存货清查结果的账务处理（精选4篇）
学科：基础会计
课题名称：存货清查结果的账务处理 授课人：陈敏捷
授课班级：09会计2班
授课时间：周四（6.3）上午第四节
学习内容分析：第七章财产清查第四节财产清查结果的处理，有关于固定资产、存货实物清查结果的处理，这一部分的内容是本章的重要内容，本次课主要学习存货清查结果的处理使学生掌握存货实物清查的业务处理和账务处理方法，较熟练地使用“待处理财产损溢”账户，同时使学生理解财产清查对企业改进管理提高经济效益的重要意义。
学生情况分析：在教学过程中，经调查学生觉得学习基础会计有较大兴趣，原因有二：其
一、理论知识与实例讲解相结合，通俗易懂；其
二、尝试“从做中学”的教学方法，提高学生主动性。但是由于职高生接受新知识的能力较弱，因此在课堂教学中知识点密度不宜过大，要加强训练。
教学目标
认知目标：1.了解存货清查结果的处理程序；
2.掌握存货清查结果的处理方法。
能力目标：能熟练地使用“待处理财产损溢”账户和财产清查结果账务处理方法。
情感目标：培养学生职业法规意识与职业道德素质。培养严谨、细致、认真、规范的工作态度和职业习惯。教学重点与难点
教学重点：1.“待处理财产损溢”账户运用；
2．存货清查结果的账务处理方法。
教学难点：对存货清查结果的账务处理方法的深刻理解。
教学方法与学习方法
教学方法：分析教学法、案例教学法、讲练结合法 引导启发法、归纳法 学习方法：探讨式（尝试完成存货清查结果的账务处理）教学用具
多媒体课件、课堂练习纸、教材 教学过程
【导入】
案例
仓库保管理员监守自盗
在某钢铁公司担任仓库保管员的吴金龙，利用职务之便，伙同他人窃取价值23万元的52吨钢材，随后吴金龙逃逸在外。
天网恢恢，疏而不漏，事隔13年后，吴金龙在新疆落入法网。近日，上海市杨浦区人民法院以贪污罪一审判处吴金龙有期徒刑十一年，剥夺政治权利一年，没收财产人民币二万元；同案犯钱康后被判处有期徒刑九年，没收财产人民币一万元；并责令吴金龙、钱康后退出违法所得。提问：1.这个案例给我们什么启示？
学生回答：……….教师总结
之一仓库管理员会出现这个原因一方面是他太贪心了，素质不高只想到眼前的利益而不去管后果，结果就赔了夫人又折兵。我们是学会计专业的的学生以后也有可能从事仓库保管员工作，这一点我们也应该吸取他的教训，提高法律意识，培养仓库管理员的职业道德素质。
之二这个企业的实物财产管理工作不到位，没有及时对实务财产做到定期清查或不定期清查，结果导致企业惨重的损失。所以企业应该加强财产的管理制度，不让不法之途有机可乘。
引入正课
在上几次课呢我们已经学习了库存现金和固定资产清查结果的账务处理，今天将要学习的内容就是存货清查的账务处理。
【新授课】
引入：存货清查结果有哪些？
账存数=实存数
账实相符 账存数<实存数
盘盈 账存数>实存数
盘亏 案例
假设学生是绍兴市震元制药厂的材料岗位的会计。（让学生进行岗位模拟）【幻灯片——绍兴市震元制药厂仓库】（清查的现场）【幻灯片——盘点表】
盘存单单位名称：绍兴市震元制药厂盘点时间：2010年5月26日财产类别：原材料存放地点：1#仓库编号：001编号名称计量单位数量单价金额备注1甲材料千克500168 0002乙材料千克30840123203丙材料千克448250112 000盘点人（签章）××××××实物保管人（签章）××× 【幻灯片——实存账存对比表】
实存账存对比表实存账存对比表单位名称年月日类别计单实际盘账面结对比结果备编与名量价存存号称单盘盈盘亏注位数金数金额数金数金量额量量额量额1甲材料50080002乙材料300120003丙材料450112500主管人员（签章）会计（签章）制表（签章）要求：让学生完成实存账存对比表
答案：
