对销售方来讲，在没有抵扣其进项税额前，销售方收取的销项税额还不是其应纳税额。
由于销项税额＝销售额×增值税税率，在增值税税率一定的情况下，计算销项税额的关键在于正确、合理地确定销售额。
销售额是指纳税人销售货物或者提供应税劳务向购买方（承受应税劳务也视为购买方）收取的全部价款和价外费用，但是不包括收取的销项税额。
价外费用（实属价外收入）是指价外向购买方收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金（延期付款利息）、包装费、包装物租金、储备费、，优质费、运输装卸费、代收款项、代垫款项及其他各种性质的价外收费。但下列项目不包括在内：
1.向购买方收取的销项税额；
2.受委托加工应征消费税的消费品所代收代缴的
增值税应纳税额的计算
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来源：纳税服务网 时间：2005-11-3 18:49:54 增值税应纳税额的计算：
一般纳税人：应纳税额=当期销项税额-当期进项税额
销项税额=销售额×税率
进项税额=买价×税率
小规模纳税人：小规模纳税人销售货物或者应税劳务，实行简易办法计算应纳税额，按照销售额和小规模纳税人的征收率计算应纳税额，不得抵扣进项税额。小规模纳税人的标准由财政部规定。应纳税额计算公式：
应纳税额=销售额×征收率 增值税应纳税额的计算方法
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来源：纳税服务网 时间：2005-11-8 15:17:02
（一）一般纳税人应纳税额的计算方法
按照税法规定，一般纳税人销售货物或者提供应税劳务（以下简称销售货物或者应税劳务），其应纳税额为当期销项税额抵扣当期进项税额后的余额。应纳税额计算公式:
应纳税额=当期销项税额-当期进项税额
（二）小规模纳税人应纳税额的计算方法
小规模纳税人销售货物或者应税劳务，实行简易办法计算应纳税额。
小规模纳税人销售货物或者应税劳务，按照销售额和规定的征收率计算应纳税额，不得抵扣进项税额。小规模纳税人销售货物或者应税劳务的征收率为6%。应纳税额计算公式:
应纳税额=销售额×征收率
（三）进口货物应纳增值税额的计算方法
纳税人进口货物，按照组成计税价格和规定的税率计算应纳说额，不得抵扣任何税额。组成计税价格和应纳税额计算公式:
组成计税价格=关税完税价格+关税+消费税
应纳税额=组成计税价格×税率 增值税的直接计税法
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来源：纳税服务网 时间：2005-7-25 14:50:09 直接计税法是按照规定直接计算出应税货物或劳务的增值额，然后以此为依据乘以适用税率，计算出应纳税额的一种计税方法。其基本计算公式为：
应纳增值税额＝增值额×适用税率
直接计税法又因计算法定增值额的方法不同分为“加法”和“减法”两种。
1．加法
加法又称分配法，是指纳税人在纳税期内，将由于从事生产经营活动所创造的那部分新价值的项目，如工资、租金、利息、利润和其他增值项目等累加起来，求出增值额，再直接乘以适用税率，即为应纳增值税额的方法。其基本计算公式为：
增值税的间接计税法
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来源：纳税服务网 时间：2005-7-25 14:51:10 间接计税法又称税金扣除法，简称扣税法，是指不直接计算增值额，而是以纳税人在纳税期内销售应税货物（或劳务）的销售额乘以适用税率，求出销售应税货物（或劳务）的整体税金（销项税额），然后扣除非增值项目已纳的税额（进项税额）的方法，其余额即为纳税人应纳的增值税额。其计算公式为：
