经济责任审计相关法律法规（共12篇）
三项主要文件（逐条阅览，重点掌握）：
中央企业经济责任审计管理暂行办法 2004年 ☆☆☆ 中央企业经济责任审计实施细则
2006年
☆☆☆ 关于加强中央企业经济责任审计工作的通知
2008年
☆☆ 一项辅助文件
2007年 中央企业负责人第二业绩考核人气薪酬管理的意见
☆ 以上四项拟稿均为国务院国有资产监督管理委员会 备注：☆为应掌握的程度（建议）
关于加强中央企业经济责任审计工作的通知（提纲如下）
1.进一步提高对经济责任审计工作的认识 2.加强经济责任审计工作制度建设 3.加强经济责任审计工作的组织领导 4.全面开展主要负责人经济责任审计工作
5.积极开展企业副职和主要业务部门负责人经济责任审计工作 6.认真开展专项经济责任审计工作 7.切实提高经济责任审计工作质量
8.进一步推动经济责任审计结果的应用和落实 9.加强对各级子企业经济责任审计工作的监督和指导 10.积极开拓和研究经济责任审计的新领域和新方法 中央企业经济责任审计管理暂行办法（提纲如下）1.总则 经济责任审计的概念、企业负责人的概念 2.审计工作组织
经济责任审计工作的原则、经济责任审计的三种形式、经济责任审计工作的范围、国资委、企业在经济责任审计工作中履行的职责
3.审计工作内容
六方面：经营成果真实性、财务收支核算合规性、资产质量变动状况、经营活动和重大经营决策企业负责人的责任、企业执行国家有关法律法规情况、企业负责人任职期间的经营绩效变动情况 4.审计机构委托
委托国家有关审计机关、聘请有关社会审计组织 5.审计工作程序
十步骤：编制计划、确定审计机构、下达通知、拟定方案、成立项目组、组织实施审计、交换审计意见、出具报告、下达决定或意见
6.审计工作结果
企业负责人应当负有两种责任：直接责任、主管责任、跟踪审计的负责机构、延伸审计的前提 7.罚则
被审计企业负责人视情节严重程度的三种惩罚、审计人员违规审计的惩罚、社会审计组织违规审计过程违规的惩罚 8.附则 各级国资监管机构根据本办法，制定相应的工作规范 中央企业经济责任审计实施细则（提纲如下）1.总则
开展企业经济责任审计的目的、企业经济责任审计的主要任务（财务基础审计、企业绩效评价、经济责任评价）、财务基础审计范围和遵循原则、审计过程需注意的问题 2.工作组织
审计工作的原则（统一要求、分级负责）、合并重组、托管等企业的经济责任审计工作方式、审计项目组的组成（财务审计组、绩效评价组）和职责 3.工作程序
具体实施审计工作的三个阶段（准备、实施、报告）及不同阶段应进行的主要工作和流程、具体审计工作结束后的审计档案移交 4.财务基础审计
财务收支状况真实性审计、资产质量审计、经营成果审计、企业重大经营活动和经营决策审计、经营合法合规性审计的内容及特别关注点 5.企业绩效评价
企业绩效评价运用国资委制定的企业绩效评价体系、两种评价模式（财务绩效定量评价和管理绩效定性评价）的工作流程及评价结果
6.经济责任评价 经济责任评价应遵循的原则（全面性、客观性、公正性、发展性）、经济责任的分类（直接责任、主管责任、领导责任）、经济责任评价的期间（会计年度、实际任期）7.工作报告
经济责任审计工作报告的构成（财务审计报告、绩效评价报告、经济责任审计报告）及基本要素构成;经济责任报告基本撰写要求
8.质量控制
审计项目组质量控制内容、审计程序质量控制内容（审计计划、审计项目实施过程、审计结论和报告）9.审计责任与工作纪律
委托方和被审计企业应当配合审计项目组完成的工作、审计人员和评价人员应该承担的责任、审计过程需遵守的工作要求和纪律，建议了解即可 10.附则
适用的范围（国资委直接组织开展经济责任审计的企业）关于加强中央企业负责人第二业绩考核任期薪酬管理的意见（内容简介）
一、经济责任审计概念及种类归属的界定
(一) 经济责任审计概念的界定对经济责任审计的概念, 理论
界尚未达成共识, 先后出现比较有代表性的以下几种观点。审计署组织编写的《领导干部审计知识读本》 (2003) 定义经济责任审计是, “特指我国在近些年来出现的旨在明确国家机关和国有企业事业单位领导人经营管理责任而进行的一种审计活动。”国资委发布的《中央企业经济责任审计管理暂行办法》 (2004) 界定, “企业经济责任审计是指依据国家规定的程序、方法和要求, 对企业负责人任职期间其所在企业资产、负债、权益和损益的真实性、合法性和效益性及重大经营决策等有关经济活动, 以及执行国家有关法律法规情况进行的监督和评价的活动。”审计署孙宝厚 (2010) 认为, “经济责任审计是指国家审计机关在法定职权范围内, 对国家机关、国有金融机构和企业事业组织的主要负责人任职期间经济责任履行情况, 进行的监督检查活动。”笔者认为经济责任审计的概念应界定为“各类审计主体依法对责任人负责的经济活动进行审计, 从而对其任职期间所应承担的经济责任的履行情况进行监督、鉴证与评价的活动。”
(二) 经济责任审计种类归属的界定
关于审计分类的一种习惯做法是, 将审计的内容与审计的目的结合起来作为分类标志, 即按照审计的内容与目的将审计分为三类:财政财务审计、经济效益审计、财经法纪审计。实际上这种对审计的分类并不科学严谨, 因为这种分类的最后结果是各种类别之间的界限并不清晰, 也就是说各种类别之间存在交叉与重叠的现象。经济责任审计对于审计的这种分类就显得无所适从。因为从审计的内容视角来讲, 审计可以分为财务收支审计、财政收支审计、其他经济活动审计三大类, 经济责任审计既有可能是对财政收支进行审计, 也有可能是对财务收支进行审计, 亦或对财政财务收支以外的其他经济活动进行审计;而从审计的目的这一视角来看, 审计可以分为目的逐层递进的四大类, 即真实性审计、合法性审计、效益性审计、责任性审计。经济责任审计无疑是属于目的层次最高的责任性审计, 其目的是在真实性审计、合法性审计、效益性审计的基础上评价与认定经济责任的履行情况, 也就是说经济责任审计是审计按照“目的”标志进行分类的一种独立存在的审计种类。
二、经济责任审计本质的界定
对经济责任审计的本质的认识有以下几种观点。一是“党政领导干部经济责任审计的本质属性是和谐社会的重要基石。其理由是社会和谐取决于政治和谐, 政治和谐又取决于政府和谐, 政府和谐要靠政府自律, 而经济责任审计是政府自律的一种表现, 有力地推动了政府和谐, 于是得出, 经济责任审计的本质属性是和谐社会基石” (王国俊, 倪慧萍2007) 。这种观点值得商榷, 它混淆了经济责任审计的作用与本质。经济责任审计能够在一定程度上促进和谐社会的构建, 这是它之所以存在的现实意义, 但促进社会和谐却不是经济责任审计所独有的作用, 无庸置疑, 真实性审计、合法性审计、效益性审计也同样发挥着这种作用。二是“经济责任审计涉及两个责任主体, 第一责任主体将一部分财产权利委托、代理或分割给第二责任主体, 第二责任主体在拥有这部分财产权利之后, 对第一责任主体承担一种责任, 并且要报告这种责任的履行情况。由于第一责任主体和第二责任主体之间存在着“信息不对称”和“内部人控制”, 因此, 第一责任主体就存在着信息风险和控制风险。为了减少这种风险, 第一责任主体必须借助于一种可靠的机制来鉴证信息, 这种机制就是审计。于是得出, 经济责任审计的本质是经济责任鉴证” (宋文阁, 2007) 。这种观点虽然从经济责任审计产生的基础出发对经济责任审计的本质进行了剖析, 但对经济责任审计本质的认识还不是很确切。财产所有者将财产的经营管理权委托给经营管理者, 财产所有权与经营管理权相分离, 在财产所有者与经营管理者之间形成了受托经济责任关系。于是经营管理者负有妥善经营管理受托财产, 并把经营管理的结果向财产所有者进行报告的责任。受托经济责任关系是一切审计产生的基础, 并影响着审计的发展。