实存账存对比表实存账存对比表单位名称绍兴市震元制药厂2010年6月3 日类别编与名号称计单实际盘存量价单数金位量额******0账面结存对比结果盘盈盘亏数量金额备注数金额数金量量额***000112500122甲材料千克乙材料千克丙材料千克83202500主管人员（签章）会计（签章）制表（签章）目的：引导学生安排活动，让学生能在做中学、总结整理知识点，帮助学生掌握
【学生活动】学生根据盘点表填制实存账存对比表
由学生回答出清查后的结果
甲材料账实相符。
乙材料盘盈8千克，金额为320元；
丙材料盘亏2千克，金额为500元。
我们发现了震元制药厂的乙材料与丙材料出现盘盈、盘亏，要怎么对些情况进行处理呢？想要知道怎么进行处理吗？在接下来的时间里我们将会一起解决。（学生带着问题进入以下的学习）
一、盘盈账务处理 制度学习：
（一）发现盘盈时（请学生齐声阅读）
当清查发现存货盘盈时，应根据“实存账存对比表”，将盘盈存货项目的价值记入“原材料”、“生产成本”、“库存商品”等账户的借方，同时记入“待处理财产损溢--待处理流动资产损溢”账户的贷方。
（老师解释）请同学注意这里的“生产成本 ”账户用来反映的存货是指车间在产品。
（二）报经批准后，冲减管理费用。
任务一
让学生尝试完成之前填制的实存账存对比表中，乙材料盘盈的账务处理。
案例1 ①绍兴市震元制药厂盘盈乙材料8千克，单价为5元/千克，金额为320元。答案： 批准前 借：待处理财产损溢
—待处理流动资产损溢
320
贷：原材料—乙材料
320
②经查明为平时计量识误差所致，经批准冲减“管理费用”。批准后
借：待处理财产损溢
—待处理流动资产损溢
320
贷：管理费用
320 教师解释：
天上没有掉下来的馅饼，企业财产盘盈的情况往往是计量差错所致。而盘亏或毁损的可能性则难免存在，防不胜防。因此下面我们重点要学习存货盘亏的账务处理。
二、存货盘亏或毁损的处理 制度学习：
（一）当发现存货盘亏或毁损时，应先记入“待处理财产损溢--待处理流动资产损溢”账户的借方，同时记入“原材料”、“生产成本”、“库存商品”等有关存货账户的贷方。
（二）存货盘亏的原因？ 出示图片：(让学生思考回答)教师解释
1、计量差错导致的盘亏
2、由于超过保存时间导致的合理损耗
3、由于管理人员工作失误导致存货的短缺或毁损
4、自然灾害、意外事故造成的存货毁损
（三）批准以后，再根据造成损耗的原因，分别以下情况进行账务处理：
（制度学习）：
A 属于计量差错或者合理的损耗，经批准后即可记入“管理费用”。
B 属于工作人员工作失职，应由过失人负责赔偿部分，计入“其他应收款”；企业承担部分，计入“管理费用”。
C属于非常损失所造成的存货毁损，应由保险公司赔偿的部分计入“其他应收款”。扣除保险公司赔款后的损失，记入“营业外支出”。
任务二 让学生尝试完成之前填制的实存账存对比表中，丙材料盘亏的账务处理。.案例2
①绍兴市震元制药厂丙材料盘亏2千克，单价为250元/千克，金额为500元。答案： 未批准前
借：待处理财产损溢
—待处理流动资产损溢
500
贷：原材料—丙材料
500 ②经查明丙材料盘亏500元属于定额内损耗，经批准转销。批准后 借：待处理财产损溢
—待处理流动资产损溢
500
贷：管理费用
500
任务三
绍兴市服装厂由于仓库保管员李东下班时没锁好门，导致仓库失窃查。针对此次清查结果进行账务处理。（让学生在学习账务处理的同时，也注意仓库管理员岗位的责任）
案例
3经经清查发现甲产品少了100件，金额为1800元。是由于仓库管理员李东失职造成的，应由其赔偿1 000元，其余有企业承担。要求进行相关账务处理。
账务处理
1.批准前
借：待处理财产损溢
—待处理流动资产损溢
1800
贷：库存商品—甲产品
1800 2.批准后
借：其他应收款—李东
1000
管理费用
800
贷：待处理财产损溢
—待处理流动资产损溢
1800 任务三
绍兴某食品公司由于仓库电线年久失修而引发了火灾，对此仓库进行了一次清查，清查结果如下：（创设情景，激发学生的兴趣）
案例3经清查，发现毁损B材料550千克，金额为11000元，由保险公司赔偿6000元，其余由企业自身承担。