应纳税额＝应税货物（或劳务）的整体税金一项目已纳税额
＝销项税额一进项税额
＝销售额×增值税率一进项税额
这种方法比较简便易行，目前为大多数国家所采用。
我国目前所采用的增值税计算方法为购进扣税法，即在计算进项税额时，按当期购进商品已纳税额计算。实际征收中，采用凭增值税专用发票或其他合法扣税凭证注明税款进行抵扣的办法计算应纳税款。增值税一般纳税人的税率
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来源：纳税服务网 时间：2005-7-11 17:02:04 根据增值税规范化的原则，我国增值税适用以下税率政策：
(1)纳税人销售或进口货物，除规定的适用低税率以外，税率均为170o‚
(2）纳税人进口或销售下列货物，税率为130o:①粮食、食用植物油；②自来水、暖气、冷气、热水、煤气、石油液化气、天然气、沼气、居民用煤炭用品，③图书、报纸、杂志；④饲料、化肥、农药、农机、农膜；⑤国务院规定的其他货物；⑥农业产品；⑦金属矿采选产品、非金属矿采选产品。(3）纳税人出口货物，除国务院另有规定的以外，税率为零。(4）纳税人提供应税劳务，税率为17%.纳税人兼营不同税率的货物或应税劳务，应分别核算不同税率货物或劳务的销售额。未分别核算销售额的，从高确定适用税率。增值税的税率调整，由国务院决定，任何地区和部门均无权改动。
增值税的计税依据
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来源：纳税服务网 时间：2005-11-8 15:14:56
增值税的计税依据是销售额。
按照《增值税暂行条例》的规定，销售额是指纳税人销售货物或者应税劳务向购买方收取的全部价款和价外费用。具体来讲，作为增值税计税依据的销售额包括如下三个方面内容:
1．价款。即纳税人销售货物或者应税劳务向购买方收取的全部价款。
2．价外费用。即向购买方收取的各种价外费用。这里所称“价外费用”，是指价外向购买方收取的手续费、补贴、基金、集资返还利润、奖励费、违约金（延期付款利息）、包装费、包装物租金、储备费、优质费、运输装卸费、代收款项、代垫款项及其他各种性质的价外收费。税法规定，上述价外费用，无论会计制度规定如何核算，都应当并入销售额计税。但按照规定，下列三个项目不包括在价外费用之内:
（1）向购买方收取的销项税额。增值税作为价外税，相应地其应当向购买方收取的增值税额也不应当包含在销售额中。
（2）受托加工应征消费税的消费品所代收代缴的消费税。
（3）同时符合下列条件的代垫运费:
a．承运部门的运费发票开具给购买方的；
b．纳税人将该项发票交给购买方的。
同时符合上述两个条件，表明这是企业为购买方义务代办货物运输业务，并未从中取得利益，因而其向购买方收取的运费不应当包括在销售额中。
3．消费税税金。消费税为价内税，其应纳消费税包含在其销售价格中。因此，在计算增值税额时，凡属于应征收消费税的货物，其应纳消费税税金应包括在作为计税依据的销售额中。
混合销售行为和兼营的非应税劳务，依照规定应当征收增值税的，其销售额分别为货物与非应税劳务的销售额的合计，货物或者应税劳务与非应税劳务的销售额的合计。
一般纳税人销售货物或者应税劳务采用销售额和销项税额合并定价的，按下列公式计算销售额：
销售额=含税销售额÷（1+税率）
销售额以人民币计算。纳税人以外汇结算销售额的，应当将外汇折合成人民币计算。其销售额的人民币折合率可以选择销售额发生的当天或当月1日的国家外汇牌价（原则上为中间价）。纳税人应在事先确定采用何种折合率，确定后1年内不得变更。