经济责任审计的本质要回答经济责任审计“是什么”。中国审计署审计长刘家义认为审计本质上是一个国家经济社会运行的“免疫系统”。免疫系统的防御、稳定、监护三大功能形象地说明了审计“是什么”。不同种类的审计其“免疫系统”体现的审计职能不同, 如政府审计通常体现“免疫系统”的监督, 注册会计师审计通常体现“免疫系统”的鉴证, 内部审计通常体现“免疫系统”的评价。而作为审计的一个种类的经济责任审计, 是为了认定责任人的经济责任履行情况而实施的, 其本质也是“免疫系统”, 而且表现为具有监督、鉴证与评价三个职能的“免疫系统”。
三、经济责任审计对象的界定
(一) 经济责任审计对象空间范围的界定
经济责任审计的对象从其空间范围来看, 通常被界定为仅仅是被审计的领导干部本人, 因为他是履行经济责任的责任人。然而, 经济责任审计是对被审计的领导干部作为单位负责人时履行经济责任的情况进行评价与认定, 因此, 对作为单位负责人的领导干部进行审计, 就必须要对其所在单位进行审计。如此一来, 经济责任审计对象就应该由被审计的领导干部本人扩展到其所在的单位, 包括其所在单位的下属分支机构。
还有一种观点认为经济责任审计对象的空间范围除了包括被审计领导干部所在单位及所属分支机构以外, 还可能包括那些与被审计领导干部履行经济责任的认定有“关联”的其他单位, 比如被审计领导干部所在单位的开户银行、它的供应商及客户。然而这些“其他单位”不能因为与被审计领导干部所在单位有业务往来而承担起接受审计的义务, 所以不能将这些“其他单位”纳入到经济责任审计对象的范围。这些“其他单位”充其量只能是配合经济责任审计的开展, 比如在必要时可以对这些“其他单位”进行走访, 实施询问、函证等审计程序来获取有关审计证据。因此, 不能误以为这些“其他单位”也是经济责任审计的对象。
(二) 经济责任审计对象实质内容的界定
对经济责任审计对象的实质内容, 理论界与实务界也存在诸多分歧。其中比较有代表性的观点认为, 经济责任审计对象的实质内容主要包括被审计领导干部所在单位财政财务收支及有关的经济活动的真实、合法及效益情况;被审计领导干部所在单位内部控制的设计、实施和维护情况;被审计领导干部所在单位固定资产的使用与管理情况;被审计领导干部所在单位重要投资项目的管理与建设情况;被审计领导干部对所在单位的财政财务收支等经济活动的管理和监督情况;被审计领导干部所在单位及下属分支机构遵守有关经济法律法规情况;与被审计领导干部履行经济责任有关的管理决策活动及其产生的经济效益、社会效益情况;被审计领导干部推动经济社会科学发展情况;被审计领导干部遵守有关职业道德规范的情况。概言之, 经济责任审计对象的实质内容是被审计单位财政财务收支及有关的经济活动的真实性、合法性、效益性, 再加上被审计领导干部任职期间所承担的经济责任的履行情况。
笔者认为, 上述观点容易产生两种认识上的误区:一是混淆责任性审计与真实性审计、合法性审计、效益性审计的关系, 将经济责任审计视作财政财务收支真实性、合法性、效益性、责任性审计的总和。如此一来, 似乎可以得出这样的结论:经济责任审计可以取代真实性、合法性、效益性审计, 或者经济责任审计没有必要单独存在了。实际上, 经济责任审计既不能取代真实性审计、合法性审计、效益性审计, 也不能被后者所取代。二是误将责任人 (被审计领导干部) 任职期间所承担的经济责任的履行情况当作经济责任审计对象的实质内容。实际上, 评价被责任人 (被审计领导干部) 任职期间所承担的经济责任的履行情况是经济责任审计的目标, 责任人 (被审计领导干部) 经济责任的履行情况是通过其所在单位的财政财务收支等经济活动来体现的。
通过上述分析, 可以看出, 经济责任审计作为审计体系的组成部分, 其对象理应遵从审计对象, 即被审计单位的财政财务收支及有关的经济活动。只不过经济责任审计的目标是评价责任人任职期间所承担的经济责任的履行情况。也就是说, 经济责任审计对象的实质内容应是责任人所在单位的财政财务收支等经济活动。
(三) 经济责任审计对象表现形式的界定
经济责任审计对象的实质内容既然是责任人所在单位的财政财务收支等经济活动, 那么其表现形式就也应该与审计对象的表现形式一致, 即反映这些经济活动的会计记录及其他各种资料, 具体的载体形式多种多样, 包括账、证、表;内部控制手册、工作计划与总结、董事会及高管会议记录、各种协议、业绩考核报告、业务档案等资料;责任人述职报告;其他有关的资料, 等等。
四、经济责任审计具体内容的界定
(一) 根据审计目标界定经济责任审计的具体内容
经济责任审计目标是责任性, 即评价责任人任职期间所承担的经济责任的履行情况, 强调的是经济方面的责任性。因此, 凡是体现责任人经济责任履行情况的, 与责任人所在单位的财政、财务收支等经济活动有关的方面, 都属于经济责任审计的内容。反之, 与责任人经济责任履行情况无关的方面, 比如, 家庭财产及其来源, 个人的政治素质、个人的生活作风等, 如果与经济责任的履行情况无关, 就不应该属于经济责任审计的内容, 而应属于纪检监察监督的范畴。再比如贪污挪用公款的行为, 通常是会影响到单位的财政财务收支, 与责任人的经济责任履行有关, 则属于经济责任审计的内容。也就是说, 在确定经济责任审计的具体内容时要正确区分经济责任与非经济责任。
(二) 结合责任人任期职责界定经济责任审计的具体内容
责任人 (被审计领导干部) 任期法定职责包括两层含义, 一是承担经济责任的期间是任职期间, 不包含任职之前及之后的期间, 所以经济责任审计的具体内容应是被审计领导干部任职期间其所在单位的经济活动。需要注意的是, 经济活动的后果往往有一定的延迟性, 所以经济责任的评价与认定时点可能是任后, 即任后界定在任期间的经济责任。二是承担的经济责任是被审计领导干部应当负责且能够负责的, 而不应包含被审计领导干部不应或不能负责的经济责任。因此, 经济责任审计的具体内容应为被审计领导干部应当负责且能够负责的经济活动。被审计领导干部无法负责的, 像石油公司的价格倒挂储油、公交的运营票价低于成本等造成的政策性亏损, 就不应确定为经济责任审计的具体内容。
五、经济责任审计主体的界定
《党政主要领导干部和国有企业领导人员经济责任审计规定》 (2010) 等法规文件站在政府审计的角度来谈经济责任审计, 这可能造成一种错觉, 即政府审计机关是经济责任审计的唯一主体。经济责任审计是政府审计的一个重要方面, 但它并不只限于政府审计的范畴。经济责任审计也是建立在受托经济责任关系基础之上的。而受托经济责任关系不仅存在于国家与行政事业单位及国有企业负责人之间, 也存在于行政事业单位的上级与下级之间, 存在于任何一个组织的所有者与它的经营者之间, 存在于一个组织内部不同的管理层次之间。通过经济责任审计实现向上级报告下级责任人经济责任的履行情况, 因此, 经济责任审计主体也可以是各类组织的内部审计机构。如果注册会计师接受委托来审计相关责任人的经济责任的履行情况, 那么注册会计师就成为经济责任审计的主体。
六、经济责任审计评价要素的界定
(一) 经济责任审计评价对象的界定
审计理论界与实务界普遍认为, 经济责任审计评价对象包括两部分:一是对被审计领导干部所在单位的评价;二是对被审计领导干部的评价。然而, 经济责任审计中的责任主体是自然人 (领导干部或其他负有经济责任的人员或由这些人员构成的领导层) , 而不是其所在的单位, 也就是说, 经济责任审计评价的对象只是被审计的领导干部, 而不是其所在的单位。原因在于, 只要存在经济管理活动, 一定就存在使用各种资源的过程和行为, 因而也就必然存在权力的运用者和实施者, 他们理应是经济责任的承担者。任何责任都是具体的、明确的, 应有具体的“人”作为责任承担者, 经济责任的承担者也不能例外。如果没有明确的受托经济责任承担者的存在, 也就没有受托经济责任的存在。如果要恰当地评价经济责任, 就必须首先明确具体的经济责任承担者。那些责任不清的情况, 都是由于在事前没有对控制资源的权力进行明确的授权造成的。
(二) 经济责任审计评价范围与内容的界定