账务处理
1．批准前
借：待处理财产损溢
——待处理流动资产损溢 11,000
贷：原材料
11,000 2．批准后
借：其他应收款----保险赔款
6,000
营业外支出
5,000
贷：待处理财产损溢
——待处理流动资产损溢
11,000 【课堂小结】
原材料等待处理财产损溢原材料等***(1)发现盘(1)发现的盘***亏数盈数管理费用等(2)经批准转(2)经批准转管理费用等***销的盘盈数销的盘亏数***一般无余额
【随堂练习】
随堂练习实务财产批准后的处理相应的连线1.原材料计量不准损失2.原材料盘盈收益A.“管理费用”账户借方3.原材料的非常损失4.固定资产盘亏净损失B.“管理费用”账户贷方C.“营业外支出”账户借方5.固定资产盘盈净收益6.现金长款D.“营业外收入”账户贷方7.现金短款E.“其他应收账款”账户借方8.财产盘亏责任人负责赔偿 【布置作业】
理论作业、练习：
习题集P108习题7-3
实训作业：
笔者认为该方案值得商榷, 因为当期漏记固定资产, 导致固定资产盘盈, 只需在当期补记即可, 并不会因漏记固定资产而导致企业获得一项利得, 增加营业外收入。营业外收入是企业发生的与日常活动无直接关系的各项利得。它不需要企业付出任何代价, 实际上是一种意外所得, 不可能也不需要与有关费用进行配比。因漏记而盘盈的固定资产, 企业是通过支付对价的方式获得的, 并不是一项意外所得, 如果按该文的方式进行处理, 不但会导致当期利润虚增, 还会导致企业当期所得税税负的增加。这会对企业当期财务状况和盈利状况造成影响, 也可能误导财务报告使用者据此所做出的决策。由此, 引发了对固定资产清查结果会计处理的进一步探讨。
为了保证企业账簿记录的真实和准确、建立健全企业固定资产的管理制度、确保固定资产的安全与完整, 各单位应对其固定资产进行定期或不定期的清点盘查, 以保证企业账实相符。固定资产是一种单位价值较高、使用期限较长的有形资产, 对于管理规范的企业而言, 盘盈、盘亏固定资产现象较为少见。如果清查中发现固定资产的盘盈或盘亏应及时查明原因, 在期末结账前处理完毕。当固定资产盘盈时, 按照现行企业会计准则的规定, 应视为差错, 进行会计更正处理;当固定资产盘亏时, 确认为当期损益。具体的会计处理分为两步:首先, 调整固定资产明细账;然后, 按照查明的原因经批准后进行相应的会计处理。
1.固定资产盘亏的会计处理。在固定资产清查过程中, 如果发现有盘亏的固定资产, 应查明原因, 填制固定资产盘亏报告表并写出书面报告, 报经企业主管领导批准后处理。 (1) 报批前, 借:待处理财产损溢———待处理固定资产损溢, 累计折旧, 固定资产减值准备;贷:固定资产, 应交税费———应交增值税 (进项税额转出) (适用于增值税转型改革后可抵扣的固定资产进项税额) 。 (2) 批准后, 借:其他应收款 (可收回的保险赔偿或过失人赔偿) , 营业外支出———盘亏损失;贷:待处理财产损溢———待处理固定资产损溢。
2.固定资产盘盈。在固定资产清理过程中, 发现的盘盈固定资产, 经查明确属企业所有, 应确定固定资产重置价值, 并为其开立固定资产卡片。按照《企业会计准则第28号———会计政策、会计估计变更和差错更正》, 对于盘盈的固定资产应视为前期差错, 进行会计更正处理。但对因不同原因而产生的盘盈应进行不同的会计处理。固定资产的盘盈有两大类原因, 一类是意外所得, 一类只是账上的错记或漏记。这两种情况对企业来说有着本质区别, 对于意外所得导致固定资产的盘盈, 现行企业会计准则将其视为差错更正进行会计处理。盘盈的固定资产通过“以前年度损益调整”科目核算, 然后再补交所得税, 将“以前年度损益调整”的净额转入“利润分配———未分配利润”科目中, 最后再补提盈余公积。即盘盈时, 借记“固定资产”科目, 贷记“以前年度损益调整”科目。批准后, 借记“以前年度损益调整”科目, 贷记“应交税费———应交所得税”、“盈余公积”、“利润分配———未分配利润”科目, 然后调整报表相关项目, 并在报表附注中披露与前期差错更正有关的信息。现行企业会计准则将固定资产盘盈视为前期差错, 通过调整前期留存收益来进行会计处理。这种方法更为合理也更接近实际, 还能因此而控制企业对利润的操纵。