纳税人销售货物或者应税劳务的价格明显偏低且无正当理由的，以及纳税人有视同销售行为而无销售额者，由主管税务机关按下列顺序核定其销售额:
（1）按纳税人当月同类货物的平均销售价格确定。
（2）按纳税人最近时期同类货物的平均销售价格确定。
（3）按组成计税价格确定。组成计税价格的公式如下:
组成计税价格=成本×（l+成本利润率）
公式中的成本利润率由国家税务总局确定。
公式中的成本，销售自产货物的为实际生产成本，销售外购货物的为实际采购成本。
对属于应征收消费税的货物，其组成计税价格中应加消费税税额。
小规模纳税人的销售额不包括其应纳税额。
小规模纳税人销售货物和应税劳务采用销售额和应纳税额合并定价方法的，按照下列公式计算销售额:
销售额=含税销售额÷（1+征收率）
以前一位老师曾说过:“纳税多的会计不是好会计”, 我认为该观点有些偏见。难道中国纳税百强企业的会计都不是好会计, 肯定不是。在我国经济市场化程度日益提高, 倡导诚信纳税的今天, 纳税数据已成为了衡量企业经济实力、取信于客户和社会公众、展示良好形象和品牌的重要指标之一。但细细想来, 又不无道理, 同一笔业务, 在遵守《税法》、《企业会计准则》和《企业会计制度》的规定下, 少纳税的会计肯定更优秀, 该纳的税一分不少, 不该纳的税一分不缴。
法人企业依法纳税是企业应尽的义务, 从《中华人民共和国税收征收管理办法》规定可知:研究国家税收政策、合理节约税负支出是纳税人应当享有的权利。纳税筹划是企业维护自身利益、减轻税收负担的市场行为。通过敏感度分析可知, 增值税的敏感程度较高, 对企业收益影响是最大的。因此, 本文在学习相关法律、法规、规章的基础上, 对存在的增值税纳税筹划点进行分析总结。
二、法律、法规、规章引述与实务处理
(一) 纳税人身份选择的筹划
增值税纳税筹划的入手点是企业纳税人身份的选择。根据《中华人民共和国增值税暂行条例》及其《实施细则》的规定:增值税纳税人依法划分为一般纳税人和小规模纳税人。不同身份的纳税人适用的税率不同, 税收优惠政策也不同, 而且差异较大。税法规定, 增值税小规模纳税人不得领用专用发票。从而造成从小规模纳税人购买货物不能计算进项税额, 在一定程度上增加了小规模纳税人的税负。从而影响购买者的积极性, 以致进一步影响小规模纳税人的销售量, 但这并不意味着小规模纳税人的税负一定重于一般纳税人。我们可通过增值率判别法确定如何选择纳税人的身份。增值率是增值额占不含税销售额的比例, 也就是增值税占销售税额的比例。假设某企业年度不含税的销售额为M, 不含税购进额为N, 增值率为A, A= (M×17%-N×17%) /M×17%= (M-N) /M。如果该企业为一般纳税人, 其应纳增值税为M×17%-N×17%, 即M×A×17%;如果该企业为小规模纳税人, 其应纳增值税为M×6%;若两类纳税人的税负相等即M×A×17%=M×6%可得出A=35.3%, 所以, 当增值税率为35.3%时, 企业无论是一般纳税人还是小规模纳税人, 税负是相等的。当增值率小于35.3%时, 企业作为一般纳税人税负会小于小规模纳税人;当增值率大于35.3%时, 企业作为一般纳税人的税负会大于小规模纳税人。即对小规模纳税人而言, 增值率与其税收负担成反比, 即增值率越大税负越轻, 原因是较低的征收率优势逐步胜过不可抵扣进项税款的劣势;而对一般纳税人而言, 增值率与其税收负担成正比, 即增值率越大税负越重, 原因是增值率越大;则可抵扣进项税款相对越少。
为了更好地比较, 现举例说明:
假如甲批发公司年应税销售额为350万元, 由于公司不属于生产性企业。该企业准予从销项税额中抵扣的进项税很少, 大概只占销项税额的20%左右。公司年应税销售额大于180万元且其会计制度比较健全, 税务机关将其认定为一般纳税人, 适用17%的增值税税率。公司的增值率= (350-350×20%) /350=80%, 大于35.3%。根据应纳税额=销项税额-进项税额, 则公司应缴纳增值税额为:47.6万元。如果公司想减轻税收负担, 则可以通过分立或分散经营进行增值税筹划, 公司可以将其分立成为两个年销售收入小于180万元的公司, 即两个年应税销售额175万元的独立的公司。根据税法的规定“从事货物批发或零售的纳税人, 年应税销售额在180万元以下的认定为小规模纳税人”。这样就符合小规模纳税人的认定标准, 适用6%的增值税征收率。这样公司总共应缴纳增值税额为:175×6%×2=21万元。由此可以看出通过这样的纳税筹划安排公司可以节约:47.6-21=26.6万元的税额。
如果一个公司现处于小规模纳税人的身份, 可以根据其增值率与35.3%大小关系判别其是否调整为一般纳税人, 则可通过筹划年度销售收入总规模, 调整认定为增值税一般纳税人的时间, 降低税负, 达到节税目的。
(二) 经营方式的选择及相关账务处理
特定的纳税人交纳特定的税收, 并享受特定的税收优惠政策。纳税人可以通过对经营活动的某种特别安排, 使其纳税人身份发生某种变化, 从而达到减轻税负或规避纳税义务的目的。
1.兼营销售行为的纳税筹划
国务院令第134号《中华人民共和增值税暂行条例》明确指出, “纳税人兼营不同税率的货物或者应税劳务, 应当分别核算不同税率的货物或应税劳务的销售额, 未分别核算销售额的, 从高适用税率。纳税人兼营免税、减税项目, 应当单独核算免税、减税项目的销售额, 未单独核算销售额的, 不得免税、减税。”财法字第038号《中华人民共和增值税暂行条例实施细则》第六条明确指出, “纳税人兼营非应税劳务的, 应当分别核算货物或应税劳务和非应税劳务的销售额, 不分别核算或者不能准确核算的, 其非应税劳务应与货物或应税劳务一并征收增值税。”
企业大都从事跨行业经营, 不仅涉及增值税, 还涉及营业税。对于一般纳税人增值税有两档税率:17%和13%, 符合国家产业政策重点扶持和鼓励的对象还可以享受减免税政策;而符合营业税征收事项的劳务即上述所提及的“非应税劳务”, 缴纳营业税, 营业税大部分实行3%和5%的税率。从中可以看出不同的经营活动所涉及的税种和税率存在着差异。即便从事单一行业经营, 也可能涉及多种不同税率的产品。为了降低税负, 企业必须按照增值税暂行条例及实施细则的要求, 进行分开核算, 将销售收入分别按照应税、非应税、免税、减税等进行明细核算, 还应将不同税率的货物或应税劳务分开核算。只有这样, 国家的免税、减税政策企业才能享受。
为了更好地比较, 现举例说明:
[例1]某电脑公司 (一般纳税人, 无特别说明, 以下企业都是一般纳税人) 既销售电脑又提供修理维护劳务, 2008年4月取得收入100万元, 购入电脑相关的配置元件20万元, 进项税额为3.4万元, 无上期留抵税额。
方法1:销售额分别核算, 销售电脑收入占80%、提供修理维护劳务占20%, 无法准确划分不得抵扣进项税额。
本期应纳增值税额=100×80%×17%-3.4×80%=10.88万元
因此, 如果公司所购元件主要为组装电脑用的, 则应该将其和用于提供修理维护用的元件划分开来。进项税额则可以根据实际用于应税项目的情况据实抵扣。
方法2:销售额未分别核算。
本期应纳增值税额=100×17%-3.4=13.6万元
通过比较可以很清楚地知道, 分别核算比未分别核算少缴2.72万元 (13.6-10.88) 增值税。
由于增值税纳税人和营业税纳税人所适用的计税依据、税率的不同, 因此不是所有分开核算的公司都能够取得节税效益。是否分开核算取决于增值税的含税征收率 (含税征收率=应纳税额/含税销售额, 增值税应纳税额取决于增值额即增值率) 与营业税税率大小关系。增值税一般纳税人的计税原理是, 应纳税额等于增值额乘以增值税税率, 而增值额和应税销售额的比率又称为增值率;营业税的应纳税额等于应税营业额乘以营业税税率。