经济责任审计评价是对被审计领导干部的经济责任履行情况作出评价, 这种评价应该建立在对被审计领导干部所在单位的经济活动进行审计的基础之上。 (1) 经济责任审计评价的范围与内容应仅限于与经济责任有关的部分。由于被审计领导干部在单位所处职位使其承载的责任不仅有经济责任还有非经济责任, 经济责任审计的评价范围也就容易被无限放大。尤其在党政领导干部经济责任审计中往往将诸如人民对执政的满意度、社会公平的实现程度、保持经济可持续发展的能力、公共规则的完善与遵守程度列为审计与评价的内容 (王国俊, 倪慧萍2007) , 所涉及的内容远远超出经济责任范畴, 已经延伸到非经济责任范畴。而经济责任审计的本质特征决定了它只是对被审计领导干部在其职责范围内的经济责任的履行情况进行评价, 而非对其德、勤、能、绩进行全面考察和评价。 (2) 经济责任审计评价的范围与内容应覆盖经济责任的正反两个方面。即其评价内容应根据经济责任的内涵与外延全面确定。经济责任是领导干部在任职期间因其所任职务, 依法对本地区、本部门 (系统) 、本单位的财政收支、财务收支以及有关经济活动应当履行的职责、义务, 有积极经济责任与消极经济责任之分。所谓积极经济责任, 是指责任人 (被审计领导干部) 应当履行的岗位经济职责;所谓消极经济责任, 是指责任人 (被审计领导干部) 没有履行好自己的经济职责或违背自己的经济职责而按规定应当承担的不利后果。经济责任审计只有做这两个方面的评价, 才是对被审计领导干部做出辩证、客观、全面的评价。一方面要避免只是单纯评价其积极经济责任, 从而将经济责任审计变成了经济业绩考评;另一方面也要避免只是单纯评价其消极经济责任, 从而将经济责任审计变成了经济问题检查。也就是说, 经济责任审计的评价范围既要包括积极经济责任的评价, 也要包括消极经济责任的评价。 (3) 经济责任审计评价的范围与内容在时间上应覆盖被审计领导干部的整个任职期间, 而不能仅仅是整个任职期间的某一部分时期。
当然, 经济责任审计具体评价的内容还需要根据不同的具体评价对象分别来界定。评价内容应当与所审计的内容相统一, 根据审计查证或者认定的事实恰当地实事求是地做出评价。
(三) 经济责任审计评价原则的界定
经济责任审计评价是否恰当, 在很大程度上取决于所采用的评价原则是否恰当。进行经济责任审计评价, 不仅要坚持客观性原则 (用事实说话, 避免掺杂主观意识) 、公正性原则 (不偏不倚, 实事求是) 、全面性原则 (全面评价成绩与不足, 积极经济责任与消极经济责任并重) 、依法性原则 (依照有关法律、法规、政策、制度、惯例等做出评价) , 还要坚持发展性原则, 也就是说对领导干部的经济责任评价, 不仅要充分考虑领导干部在整个任职期间内的行为在任职期内产生的后果情况, 还要充分考虑领导干部本任职期间的行为对单位 (或社会) 未来发展的贡献。
此外, 在评价被审计领导干部经济责任时, 应注意区分直接责任与主管责任、领导责任。所谓直接责任是领导干部对基于特定的职务, 自己实施或者参与实施的行为而应承担或履行的与经济相关的职责、义务;主管责任是指领导干部基于内部分工, 对其直接主管的工作应当承担的除了直接责任以外的经济责任;领导责任是指领导干部基于行政管理权, 对其非直接主管的工作应承担的除直接责任以外的经济责任。
七、经济责任审计与财政财务审计关系的界定
(一) 联系按照我国审计法的规定, 在审计对象方面, 经济责
任审计和财政财务审计是相同的。首先, 经济责任审计和财政财务审计的审计对象空间范围并无差别, 凡是依法属于财政财务审计范围内的实体单位, 同时也被包含在经济责任审计的范围之内;其次, 财政财务审计和经济责任审计的审计对象实质内容也没有差别, 两者都离不开被审计单位的财政收支或财务收支等经济活动;最后, 经济责任审计和财政财务审计的审计对象表现形式也没有差别。经济责任审计是在对被审计领导干部任期内所在单位的各年度财政财务 (真实性、合法性、效益性) 审计的基础上综合进行的更深入的审计, 它可以借助任期内各年度财政财务审计的成果, 并对财政财务审计未能查明的问题追加审计, 并在此基础上确定被审计领导干部经济责任履行情况, 实现责任性审计目标。
(二) 区别主要区别在以下几个方面: (1) 审计的目标不同。经
济责任审计和财政财务审计二者要实现不同层次的目标, 财政财务审计目标是真实性、合法性, 经济责任审计目标是责任性, 是最高层次的目标。 (2) 审计的标准不同。财政财务审计标准通常是既定的, 因为审计对象实体应遵守的法律法规和相关行为规范一般是既定的, 如上市公司年度财务报告的编制要遵循企业会计准则, 其年报审计的标准就是企业会计准则。经济责任审计的标准是多样的, 因为审计对象实体履行的经济责任是多样的, 其衡量的标准也必然是多样的。 (3) 审计的内容不同。财政财务审计的内容一般比较固定和统一, 相比之下, 经济责任审计的内容则具有多变性或多样性, 将会因审计对象实体履行职责的具体内容不同而不同。 (4) 审计的作用不同。财政财务审计是通过对被审计单位经济活动的审计, 促使被审计单位遵纪守法, 提高经营管理的效率与效果, 从而促进被审计单位可持续发展。经济责任审计则通过评价责任人 (被审计领导干部) 的经济责任, 为人员的考核、任用、奖励与惩处提供客观的依据, 从而为加强人力资源管理服务。
参考文献
[1]国务院办公厅:《党政主要领导干部和国有企业领导人员经济责任审计规定》, 2010年12月发布。
[2]陶建伟、宋文阁:《关于出资人经济责任审计的若干问题研究》, 《财会通讯》2007年第3期。
关键词：高校内部经济责任审计；问题；研究
高校的内部经济责任，是指领导干部任职期内、任期届满或离任前，对其所在单位或部门财务收支及其相关经济活动的合法性、真实性和效益性所应承担有的责任。高校内部经济责任审计，是指高校内部审计机构通过对学校内部的领导干部所在部门或单位的财务收支及其相关经济活动的审计，以鉴证和评价领导干部经济责任履行情况的行为。审计的对象是高校内管干部，即高校中层行政负责人。高校的内部经济责任审计的特点有五个：审计对象的双重性、审计内容的广泛性、审计的高风险性、审计服务的内向性、审计结果运用的多元性。
开展高校内部经济责任审计有利于完善干部监督管理机制，从机制和源头上预防高校领导腐败；有利于加强对权利的制约和监督，促进高校领导干部依法行政；有助于提升学校的管理水平，促进高校健康发展。
一、高校内部经济责任审计存在的主要问题
（一）经济责任审计机构的独立性不强。高校内部审计工
作，尤其是经济责任审计工作有效运行的基本保证是独立性。如果审计独立性不强，那审计过程就会受到各方面的干扰，审计结果的准确性就无法保证。目前，高校内部审计机构设置随意性较大，发展不平衡，许多高校把内部审计机构与纪委、监察室或财务部门等其他部门合署办公，独立设置内部审计机构的仍然不多，完全不符合《教育系统内部审计规范》的要求。这是一个表现。另一个表现是对审计工作的领导不够，大部分高校主管内审工作的领导并非学校的最高领导。这体现出学校领导对高校内部经济责任审计的重视程度不够，会不同一程度的影响高校内部经济责任审计工作的开展。
（二）经济责任审计结果公开力度不够。尽管大部分高校的审计网站定期公开高校专项审计及基建审计调查结果，但审计结果报告却没有一所高校向社会公开披露，所有的审计报告都是不公开不透明的、是保密的。内部审计结果不公开就无法发挥它相应的作用，高校进行内部经济责任审计工作也没有了意义。
（三）经济责任审计原则未得到有力贯彻。“先审后离”“离任必审” 高校内部经济责任审计工作应坚持的基本原则，即高校领导在任期内发生调任、转任、轮岗、辞职、免职、退休等情况时，或任期满时，应该对其开展内部经济责任审计。但在实际情况中，因为领导重视不够、审计人员不够、联席会议不健全等，这个基本原则没有得到很好的贯彻执行。高校内部经济责任审计的对象都是高校自己确定的，有的只审计重点单位和重点部门，有的只审计被别人举报的领导干部，经济责任审计不是以一种经济监督形式而存在。