但对于错记或漏记而导致的固定资产盘盈, 由于其性质与意外所得的盘盈有本质的不同, 因此应区别对待。因为此时的盘盈既不会对前期损益有所影响, 也不应导致当期“应交税费———应交所得税”的增加。实际上, 这种盘盈的固定资产是企业以给付对价的方式获得的, 若在会计处理上将其记入“营业外收入”或者通过“以前年度损益调整”科目进行调整并缴纳当期所得税是不合理的。这是因为:首先, 这种盘盈的固定资产是企业通过支付对价的方式获得的, 只是由于漏记或错记而导致盘盈, 并没有任何额外的经济利益流入企业。无论是计入营业外收入或是计入以前年度损益调整都与业务的性质不符。其次, 这种盘盈的固定资产, 不仅增加了企业的税负, 而且会给企业创造虚增利润的机会。如果固定资产在用而只是账上没有, 那么在其使用前期没有提折旧, 已经导致了前期利润的虚增, 现在盘盈了, 按照其重置成本再调增以前年度留存收益, 又一次虚增了以前年度利润。这种处理显然不合理。此时应直接补记或进行调整。
【笔记整理】2018年会计从业资格证《会计基础》考点：财产清查结果的处理 2018年会计从业资格考试各地时间都不相同，考生要决定备考，就要争取一次性通过考试！小编整理了一些注会计从业资格考试的相关资料，希望对备考生有所帮助！最后祝愿所有考生都能顺利通过考试！财产清查结果的处理
一、财产清查结果处理的要求(2010单选，2009多选)
1.分析产生差异的原因和性质，提出处理建议。
2.积极处理多余积压财产，清理往来款项。
3.总结经验教训，建立健全各项管理制度。
4.及时调整账簿记录，保证账实相符。
【例题·单选题】(2010)对于财产清查结果的处理，国家会计制度和单位内部会计控制制度都有规定和要求，下列各项中，未作明确规定的是()。
A.分析产生差异的原因和性质，提出处理建议
B.积极处理多余积压财产，清理往来款项
C.落实经济责任，表彰先进
D.及时调整账簿记录，保证账实相符
[答疑编号1670070301]
『正确答案』C
【例题·多选题】(2009)国家统一的会计制度和单位内部会计控制制度对于财产清查结果处理的规定和要求是()。
A.分析产生差异的原因和性质，提出处理建议
B.积极处理多余积压财产，清理往来款项
C.总结经验教训，建立健全各项管理制度
D.及时调整账簿记录，保证账实相符
[答疑编号1670070302]
『正确答案』ABCD
二、财产清查结果的处理步骤
1.审批之前的处理
(1)据实调账：盘盈固定资产——记入“以前损益调整”
其他——记入“待处理财产损溢”
(2)报批：查明资产差异原因，落实经济责任，将相关情况报股东大会或董事会，或经理(厂长)会议或类似机构批准。
2.审批之后的处理
根据审批的结果，进行会计处理，结平“待处理财产损溢”。
三、财产清查结果的会计处理方法——总原则：个人造成的损失个人承担，因为管理不善造成的损失，管理费用承担，非常损失列入营业外支出——谁的责任谁承担
财产清查的结果不同，会计处理方法也不同。但不论何种财产损溢，都应查明原因，在期末结账前处理完毕。
科目设置：为了记录、反映财产的盘盈、盘亏和毁损情况，应设置“待处理财产损溢”科目。在该科目下应设置“待处理固定资产损溢”和“待处理流动资产损溢”两个明细科目，分别核算固定资产和流动资产的待处理的损溢。
1.资产盘盈
【例7-2】(流动资产盘盈)某公司在财产清查中盘盈A材料2 000千克，实际单位成本120元，经查明属于材料收发计量方面的错误。
[答疑编号1670070303]
『正确答案』
(1)批准处理前。
借：原材料