应纳增值税税额=销售额×增值率×增值税税率
应纳营业税税额=营业额×营业税税率
如果两个税种的税收负担相同, 且增值税的销售额和营业税的营业额相同, 则有:
销售额×增值率×增值税税率=营业额×营业税税率
增值率 (A) =营业税税率÷增值税税率
由此可以得出结论:当实际的增值率大于A时, 纳税人缴纳营业税比较合算;当实际增值率小于A时, 缴纳增值税比较合算。当营业税税率低于增值税含税征收率, 选择分开核算有利, 反之则选择不分开核算有利。
2.混合销售行为的纳税筹划
根据税法规定:“一项销售行为同时既涉及货物又涉及非应税劳务, 为混合销售行为”;“从事货物的生产、批发、或零售和以货物的生产、批发或零售为主, 并兼营非应税劳务的企业、企业性单位及个体经营者的混合销售行为, 视同销售货物, 征收增值税。其他单位和个人的混合销售行为视为销售非应税劳务, 不征收增值税”。这其中, “从事以货物的生产、批发或零售为主, 并兼营非应税劳务”是指纳税人的年货物销售额与非增值税应税劳务营业额的合计数中, 年货物销售额超过50%。
增值税和营业税是企业在流通环节中必然税种, 企业的销售行为应纳增值税的, 服务行为应纳税营业税, 而且这两个税种是不重叠的, 经营行为的应纳流转税税种在二者中必居其一。企业如果不是增值税纳税人, 必然就是营业税纳税人。所以, 不同经营内容、经营方式的企业在流通环节的税收筹划, 应以选择确定税种为开始。如果企业所发生的经营行为符合混合销售行为 (混合销售行为的特点是销售货物与提供非应税劳务是由同一纳税人实现, 价款是同时从一个购买方取得的) 的认定标准, 则关键在于企业的性质。在税法规定中, 是以企业性质来决定经营行为的税种, 因此, 如果从改变企业性质, 及经营形式来适应税法相关规定, 对这两个税种的选择也是可行的。企业性质的界定在于企业主体经营性质, 企业主体经营性质是销售行为, 即为增值税纳税人;企业主体经营性质是服务行为, 即为营业税纳税人。
增值税=销项税-进项税, 按产品的法定增值部份进行计税, 即以收入扣除企业外购可抵扣税成本的增值额计算。营业税是按销售总额计算, 而不抵扣外购成本部分, 所以当销售额及销售增值未超过一定限度时, 选择增值税纳税方式税负将小于营业税纳税方式, 同时由于增值税率为17%或13%, 远比一般营业税率高, 同一元增值收入中, 增值税上交税比例会高于营业税, 所以, 当增值额超过一定的界限时, 选择营业税方式反而可节纳税金。
为了更好地比较, 现举例说明:
[例2]某生产性企业既存在产品销售同时又对外提供运输劳务, 企业在对外销售商品时同时又承揽商品运输。企业2008年4月共实现收入300万元。外购可抵扣成本为200万元。企业主营业务营业额:营业税税率为3%, 增值税税率为17%。如果企业主营业务为销售行为, 则应缴纳的增值税额为: (300-200) ÷1.17×17%=14.53万元;如果企业主营业务为服务行为, 则应缴纳的营业税额为:300×3%=9万元。可见, 营业税纳税方式可减少5.53万元税金。本例中当外购可抵扣成本为250万元时, 相应的增值税额为: (300-250) ÷1.17×17%=7.26万元, 而营业税税负仍为9万元。此时营业税税负高于增殖税税负9-7.26=1.74万元。
可见, 销售业务的外购可抵扣成本高低直接影响增值税负的高低, 而营业税税负是确定的, 此时, 可由销售业务的可抵扣外购成本收入比例指标来判断, 进行企业的税种选择, 即在销售业务为增值税一般纳税人时, 可用外购可抵扣成本与收入比例来确定选择增值税营业税的临界点。