（四）经济责任审计制度还不完善。现在大部分高校没有在经济责任审计方面单独出台相关的文件。有些高校虽然制定了审计文件，指明了审计对象，但比较笼统，既没有评价指标体系，也 没有做出具体的措施，操作性不强。高校经济审计部门与其他部门的协调配合还需要加强，因为高校内部经济审计是比较综合和复杂的工作。审计工作如果得不到其他部门的积极配合与支持，经济责任审计的开展就不会顺利。
二、改进高校内部经济责任审计工作的措施
（一）加强对高校内部经济责任审计工作的领导。高校内部经济责任审计是责任重大、任务量多，因此要加强组织领导，这是多好审计工作的重要基础。首先，高校党委和行政领导应该重视内部经济责任审计工作，这是改进审计工作的前提。学校党委和领导应该仔细学习经济审计的有关法律法规，增强对它的了解，树立经济责任审计服务于高校科学发展的观念；应全力支持、领导、协调内部经济责任审计工作，定期不定期听取相关情况报告，主动解决问题、克服困难，发挥高校内部经济责任审计在监督管理干部、反腐倡廉中的作用。
（二）加强高校内部经济责任审计制度建设。高校内部经济责任审计要真正发挥它的应用作用，要真正实现常态化，就必须加强高校内部经济责任审计制度建设。
（1）加快制定《高校内部经济责任审计实施办法》。完善的审计制度，对规范经济责任运行、保障审计工作健康有序发展意义重大。教育部可以就高校内部经济责任审计问题召开一个座谈会，组织审计专家学者、高校领导一起讨论、共同研究，结合高校的实际情况，总结国内外经验，最终制定出一部《高校内部经济责任审计实施办法》。实施办法要详细规定出审计对象、内容、方法和评价指标体系，从而为高校内部经济责任审计提供基本规范。
（2）加强高校内部经济责任审计相应的配套制度建设。首先，应逐步建立审计承诺制度和承诺虚假责任追究制度。在高校内部经济责任审计工作中，资料的真实性对相关的评价结果有直接影响。为防止被审计者谎报或瞒报数据，必须建立承诺虚假责任追究制度。所谓审计承诺制度，顾名思义，就是被审计对所提供信息材料的真实性的信用承诺。被审计者如果违背审计承诺制度，就可以依照承诺虚假责任追究制度的相关规定，追究其相应的责任。其次，应逐步建立内部经济责任审计档案制度。建立内部审计档案制度，可以减少重复情况的出现，减轻审计负担，提供审计效率。高校可以基于本校实际设立内部数据库，专门保存相关的审计数据和资料。再次，逐步建立审计质量控制制度。高校内部经济责任审计如果质量不高，就失去了其原本的意义，就会对责任审计制度的长远发展造成消极影响。因此，高校应逐步建立审计质量控制制度，以规范审计行为和程序。审计人员要严格按照程和规范序来开展工作，减少盲目性和随意性，为提高审计质量提供保证。可以设立内审人员、审计项目负责人、内审机构负责人三级负责制度，保证审计工作评价的真实可靠。最后，完善联席会议制度，逐步建立审计通报制度。审计工作完成，应该及时进行通报。这需要进一步发挥联席会议制度的作用，让联席会议成员通报审计结果、提出审计意见和建议。同时也要通报相关部门的整改落实情况。
（3）完善高校内部经济责任审计程序。一个科学的高校内部经济责任审计程序应该包括审计准备、审计实施、审计完成三个阶段。在审计准备阶段应该包括四个程序，即开展审前调查、制度审计实施计划、传达审计通知、给出书面承诺保证。在审计实施阶段，依照计划进行内部经济责任审计。在审计完成阶段包括三个程序，即做出审计报告、分析审计结果、归档保管。其中，在做审计报告时，要先撰写草稿，然后交给联席会议征求意见和建议，在修改报告，最后做出一个终极报告。另外，在程序设计时可以考虑引入第三方参与。
综上所述，高校内部经济责任审计存在审计机构的独立性不强、审计结果公开力度不够、审计原则未得到有力贯彻、审计制度还不完善四个主要问题。因此要加强对高校内部经济责任审计工作的领导、加强高校内部经济责任审计制度建设、完善高校内部经济责任审计程序。
参考文献：
[1] 黄保平.关于企业内部经济责任审计指南的解读[[J].时代金融，2011 （12）： 188-189
[2] 吴宇.浅析内部经济责任审计存在的风险及对策[[J].现代商业，2011 （15 ）： 36-39
注册广州公司：http:// 广州质检报告：http:// 审计报告需要提交资料如下：
(1.)一人有限责任公司、上市股份有限公司和从事金融、证券、期货的公司;
(2.)从事保险、创业投资、验资、评估、担保、房地产经纪、出入境中介、外派劳
务中介、企业登记代理广州注册公司;
(3.)注册资本实行分期缴付未全额缴齐的公司;
(4.)三年内有虚报注册资本、虚假出资、抽逃出资违法行为的公司
(5.)外商投资企业 及分支机构一律要做审计报告
(6)用报告作其他特殊用途的公司
对本级各部门(含直属单位)和下级人民政府违反预算的行为或者其他违反国家规定的财政收支行为，审计机关在法定职权范围内，依照法律、行政法规的规定，区别情况采取审计法第四十五条规定的处理措施。
对被审计单位违反国家规定的财务收支行为，审计机关在法定职权范围内，区别情况采取审计法第四十五条规定的处理措施，可以通报批评，给予警告;有违法所得的，没收违法所得，并处违法所得1倍以上5倍以下的罚款;没有违法所得的，可以处5万元以下的罚款;对直接负责的主管人员和其他直接责任人员，可以处2万元以下的罚款，审计机关认为应当给予处分的，向有关主管机关、单位提出给予处分的建议;构成犯罪的，依法追究刑事责任。
法律、行政法规对被审计单位违反国家规定的财务收支行为处理、处罚另有规定的，从其规定。
审计机关在作出较大数额罚款的处罚决定前，应当告知被审计单位和有关人员有要求举行听证的权利。较大数额罚款的具体标准由审计署规定。
审计机关提出的对被审计单位给予处理、处罚的建议以及对直接负责的主管人员和其他直接责任人员给予处分的建议，有关主管机关、单位应当依法及时作出决定，并将结果书面通知审计机关。
被审计单位对审计机关依照审计法第十六条、第十七条和本条例第十五条规定进行审计监督作出的审计决定不服的，可以自审计决定送达之日起60日内，提请审计机关的本级人民政府裁决，本级人民政府的裁决为最终决定。
审计机关应当在审计决定中告知被审计单位提请裁决的途径和期限。
裁决期间，审计决定不停止执行。但是，有下列情形之一的，可以停止执行：
(一)审计机关认为需要停止执行的;
(二)受理裁决的人民政府认为需要停止执行的;
(三)被审计单位申请停止执行，受理裁决的人民政府认为其要求合理，决定停止执行的。
裁决由本级人民政府法制机构办理。裁决决定应当自接到提请之日起60日内作出;有特殊情况需要延长的，经法制机构负责人批准，可以适当延长，并告知审计机关和提请裁决的被审计单位，但延长的期限不得超过30日。
除本条例第五十二条规定的可以提请裁决的审计决定外，被审计单位对审计机关作出的其他审计决定不服的，可以依法申请行政复议或者提起行政诉讼。
审计机关应当在审计决定中告知被审计单位申请行政复议或者提起行政诉讼的途径和期限。
被审计单位应当将审计决定执行情况书面报告审计机关。审计机关应当检查审计决定的执行情况。
被审计单位不执行审计决定的，审计机关应当责令限期执行;逾期仍不执行的，审计机关可以申请人民法院强制执行，建议有关主管机关、单位对直接负责的主管人员和其他直接责任人员给予处分。
审计人员滥用职权、徇私舞弊、玩忽职守，或者泄露所知悉的国家秘密、商业秘密的，依法给予处分;构成犯罪的，依法追究刑事责任。
（一）二者产生的动因相同 受托经济责任关系的形成是审计产生的动因。因为无论是古代王室审计、官厅审计，还是现代国家审计；无论是内部审计，还是社会审计；无论是政府内部审计，还是企业内部审计，其建立都是以受托经济责任关系为基础。受托责任关系是资源占有人实现对资源的有效管理与使用的必要手段和保证机制，而审计则是受托责任关系能够顺利实现的必要手段和保证机制。由于资源占有人要对所委托的资源进行管理和监督，受托人要向委托人证明自己有效管理和使用资源的情况，而审计人恰好独立于受托责任关系双方当事人，且具有一定的专业技能，能够为受托责任关系双方提供良好的专业服务。审计人为了客观公正的监督和证明受托人履行合同责任的情况，就产生了财政、财务收支审计和经济责任审计。