240 000
贷：待处理财产损溢——待处理流动资产损溢
240 000
(2)批准处理后。
借：待处理财产损溢——待处理流动资产损溢
240 000
贷：管理费用
240 000
根据《企业会计准则第4号——固定资产》及其应用指南的有关规定，固定资产盘盈应作为前期差错记入“以前损益调整”科目。
会计处理：
①确定盘盈固定资产的原值、累计折旧和固定资产净值。根据确定的固定资产原值借记“固定资产”，贷记“累计折旧”，将两者的差额贷记“以前损益调整”。
②计算应纳的所得税，借记“以前损益调整”科目，贷记“应交税费——应交所得税”。
③最后调整利润分配，借记“以前损益调整”，贷记“盈余公积”，两者的差额贷记“利润分配——未分配利润”。
【例7-3】ABC公司于2010年6月30日对该公司全部固定资产进行清查，发现盘盈一台六成新机器设备，该设备市场同类产品价格为160 000元。该公司企业所得税税率为25%。并按净利润的10%计提法定盈余公积。
[答疑编号1670070304]
『正确答案』
(1)批准处理前。
借：固定资产
160 000
贷：累计折旧
000
以前损益调整
000(160 000×60%)
(2)批准处理后。
借：以前损益调整
000
贷：应交税费——应交所得税000(96 000×25%)
借：以前损益调整
000(96 000-24 000)
贷：盈余公积——法定盈余公积
200(72 000×10%)
利润分配——未分配利润
800
2.资产盘亏、毁损
P128注意：
如果存货的盘亏或毁损属于一般性经营损失，则其净损失记入“管理费用”科目;
如果属于自然灾害或意外事故等原因造成的存货非常毁损，则其净损失记入“营业外支出”科目。
【例7-4】2010年12月31日，乙企业对N原材料进行盘点，发现盘亏原材料200千克，实际单位成本2.20元。经查属于计量和管理不善方面的差错。其中，属于自然损耗产生的
定额内合理损失为40元，应由保管员张某赔偿150元，属于保险公司责任范围，应由保险公司赔偿100元，余额计入管理费用。(不考虑相关费用)
[答疑编号1670070401]
『正确答案』
(1)批准处理前。
借：待处理财产损溢
440
贷：原材料
440
(2)批准处理后。
借：其他应收款——张某
l50
——保险公司
l00
管理费用
l90(40+150)经营管理不善和定额内损耗都属于一般性经营损失
贷：待处理财产损溢
440
【例7-5】2010年12月31日，乙企业对P原材料进行盘点，发现盘亏原材料300千克，实际单位成本2元，转出增值税进项税额102元。经查属于当年夏天雷击造成的毁损。其中，应由保管员王某赔偿l60元，属于保险公司责任范围，应由保险公司赔偿350元;余额l92元计入营业外支出。
书P120例7-5会计处理错误，请按讲义中会计处理记忆。
2009年新的增值税暂行条例缩小了进项税转出的范围，因为自然灾害毁损的进项税准予抵扣。
[答疑编号1670070402]
『正确答案』
(1)批准处理前。
借：待处理财产损溢
600
贷：原材料
600
(2)批准处理后。
借：其他应收款——王某
l60
——保险公司 350
营业外支出
贷：待处理财产损溢
600
总结：
(一)盘盈处理
1.流动资产
审批处理前借记“原材料”、“库存商品”等有关财产科目，贷记“待处理财产损溢”科目;
批准处理后借记“待处理财产损溢”科目，贷记“管理费用”、“营业外收入”等科目。
2.固定资产
在新准则下，固定资产盘盈作为前期差错处理，在按管理权限批准处理前，应先通过“以前损益调整”科目核算。
(二)盘亏处理
审批之前应借记“待处理财产损溢”科目，贷记 “原材料”、“库存商品”科目。
报经批准后处理时：借记有关科目，贷记“待处理财产损溢”科目。
借方科目如下：
①回收的残料价值——借记“原材料”;
②可以收回的保险赔偿和过失人赔偿——借记“其他应收款”;