假设营业税负=增值税负, 即营业税税率×收入, (收入-外购可抵扣成本) ÷ (1+增值税率) ×增值税率可得出, 外购可抵扣成本与收入比例=1-营业税率× (1+增值税率) ÷增值税率, 是企业营业税负与增值税负的临界值。当企业实际可抵扣成本比例高于临界值时, 按营业税方式纳税将高于按增值税方式纳税。此时, 可将销售业务独立按增值税方式计税, 可节约税金与收入比例=营业税率- (1-外购可抵扣成本与收入比例) ÷ (1+增值税率) ×增值税率;反之, 如果当企业实际可抵扣成本比例的低于临界值时, 应按营业税方式计税比增值税方式节约税金。
因此, 根据企业性质, 企业经营活动的情况, 对企业经营行为进行税种方面选择, 再对企业性质, 经营方式等方面重组, 可减少企业税收。
(三) 按规开票, 避免多交或提前缴税
1.易货贸易开发票, 视同销售照开票
国税发[1993]150号《国家税务总局关于印发〈增值税专用发票使用规定〉的通知》第三条明确指出, “一般纳税人销售货物 (包括视同销售货物在内) 、应税劳务, 根据增值税细则规定的应当征收增值税的应税劳务 (以下简称销售应税项目) , 必须向购买方开具专用发票。”
按照税法的规定, 企业的易货贸易、视同销售行为都必须开具专用发票。某些会计人员由于对税务知识了解不深, 误以为不开具增值税专用发票就不需要计提销项税。而我国增值税实行凭国家印发的增值税专用发票注明的税款进行抵扣的制度。没有取得增值税专用发票抵扣联, 其进项税额不能抵扣。而销售货物或应税劳务, 不管开不开专用发票, 都要计提销项税额。如果企业不计提销项税额, 那就是偷税。因此, 企业在易货贸易、视同销售行为中未按照规定开具增值税专用发票。这样不但没有少缴税, 还可能存在多缴税。
为了更好地比较, 现举例说明:
[例3]甲企业与乙企业进行非货币性交易, 甲企业将50万元的原材料换取乙企业50万元的库存商品。 (假设原材料和库存商品的市场价均为50万元)
方法1:甲企业与乙企业采用协议的方式进行交易, 不开具专用发票。
甲企业账务处理:
借:库存商品 585, 000.00
贷:原材料 500, 000.00
应交税金-应交增值税 (销项税额) 85, 000.00
甲企业该交易应纳增值税额=85, 000.00元。
乙企业账务处理:
借:原材料 585, 000.00
贷:库存商品 500, 000.00
应交税金-应交增值税 (销项税额) 85, 000.00
乙企业该交易应纳增值税额=85, 000.00元。
由于交易双方在此次交易中均没有向对方开具增值税专用发票, 按照税法规定没有取得合法、完整的购货发票, 企业不能抵扣进项税额。即两个企业在此次交易中均要缴纳85, 000.00元增值税。
方法2:甲企业与乙企业按正常的销售、购货进行处理, 开具专用发票。
甲企业账务处理:
借:库存商品 500, 000.000
应交税金-应交增值税 (进项税额) 85, 000.00
贷:原材料 500, 000.00
应交税金-应交增值税 (销项税额) 85, 000.00, 甲企业该交易应纳增值税额=8.5-8.5=0万元。
乙企业账务处理:
借:原材料 500, 000.00
应交税金-应交增值税 (进项税额) 85, 000.00
贷:库存商品 500, 000.00
应交税金-应交增值税 (销项税额) 85, 000.00
乙企业该交易应纳增值税额=8.5-8.5=0万元。
通过分析可以看出, 不开具专用发票比开具专用发票要多缴8.5万元增值税。