（二）审计的主体相同 经济责任审计虽然设立了专职的审计机构，但是，在日常审计中其审计的主体仍然是审计体系中的国家审计、内部审计、社会审计。而财政、财务收支审计中，国家审计、内部审计、社会审计更是发挥了应有的作用。可见，无论是经济责任审计，还是财政、财务收支审计，审计的主体都是相同的。
（三）审计程序相同 经济责任审计和财政、财务收支审计的程序是一致的。二者都需要经过审计计划或委托、审计准备、审计实施、编制审计底稿、审计报告、审计结果报告六个阶段。只有实施这样的审计程序，才能形成一个完整的审计项目。
（四）审计范围相同 经济责任审计是对党政领导干部和国有企业领导人员其所在部门、单位财政、财务收支或所在企业资产、负债、损益情况真实性、合法性、效益性，以及有关经济活动应当负有的经济责任所进行的审计监督行为。而财务收支审计是对国有经济、行政事业单位财务收支的真实性、合法性、效益性实施监督的行为。
从二者的审计定义可以看出，二者的审计范围是相同的。它包括市（县）级地方人民政府及其各部门、国有金融机构和企事业组织，以及法律、法规规定的其他单位。
二、经济责任审计与财政、财务收支审计的区别
（一）审计目标不同 经济责任审计的目标是通过对责任者所在部门、单位的财政财务收支的真实性、合法性、效益性及有关经济活动负有的责任进行审计，加强对责任者的管理和监督，正确评价责任者的经济责任，促进责任者勤政廉政，全面履行职责。其重点是对责任者经济责任的评价。
财政、财务收支审计的目标包括五个方面：1．存在或发生。是指审计要认定资产负债表所列的各项资产、负债、所有者权益项目是否存在，损益表所列的各项收入费用在会计期间是否确实发生。2．完整性。是指审计要认定在会计报表中列示的所有交易项目是否都进行了会计核算并在会计报表中反映。3．权利和义务。是指审计要认定在某一特定时期，各项资产是否确属被审计单位权力，各项负债是否确属被审计单位的义务。4．计量与计算。是指审计要认定各项资产、负债、所有者权益、收入和支出等会计要素是否正确计量，是否按适当的金额进行核算，相关的计算是否正确。5．揭示和披露。是指审计要认定会计报表上的特定组成要素是否被适当加以分类、说明并在会计报表上反映。财务收支平衡的最终目标是检查被审计单位的财政财务收支的真实性、合法性、效益性，其重点是检查。
（二）审计对象（审计客体）不同 依据《县级以下领导干部经济责任审计暂行规定》和《国有企业或国有控股企业领导人员经济责任审计暂行规定》，经济责任审计的对象是市（县）辖区直属的党政机关正职领导干部，以及行政机关、审判机关、检察机关、群众团体和事业单位正职领导干部（包括主持工作的负职），乡镇党委和人民政府正职领导干部，国有企业、国有控股企业以及国有政策性银行、商业银行、金融 资产管理公司、证券公司、保险公司等国有金融机构的法定代表人。
财政、财务收支审计的对象是行政机关、企事业组织和其他经济组织的财政、财务收支及有关经济活动。经济责任审计的对象是责任人，而财务收支审计的对象是经济活动。
（三）审计的内容不同 经济责任审计的内容主要包括预算的执行情况和决算或者财务收支计划的执行情况和决算；预算外资金的收支、管理情况；专项资金的管理和使用情况；财政、财务收支的控制制度及执行情况；国有资产的管理、使用及保值增值情况；重大决策的合规性和科学性；个人是否有违反廉政勤政规定的行为；其他需要审计的事项。
财政、财务收支审计的主要内容是：1．资产审计。是对流动资产、长期投资、固定资产、在建工程、无形资产、递延资产和其他资产所进行的审计，主要审查其真实性、合法性。2．负债审计。是对流动负债、长期负债的审计，主要审查其真实性、完整性。3．所有者权益（净资产）审计。是对企业实收资本、资本公积、盈余公积、未分配利润；行政事业单位的专项基金、结余所进行的审计，主要审查其真实性、合法性。4．损益审计。是对企业收入、成本费用、利润及行政事业单位收入、支出、结余所进行的审计，主要审查其真实性、完整性。
（四）审计的目的不同 经济责任审计的目的是在查明财政、财务收支以及资产、负债、损益真实性、合法性、效益性的基础上，查清领导干部任职期间财政、财务收支工作目标的完成情况，以及遵守国家财经法规情况等；分清领导干部对本部门、本单位财政、财务收支中不真实、资金使用效益差以及违反国家财经法规问题应当负有的责任；查清领导干部个人在财政、财务收支中有无侵占国家资产、违反领导干部勤政廉政规定和其他违法乱纪行为。从而达到确定其经济责任，评价其工作业绩的目的，为组织、人事、纪检部门提供使用、管理和评价干部的参考。
财政、财务收支审计的目的是通过对单位财政、财务收支和其他经济活动的审计，揭露其在经济活动中存在的问题，为单位加强管理、提高经济效益服务。经济责任审计和财政、财务收支审计目的的区别是经济责任审计的目的是评价，而财务收支的目的是纠偏和服务。
（五）审计评价的指标体系不同 经济责任审计评价指标体系包括经济指标评价、内控制度评价、个人廉洁自律情况评价等。经济指标评价又包括收入任务完成率、资产增值、保值率（目标完成情况指标），财政收入真实率（真实性指标），共商税收成本率（效益性指标）。内控制度评价主要是评价内控制度是否健全有效。个人廉洁自律情况评价主要评价个人是否遵守有关廉洁自律的规定。
财政、财务收支审计的评价，主要通过一系列的经济技术指标的评价，引导被审单位的经营行为，帮助被审单位寻找差距及产生的原因，促进被审单位加强管理，提高经济效益。它主要包括：1．反映单位效益状况的净资产收益率、总资产报酬率。2．反映单位营运状况的总资产周转率、流动资产周转率（包括存货周转率、应收帐款周转率等）。3．反映单位偿债能力状况的资产负债率（包括流动比率、速动比率等）。
三、经济责任审计和财务收支审计的联系
（一）企业内部组织机构设施、经营管理体制及财务内控制度情况；
（二）任职各年度的工作计划和工作总结，以及任职期间重大经济决策文件和会议机要；
（三）任职期间的财务、会计和业务统计资料，预算执行情况以及责任目标完成情况；
（四）企业财产盘点、债权债务核对等自查情况：账实是否相符，有无账外资产，有无升溢、降损，有无不良资产等；有无虚假应收、应付款，有无呆、坏账及有问题资金等；库存现金有无白条抵库，银行存款有无账外存款、公款私存，出借账号等；有无成本费用挂账，有无乱列预提、待摊费用等。特别是遗留问题要如实上报，不留死角，彻底清查。
（五）企业执行国家财经纪律和贯彻落实行业政策情况，以及企业内控制度的制定与落实情况；
（六）与企业经济活动相关的购销、贷款、担保等经济合同资料；
（七）各年度财、税等地方监督部门和会计师事务所（中介机构）检查审计情况及处理意见，行业同级审计报告和税收自查报告；
（八）被审计企业领导人员述职报告。主要内容包括任职期间基本情况，主要政绩，本人遵守国家财经法规和廉政情况，任期内存在的主要问题及应负的责任，对今后工作的意见和建议；
国有企业领导人经济责任审计是指审计机关通过对国有企业及国有控股企业领导人员及其所在单位财政收支、财务收支以及有关经济活动的审计, 来监督、评价、鉴证国有企业领导人员经济责任履行情况的行为。
二、国有企业领导人经济责任审计的相关概念
国有企业领导人经济责任审计的主体是国家审计机关, 但国家审计机关也可以委托内部审计机构和组织授权社会审计组织以及国有资产监督管理委员会派驻企业的监事会进行经济责任审计;经济责任审计的对象包括国有和国有控股企业 (含国有和国有控股金融企业) 的法定代表人;审计委托者是组织人事部门和纪检监察部门;经济责任审计的目标是促进领导干部推动本地区、本部门 (系统) 、本单位的科学发展;经济责任审计的重点是促使领导干部守法、守纪、守规、尽责;经济责任审计的基础是领导干部任职期间本地区、本部门 (系统) 、本单位财政收支、财务收支以及有关经济活动的真实性、合法性和效益性。