③一般经营损失部分——借记“管理费用”;
④非常损失部分——借记“营业外支出”
【例题·多选题】应记入“待处理财产损溢”账户借方核算的是()。
A.盘亏的财产物资数额
B.盘盈财产物资的转销数额
C.盘盈的财产物资数额
D.盘亏财产物资的转销数额
[答疑编号1670070403]
『正确答案』AB
【例题·判断题】(2006)“待处理财产损溢”账户借方反映发生的待处理财产盘盈数额或转销已批准处理的财产物资盘亏和毁损数额，贷方反映发生的待处理财产盘亏数额或结转已批准处理的财产物资盘盈数。()
[答疑编号1670070404]
『正确答案』×
【例题·判断题】(2009)存货的盘亏或毁损属于自然灾害造成的，其净损失记入“管理费用”。()
[答疑编号1670070405]
当非货币性资产交换同时满足两个特定条件、交易双方进行非等价交换时, 采用方法一和方法二确定的结果并不相同, 那么, 应该采用哪一种方法呢?《企业会计准则第7号———非货币性资产交换》第三条规定“换入资产和换出资产公允价值均能够可靠计量的, 应当以换出资产的公允价值作为确定换入资产成本的基础”, 在这种情况下, 应当采用方法二确定换入资产的成本。显然, 方法二既适用于等价交换的情形又适用于非等价交换的情形。
当非货币性资产交换不能同时满足两个特定条件时, 换入资产的成本又该如何确定呢?根据《企业会计准则第7号———非货币性资产交换》第六条和第八条的规定, 未能同时满足两个特定条件时, 换入资产的成本等于换出资产的账面价值加上应支付的相关税费, 加上支付的补价 (减去收到的补价) (以下称之为“方法三”) 。
笔者认为换入存货的成本应在上述一般方法确定的成本的基础上减去应确认的增值税进项税额, 拟通过案例详细说明非货币性资产交换换入存货的计价方法。
一、等价交换
1. 以固定资产换入存货。
例1:甲企业以一台不需用设备从另外一家公司换入一批原材料。换出设备的原值为100 000元, 已提折旧20 000元, 已提减值准备5 000元, 该设备公允价值为80 000元。换入原材料的公允价值 (即不含税售价) 为80 000元, 增值税税率为17%, 对方据此开具的增值税专用发票注明原材料的售价为80 000元, 增值税税额为13 600元, 价税合计93 600元。双方约定由甲企业支付对方补价13 600元 (会计分录中的金额单位省略, 下同) 。
(1) 假设该交易具有商业实质, 采用方法二 (或方法一) , 甲企业的会计分录为:借:固定资产清理75 000, 累计折旧20 000, 固定资产减值准备5 000;贷:固定资产100 000。借:原材料80 000, 应交税费———应交增值税 (进项税额) 13 600;贷:固定资产清理80 000, 银行存款13 600。借:固定资产清理5 000;贷:营业外收入5 000。
(2) 假设该交易不具有商业实质, 采用方法三, 甲企业的会计分录为:借:固定资产清理75 000, 累计折旧20 000, 固定资产减值准备5 000;贷:固定资产100 000。借:原材料75 000 (75 000+13 600-13 600) , 应交税费———应交增值税 (进项税额) 13 600;贷:固定资产清理75 000, 银行存款13 600。
2. 以存货换入存货。
例2:甲企业以自己生产的A产品从另外一家公司换入一批原材料B。换出A产品的生产成本为50 000元, 公允价值 (不含税售价) 为70 000元, 据此开出增值税专用发票注明A产品的售价为70 000元, 增值税税额为11 900元, 价税合计81 900元。换入原材料B的公允价值 (不含税售价) 为80 000元, 收到对方开具的增值税专用发票注明B材料的售价为80 000元, 增值税税额为13 600元, 价税合计93 600元。双方约定由甲企业支付对方补价11 700元。