根据税法规定:单位和个人经营者存在《中华人民共和增值税暂行条例》中规定的视同销售的特殊行为, 虽然没有取得销售收入, 也视同销售货物, 征收增值税。其中第 (5) 条 (将自产、委托加工或购买的货物作为投资, 提供给其他单位或个体经营者) 和第 (8) 条 (将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送他人) 的投资行为和捐赠行为的相对人为一般纳税人时, 公司就应该向其开具增值税专用发票。虽然本公司不能够少纳税, 但对方单位可以抵扣进项税额, 可以减少不必要的税负。
2.分期收款多张票, 折扣销售一张票
税法规定, 采用分期收款方式销售货物, 纳税义务发生时间为按合同约定的收款日期的当天。而在实际操作中, 绝大多数企业都在销售时就开具专用发票, 并将专用发票送交购买方, 这样就造成纳税期提前。因为税法规定, 对已开具专用发票的销售货物, 要及时足额计入当期销售额计税, 凡开具了专用发票, 其销售额未按规定计入销售账户核算的, 一律按偷税论处。因此企业财务人员和相关业务人员要深刻理解分期收款方式的含义:1.分期确认收入, 2.分期收回货款。企业应根据合同约定的收款日期分期确认收入、分期开具增值税专用发票, 并按开具发票所记载的销售额计算应缴纳的增值税额, 按规定的纳税期限缴纳税款。
为进行比较, 现举例说明:
[例4]甲公司为了扩大市场份额, 采用分期收款的方式销售, 2008年3月发出商品250万元 (市场价:300万元) 。 (不考虑进项税额)
方法1:发出商品时即开具全额专用发票。
2008年3月份账务处理:
借:应收账款 3, 510, 000.00
贷:主营业务收入 3, 000, 000.00
应交税金-应交增值税 (销项税额) 510, 000.00
该交易2008年3月份应纳增值税额=300×17%=51万元
方法2:分三期 (三个月) 等额开具专用发票。
2008年3月份账务处理:
借:分期收款发出商品 2, 500, 000.00
贷:库存商品 2, 500, 000.00
借:应收账款 1, 170, 000.00
贷:主营业务收入 1, 000, 000.00
应交税金-应交增值税 (销项税额) 170, 000.00
该交易2008年3月份应纳增值税额=100×17%=17万元
通过比较可以看出, 虽然税收总体上是一样的。由于资金具有货币时间价值, 采用分期开具专用发票可以起到递延纳税的好处, 这对于一个资金周转困难的企业来说是不幸中的万幸。
国税发[1993]154号《国家税务总局关于印发〈增值税若干问题的规定〉的通知》明确指出, “纳税人采取折扣销售方式销售货物, 如果销售额和折扣额在同一张发票上分别注明的, 可按折扣后的余额作为销售额计算增值税, 如果将折扣额另开发票, 不论其在财务上如何处理, 均不得从销售额中减除折扣额。”
折扣销售是指销售方在销售货物或应税劳务时, 因购买方购买数量较大或购买行为较频繁等原因, 给予购买方价格方面的优惠。例如购买10件产品, 价格折扣10%, 购买20件产品, 价格折扣20%等。从折扣销售的定义可以看出折扣销售的税收优惠仅限于对货物价格上的折扣, 不适用于实物折扣。实物折扣不能从货物销售额中扣除, 是要按照“视同销售货物”计征增值税。
三、结束语
总之, 通过上述分析可以知道, 降低增值税税负, 除了从战略上进行筹划外, 在日常操作中, 财务人员只要认真按照增值税税收法律、法规去做, 同样可以达到降低不必要的增值税税负支出的目的。
参考文献
[1]注册会计师协会.2006年度注册会计师全国统一考试辅导教材——会计.北京:中国财政经济出版社, 2006.
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