国有企业领导人的经济责任是国有企业领导人应当承担或履行的法定或约定职责或义务, 按照《党政主要领导干部和国有企业领导人员经济责任审计规定》的要求, 国有企业领导人员经济责任审计的主要内容是:本企业财务收支的真实、合法和效益情况;有关内部控制制度的建立和执行情况;履行国有资产出资人经济管理和监督职责情况。
在审计以上主要内容时, 应当关注领导干部在履行经济责任过程中的下列情况:贯彻落实科学发展观, 推动经济社会科学发展情况;遵守有关经济法律法规、贯彻执行党和国家有关经济工作的方针政策和决策部署情况;制定和执行重大经济决策情况;与领导干部履行经济责任有关的管理、决策等活动的经济效益、社会效益和环境效益情况;遵守有关廉洁从政 (从业) 规定情况等。
三、国有企业领导人经济责任审计的特点
同财政财务审计、企业财务审计、绩效审计、管理审计等常规审计相比, 国有企业领导人的经济责任审计有着自身的特点。二者产生的客观基础相同, 属于审计的不同种类, 但二者的不同点在于:
1、业务素质的要求不同。
由于经济责任审计涉及对领导干部所应承担的经济责任的评价, 所以它对审计人员的业务素质要求更高。从事经济责任审计的审计人员除了要掌握相关财务审计知识, 熟悉财经法规, 还要了解党在不同历史阶段的路线、方针政策、经济工作重心, 了解地区行业经济发展战略以及干部监督管理制度等等。
2、审计立项依据不同。
常规审计的立项依据既可以根据审计法规立项, 也可以根据审计机关自身的判断立项。而经济责任审计的任务来源是审计机关根据本级人民政府的指令或者组织人事、纪检监察和国有资产监督管理部门的委托。
3、审计对象不同。
常规审计的对象主要包括被审计单位的财政财务活动、财产实物以及会计核算资料, 而企业领导人经济责任审计的对象是企业单位法定代表人经济责任所涉及的财务管理活动、经济决策活动、财经法纪的遵守情况, 内部控制制度的建立和执行情况等等。
4、审计报告的形式不同。
常规审计出具的报告是标准的财务审计报告模式, 而经济责任审计在报告的结构、内容、定性措词和审计意见的表达方式等方面均明显有别于标准的财务审计报告模式。经济责任审计报告的内容一般包括:工作基本情况, 审计结果和审计评价, 审计发现的问题及处理处罚意见, 审计建议。常规审计虽然也涉及审计评价, 但其评价是间接而不是直接的。
5、审计时间跨度不同。
常规审计的时间跨度通常与会计年度相一致, 一般为一个预算年度或会计年度, 而经济责任审计的时间跨度则与被审计领导干部的任职期限相一致, 根据不同层次领导干部任职期限长短, 其时间跨度一般为三至五年, 多则达八年至十年。
6、审计关口不同。
现阶段我国的经济责任审计主要是离任经济责任审计, 属于事后审计;而常规审计的审计关口的选择上相对比较灵活, 能够做到事前审计、事中审计和事后审计。
7、审计目标的不同。
常规审计和经济责任审计都是通过对被审计企业的财政财务收支进行审计, 旨在促进被审计企业优化经营管理, 提高经济效益, 但经济责任审计在评价被审计企业的经济效益时, 还需要对出现问题的经济责任进行划分界定, 并落实到责任人, 并将审计结果报送责任人所在的干部管理机构。
8、审计范围不同。
理论上讲, 凡是使用公共财政资金或接受政府投资、补贴的组织和人员都属于国家审计的范围。作为国家审计的一种类型, 经济责任审计的审计范围较小, 它实施的对象是一类特殊的群体, 即党政领导干部和国有企事业单位的领导人员, 审计的内容是领导干部在其任职期间的经济决策行为、行政管理活动等。
9、审计组织协调方式不同。
财政财务审计等常规审计, 只需要审计机关全权运作就可以了。经济责任审计则与之不同, 审计机关只是其运作主体之一, 它还需要各级党委和政府建立由纪检、组织、审计、监察、人力资源社会保障和国有资产监督管理等部门组成的经济责任审计工作联席会议, 才能有效的开展经济责任审计工作。审计机关在编制经济责任审计计划时, 需要其他部门的介入和支持。
10、审计路径不同。
简单地说, 财政财务审计等常规审计主要对“事”, 审计路径是由“事”及“人”, 即首先关注发生的经济业务, 然后再考察相关的责任人。而经济责任审计则主要针对“人”, 审计路径是由“人”及“事”, 即首先明确被审计责任人, 然后再考察责任人在任职期间负责的经济业务, 责任人对于经济业务的开展情况和结果应承担什么责任。
11、审计职能不同。
在审计职能上, 经济责任审计通过对被审单位的财务收支的真实性、合法性和效益性进行审计, 保护国家和集体资金和财产的安全完整, 其职能主要是经济监督。而绩效审计是对被审计单位或项目有关的业务经营活动处于经济与有效方式的程度进行的综合、系统审查、分析和评价活动, 其基本职能是评价和鉴定。
12、审计方法不同。
经济责任审计的审计方法除了可以采用常规审计的顺查法、逆查法、详查法、抽查法等, 还可以采用民主测评法、个别座谈法、公示咨询法、走访调查法、重大经济事项决策跟踪审计法等特殊方法。
13、审计程序不同。
为了保证审计作用的发挥, 无论是经济责任审计, 还是常规审计, 主要是绩效审计, 都要在审计结论送交被审计企业以后, 再进行一个延续审计。但实质上, 经济责任审计的后续审计仅仅是一种回访问效行为, 而绩效审计则将后续审计作为一项新的审计项目来处理, 并在审计程序中给予了十分重要的地位, 这就是两者在审计程序上的不同。
14、结果的运用不同。
经济责任审计的审计结果, 应当归入被审计领导干部本人档案, 将作为对被审计领导干部调任、转任、晋升、辞职、免职、退休或者开除等提出审查处理意见时的参考依据, 结果的运用与常规审计相比, 更具有法律上的强制性的效力。
15、审计风险不同。
由于经济责任审计是针对人而且是被审计单位主要负责人的高层次审计, 因此, 其工作环节更多, 工作要求更高, 工作难度更大, 相应的审计风险更高。
参考文献
[1]、李三喜, 高雅青.任期经济责任审计案例分析[M].北京:中国时代经济出版社, 2002
[2]、刘明辉.企业领导任期经济责任指标体系结构[J].财务与会计, 2003.1
一、注册会计师审计责任与法律关联
（一）注册会计师审计责任解析
在法治经济社会中，市场主体的经济交往活动应该与法律规定保持一致。如果出现了违反有关经济法律规定的情况，其中的参与主体就会受到法律惩处和否定性评价，也会让当事主体承担对自身不利的法律后果。对注册会计师而言，其审计责任与法律责任等同，注册会计师的审计行为只有与法律规定保持一致，才能在法律保护的框架下进行审计工作，审计结果也会得到社会认可。从这个角度讲，注册会计师的审计责任是一种法律责任，这一群体在承办审计业务时，不但要履行应有的法律职责，还要为工作的失误（主动的和被动的）承担相应的法律责任。但是，需要分辨的是，从审计责任的定义角度讲，注册会计师的法律责任不仅和会计责任存在一定差异，也与企业经营责任等存在本质上的不同。这是因为，企业会计主要任务在于通过科学、合理的操作，正确制作企业的财务报表，对企业的经营状况与财务水平进行集中、客观的反应。对注册会计师来说，他们虽然不参与制作企业财务报表工作，但是会对会计报表、财务报表发表意见。由此看来，注册会计师的工作性质和职业要求在于依据事先签订的业务约定书和注册会计师执业标准完成相关任务。当然，在这一过程中，对保证审计报告的真实性和合法性，注册会计师会为决策者提供可供参考的信息。
（二）注册会计师审计法律关联
法律关系指的是法律在处理人们社会关系的过程中，在审计主体和被审计对象之间形成的“权利一义务”关系，这一关系以法律的明确规定为存在前提。从这一定义出发，能够得知审计法律关系指的是在审计工作特征的要求下存在的特殊法律关系，是法律关系的一种。在审计法律关系中，主体、客体和内容是最为重要的组成要素。其中，审计法律关系的主体是一个综合体，通常涉及到以下方面：审计主体，指的是对被审计单位（审计对象）进行审计的参与人员，通常为会计师事务所，也包括注册会计师以及其他审计机构等；而对被审计主体而言，指的大多为审计对象，即审计主体根据相关审计任务或者上级委托，通过审计主体进行审计的对象，比如企业或者一些社会其他组织等；此外，审计的委托人也是审计主体的一种，在与审计主体构成审计法律关系中，是主要的审计关系人。