(1) 假设该交易具有商业实质, 采用方法二 (或方法一) , 甲企业的会计分录为:借:原材料80 000, 应交税费———应交增值税 (进项税额) 13 600;贷:主营业务收入70 000, 应交税费———应交增值税 (销项税额) 11 900, 银行存款11 700。借:主营业务成本50 000;贷:库存商品50 000。
(2) 假设该交易不具有商业实质, 采用方法三, 甲企业的会计分录为:借:原材料60 000 (50 000+11 900+11 700-13 600) , 应交税费———应交增值税 (进项税额) 13 600;贷:库存商品50 000, 应交税费——应交增值税 (销项税额) 11 900, 银行存款11 700。
二、非等价交换
1. 以固定资产换入存货。
例3:承例1, 只是将双方约定的补价改为10 000元。
(1) 假设该交易具有商业实质, 采用方法二, 甲企业的会计分录为:借:固定资产清理75 000, 累计折旧20 000, 固定资产减值准备5 000;贷:固定资产100 000。借:原材料76 400 (80 000+10 000-13 600) , 应交税费———应交增值税 (进项税额) 13 600, 贷:固定资产清理80 000, 银行存款10 000。借:固定资产清理5 000;贷:营业外收入5 000。
(2) 假设该交易不具有商业实质, 采用方法三, 甲企业的会计分录为:借:固定资产清理75 000, 累计折旧20 000, 固定资产减值准备5 000;贷:固定资产100 000。借:原材料71 400 (75 000+10 000-13 600) , 应交税费———应交增值税 (进项税额) 13 600;贷:固定资产清理75 000, 银行存款10 000。
2. 以存货换入存货。
例4:承例2, 但不支付补价。
(1) 假设该交易具有商业实质, 采用方法二, 甲企业的会计分录为:借:原材料68 300 (70 000+11 900-13 600) , 应交税费———应交增值税 (进项税额) 13 600;贷:主营业务收入70 000, 应交税费———应交增值税 (销项税额) 11 900。借:主营业务成本50 000;贷:库存商品50 000。
(2) 假设该交易不具有商业实质, 采用方法三, 甲企业的会计分录为:借:原材料48 300 (50 000+11 900-13 600) , 应交税费———应交增值税 (进项税额) 13 600;贷:库存商品50 000, 应交税费———应交增值税 (销项税额) 11 900。
三、分析及结论
以存货进行非货币性资产交换, 在等价交换的前提下确定交易双方的补价时, 应考虑该存货的增值税专用发票上注明的增值税税额, 根据该存货的价税合计金额来确定交易双方的补价, 而不能只根据其公允价值 (不含税售价) 确定交易双方的补价。
当非货币性资产交换能够同时满足两个特定条件时, 采用公允价值模式确定换入资产的成本, 无论是等价交换还是非等价交换均可采用方法二。在等价交换的情况下, 方法一和方法二均可使用, 两种方法的结果相同。当非货币性资产交换不能同时满足两个特定条件时, 采用账面价值模式确定换入资产的成本, 无论是否是等价交换均可采用方法三。考虑换入存货成本计量的特殊性后, 确定换入存货成本的两种方法用公式表示如下:
1. 方法二 (公允价值模式) 。
换入存货的成本=换出资产的公允价值+应支付的相关税费+支付的补价 (-收到的补价) -增值税进项税额。
2. 方法三 (账面价值模式) 。
换入存货的成本=换出资产的账面价值+应支付的相关税费+支付的补价 (-收到的补价) -增值税进项税额。
需要特别说明的是, 采用方法二时, 如果换出资产的公允价值不能可靠计量而换入资产的公允价值能够可靠计量, 则视为等价交换, 换出资产的公允价值等于换入资产的公允价值加上收到的补价 (减去支付的补价) 。
参考文献