（三）注册会计师法律审计责任的构成要件
对注册会计师而言，承担法律责任通常要具备以下构成要件：一是过错。过错指的是注册会计师由于主观故意或者过失，使受害人受到了损失。二是过失。过失指的是注册会计师在执业时玩忽职守，由于主观上的疏忽，或者缺少必要的职业素养，使受害人的利益受到侵害。三是致害行为。这一要件指的是注册会计师出具的审计报告、验资报告以及资产评估报告等，向外界提供了不实信息，或者出现了错报、漏报的行为。四是损害事实。作为注册会计师法律责任的主要构成要件，损害事实涉及到财产方面的损害事实和名誉上的损害事实两个方面，而以财产方面的损害事实为主。
出现以上情况，受害人可以根据自身的受害情况和法律责任的归属情况，要求注册会计师承担相应的法律责任。比如倘若受害人认定注册会计师为了达到自身目的而主观上做了虚假陈述，需要确定其损失和报告中的错误、遗漏等存在直接关联，只有这样，才能要求注册会计师依法作出赔偿。
二、注册会计师审计法律责任的界定与原因分析
（一）内部原因分析
注册会计师需要面对社会公众和社会组织，其审计行为要对群体和组织负责。所以，注册会计师除了具有“理性人”的特征，还应具有“社会人”的表现。这样一来，就会出现注册会计师的职业利益和社会责任之间的冲突。比如，在经济利益或者其他利益的吸引下，注册会计师们未能控制住自己的私欲，为了获得较高的薪金报酬，参与到腐败和造假行为当中。这样一来，注册会计师就需要承担一定的法律责任。实际上，由于自身素质和能力的限制，一些注册会计师的业务水平和专业素质都与社会公众的期望相去甚远，无法达到社会发展的要求。在这种情况下，注册会计师的审计工作也就只能完成一部分，在实际操作中甚至难以发现错误和疏漏，审计结果与真实情况存在较大差距。此时，如果处于自身利益的考虑，极有可能出现重大审计失误，给被审计单位和社会造成不可估量的损失。近年来，我国审计委托制度对审计委托关系作出了明确规定，其目的在于防范管理者操纵审计意见，或者防范注册会计师和被审计单位之间进行合谋，共同欺骗社会公众。在这一审计委托模式下，所有者利益被认为是保持一致的，任何主体或者参与者都不可能也不应该从虚假审计信息中获利，注册会计师也不存在破坏审计独立性的动机。但是，实际情况与此存在较大出入，注册会计师处于自身利益的考虑进行审计造假就是典型的表现。
（二）外部原因分析
在一些社会公众看来，注册会计师由于其社会地位和社会作用不断提升，在审计行业中具有绝对的权威。因此，在审查企业的财务会计报告或者其他财务状况时，就应该绝对正确，不允许出现任何疏漏，对注册会计师的“有限理性”和“有限经验”过分估计。在实际操作中，即便出现的错误或者失误并非注册会计师的主观故意，即便在诸多复杂因素中审计结果无法完全正确表达被审计单位的真实情况（比如，由于审计体制的局限性而导致审计结果出现偏差），社会公众还是会将其完全归罪于注册会计师群体，使之卷入到无休无止的诉讼关系中。尤其在当前时期，在信息技术、网络技术和数字技术的推动下，人们对审计工作、审计步骤、审计结果的认识不断深化，出现在经济金融市场中的复杂事件会被一些社会公众过分解读。而当金融衍生工具的优化改变了传统交易模式，市场对注册会计师行业的需求不断增加的情况下，人们对注册会计师的审计水平也提出了更高的要求。而实际上，身处这一时代背景下的注册会计师在履行审计工作时，工作的复杂性和难度可想而知，对其审计业务水平和职业操守造成了严重冲击。一些注册会计师在各种因素的影响下，可能会做出违背审计原则的行为，并为此承担法律责任。此外，较长一段时间以来，我国审计工作的相关规范亟待完善。但是，不可否认的是，法律界对审计结果的关注超过了审计过程，倘若审计结果不合法，则审计过程不合法。在这种情况下，由于相关法律司法解释的差异，使得法律的不适用性不断增强，在界定注册会计师审计法律责任时便显得十分模糊。
三、注册会计师审计法律责任的追究与评估
（一）坚持“重要性原则”
经验表明，注册会计师在评价企业内部控制制度的可信赖程度时，由于要保证审计执行具有一致性，在符合性测试时会存在一定风险。因此，当被审计单位的管理当局与其他利益相关者合谋或者串通舞弊时，注册会计师也难以发现其中存在的问题。即便借助了标准的审计程序，也无法完全知晓企业内部控制失效的事实。甚至对某些注册会计师来说，会对其产生坚定的信赖，作出错误的审计结论也就理所当然了。因此，在审计实践中，应该坚持“重要性原则”，社会公众只能期望注册会计师能够审查出被审计单位的一些错报和疏漏，对于那些在会计报表中存在但未能查出的错报和漏报，并不能就此认定注册会计师需要承担法律责任。
（二）构建对致害注册会计师的追偿制度
为了对注册会计师的审计法律责任进行追究，需要构建对致害注册会计师的追偿制度。但是，考虑到会计师事务所行使追偿权要求其要向受害人实际支付赔偿金，在行使追偿权的过程中还应注意以下几点，以实现对注册会计师的法律保护：第一，如果会计师事务所有条件在适当的时间行使抗辩权，使赔偿责任降到最低，但是却由于自身原因未能行使，已经向受害人支付赔偿金的，注册会计师应该主张免责，要求不承担被迫偿的法律责任。第二，会计师事务所如果能够依据法律对注册会计师行使追偿权，也应该考虑到致害注册会计师的支付能力或者赔偿能力。如果致害注册会计师难以支付被追偿的资金费用，会计师事务所应考虑放弃追偿。第三，如果注册会计师完全遵守事务所的决定进行了审计行为，由此产生的致害行为和对委托人或者第三人造成损害的，会计师事务所应该放弃对注册会计师的追偿，而应由事务所支付赔偿金。
（三）正确区分审计责任与会计责任
为了正确追究与评价注册会计师的法律责任，需要正确认识与区分注册会计师的审计责任与会计责任。其中，会计报表通过被审计单位进行编制，所以应由被审计单位的管理当局对此负责。也就是说，被审计单位的管理部门要在所有重大问题上，公允地反映受托经济责任以及相关履行情况，最大限度地做到对会计处理方式的选择与应用，全面保持会计处理方式的一贯性。此外，还应进一步明确注册会计师的审计目的，要对被审计单位受托经济责任的履行情况进行评价。比如，通过评价看其会计报表是否真实和体现公允性，与会计处理方式之间是否保持一致性等，以便确定和解除被审计单位应负的受托经济责任。
四、结束语
（审计报告须包括但不限于以下内容）
经济责任审计报告目录
一、审计工作实施基本情况
1、审计依据
2、二、基本情况
1、单位基本情况2、3、三、任期内主要业绩
1、经营效益2、3、4、5、四、审计结果
1、企业资产、负债、损益情况
2、审计时间、范围、审计程序
财务状况 ***同志职责分工
市场发展 企业形象 内部控制制度建设 国有资产保值增值
企业主要经济指标、绩效指标完成情况3、4、企业资产质量变化情况
企业重大固定资产投资、大额资金运作、大额采购和资产的处置、长期投资等重大经营决策情况5、6、五、审计发现的主要问题
1、财务管理及会计核算方面
2、内部控制制度建设和执行方面
3、企业经营管理方面
六、审计评价
七、管理建议
一、加强组织领导，建立监管机制。该县实行了经济责任审计工作联席会议制度，由县委书记担任领导干部经济责任审计工作领导小组组长，县长任常务副组长，组织、纪检、监察、人事和审计等五个部门的主要负责人为成员，并制定了《古田县经济责任审计工作联席会议组织办法》和《关于进一步做好经济责任审计的意见》、《领导干部任期经济责任审计办法》等一系列规范性文件，从而形成了县委统一领导、县政府直接负责、五部门共同参与、分工协作的组织领导格局，为经济责任审计工作的顺利开展提供了强有力的组织保障。
二、前移监督关口，实行“任中审计”。针对离任审计存在“审用脱节”问题，把监督关口前移，对乡镇领导进行任中审计。促其“在其位、谋其政”。
三、强化成果应用，促进“审用结合”。领导干部经济责任审计的生命力在于审计成果的运用。因此，该县十分重视审计成果的运用：县委常委会把领导干部任期经济责任审计结果报告作为研究领导干部调整任用时的必备材料之一；县纪委将审计结果作为备案材料归入干部廉政档案；组织人事部门将审计结果写入干部考察材料，归入干部实绩档案；对违纪问题严重而未构成党政纪律处分的由纪委书记、组织部长、审计局长召集有关人员进行组织诫免谈话，谈话内容记录在案，限期整改。使审计结果与经常性的干部考察监督有机地结合起来。
近日，渭南市委组织部根据《渭南市党政领导干部离任交接工作办法（试行）》，通知明确了党政领导干部离任交接事项、交接时限、交接表的报送单位等，交接工作接受市纪委、市委组织部、市审计局等部门的联合监督。这项工作的开展加强对领导干部的监督管理，同时解决了离任审计工作量大、后任不理前任事项的矛盾，提高了经济责任审计效率。 （李文侠 马笃祥）
◆白水县
今年来，白水县审计局把经济责任审计与常规财政财务收支审计及专项审计相结合，特别是与财政收支审计、重大基建项目审计、专项资金审计等方面内容进行资源整合，共享资料与结果，实现“一次进点，一审多果”。同时把离任审计与任中审计相结合，将审计关口前移，把问题解决在初始阶段，及时处理和防止各种违法违规行为的发生，防范审计风险。 （张会生）
◆洛南县
学术界对审计师法律责任的研究主要集中在审计师法律责任的内容、产生原因和规避措施方面, 另有少数研究者对审计师法律责任的轻重发展趋势作了研究。
在审计师法律责任的归责原则问题上, 李旭等研究者认为审计师的法律责任是审计师因违约、过失和欺诈对委托人或第三者造成损害而按有关法律法规应承担的法律责任, 其法律后果具体表现为应负的行政责任、刑事责任和民事责任三种。李旭认为, 审计师的行政责任多为过错责任, 因此其归责原则应采用过错责任原则为主;刑事责任多为行为人的主观过错, 因此其归责原则应以过错责任原则为主;审计师的民事责任较为复杂, 其归责原则包括过错原则和公平责任原则。通过一系列分析, 李旭认为审计师本身承担的风险较大, 为了避免审计师承担不必要的责任, 应该适当缩短对审计师法律责任的诉讼期间。
在审计师法律责任的产生原因方面, 刘付喜等人肯定了审计师事务所的经济压力是审计师法律责任产生的一个重要因素。他们认为, 在当今经济社会中审计师的法律责任是在扩展的, 在审计师事务所的组织方面, 有限责任合伙是避免有限责任公司和合伙制二者缺点的有效组织形式。
对于审计师的法律责任是太多还是太少, 佘晓燕从审计师法律责任过小和审计师法律责任过大两个视角作了分析, 最后得出应在规避风险和责任之间寻求平衡的结论。很多专家和投资者认为过小的责任导致了审计师有胆量造假, 所以提出了“乱世用重典”的主张, 但是佘晓燕认为过大的风险让人不敢从事这一职业, 过度的责任对审计职业本身也是沉重的打击, 会让这一职业无所适从, 甚至出现倒退。
安然公司破产案及其后的一系列公司财务欺诈案件, 引起了美国社会各界对上市公司会计丑闻的关注, 各方的压力迫使美国国会通过了《萨班斯—奥克斯利法案》。王素梅基于《萨班斯———奥克斯利法案》的视角对审计师法律责任进行了政策性的研究, 提出了保护投资人利益、加重刑事责任、延长诉讼时效以及强化刑罚的观点。
二、案例资料简介
1、案例一
上市公司:东方锅炉;审计所:四川会计师事务所。东方锅炉在上市前, 就通过调整财务报表而虚增净利润1.23亿元, 上市后又将1996年度的销售收入1.76亿元和销售利润3800万元调整至1997年度, 1997年度又以同样的方法进行账面调整, 从而造成连续3年稳定盈利、净资产利润率增长平衡的假象, 而四川会计师事务所一直出具无保留意见的审计报告。
处罚:财政部暂停四川会计师事务所从事证券业务3年。
2、案例二
上市公司:黎明股份;审计所:沈阳华伦会计师事务所。1999年, 黎明股份在年报中虚增资产8996万元, 虚增主营业务收入和利润总额分别为15277万元和8679万元。经过财政主管部门的审定, 该公司当期利润总额由检查前对外披露的5231万元, 变为-3448万元, 并且大部分交易或事项数额是人为凭空编造的, 沈阳华伦会计师事务所却对如此大面积造假行为视而不见, 出具了无保留意见的审计报告。
处罚:华伦没有通过会计师事务所年检, 并被财政部吊销证券、期货相关业务许可证。
3、案例三
上市公司:银广夏;审计所:深圳中天勤会计师事务所。深圳中天勤会计师事务所曾经是60多家上市公司的审计者, 其业务收入在深圳排名第一, 全国排名五强。在银广夏事件中, 中天勤会计师事务所对银广夏1999年和2000年度会计报表出具了严重失实的无保留意见的审计报告。
处罚:财政部吊销签字注册会计师的资格、吊销中天勤会计师事务所执业资格, 并会同证监会吊销中天勤证券、期货相关业务许可证;两名签字注册会计师因触犯刑法入狱。
4、案例四
上市公司:郑百文;审计所:郑州会计师事务所。郑百文公司上市前采取虚提返利、少计费用和费用跨期入账等手段虚增利润1908万元, 并据此制作了虚假上市申报材料。公司上市三年内采取各种手段累计虚增利润14390万元, 郑州会计师事务所为其出具了严重失实的审计报告。
处罚:财政部吊销了郑州会计师事务所证券、期货相关业务许可证;证监会对签字的两位注册会计师分别罚款30万和20万元, 并暂停其证券从业资格。
5、案例五
上市公司:锦州港;审计所:毕马威华振会计师事务所。2001年9月, 财政部对锦州港作出行政处罚并处10万罚款。财政部认为锦州港在2000年及以前年度多确认收入3.6717亿元, 少计财务费用4945万元, 少计主营业务成本780万元, 多列资产1.1969亿元。锦州港公司在上市前和上市后的信息披露中都存在着虚假陈述行为, 而毕马威华振会计师事务所出具了无保留意见的审计报告。
处罚:财政部对毕马威华振会计师事务所通报批评。
6、案例六
上市公司:中关村;审计所:北京京都会计师事务所。北京京都会计师事务所在对中关村科技2001年和2002年年报审计过程中, 在未对其对外担保事项执行函证程序, 也未取得中关村科技贷款卡及借款、担保信息的情况下, 对这两份年报发表了带解释性说明的无保留意见, 对中关村科技2001年和2002年年报存在的重大遗漏负有审计责任。
处罚:证监会对北京京都会计师事务所下达行政处罚决定, 并罚款20万元。
7、案例七
上市公司:京东方;审计所:普华永道中天会计师事务所。2004年4月23日, 普华永道对京东方2003年年报出具审计意见, 认为其会计报表符合国家有关规定。但事实上, 根据相关会计法规, 京东方2003年需要更正的会计差错多达6项, 涉及多结转成本、少计财务费用、多计投资收益、漏计银行借款等。
处罚:财政部对上海普华永道中天会计师事务所公开点名, 要求整改。
8、案例八
上市公司:银河科技;审计所:华寅会计师事务所。2005年1月10日, 银河科技紧急停牌并发布公告:2002年、2003年, 公司通过将与大股东及其关联企业的资金往来确认为收入的方法, 虚增销售收入2.63亿元, 虚增净利润4300万元。华寅会计师事务所审计的年报数据显示, 银河科技下属一家子公司四川永星电子2004年净利润为2002.18万元, 而据知情人士透露事实上净利润仅有751.1696万元。
处罚:财政部对华寅会计师事务所予以警告。
三、审计师应承担法律责任的轻重趋势分析
由以上案例我们可以发现, 在我国, 违规的审计师事务所所受的处罚主要是行政处罚, 除了验资诉讼涉及到民事赔偿外, 证券市场中各违规事务所尚很少涉及民事责任和刑事责任。虽然审计师所要承担的法律责任一直在加重, 但是相比美国一个安然事件就导致作为全球“五大”之一的安达信倒台的情况, 我国对出现审计失败以及涉嫌与上市公司合谋造假的审计师事务所的处罚过轻。所以本文认为, 在当前的市场经济环境下, 要想使我国的审计师真正发挥其“经济警察”的作用, 我国不能简单地跟着国际上减轻审计师的法律责任的趋势走, 而是应该根据我国的实际情况考虑加重审计师在违法情况下应该承担的法律责任, 原因如下。
1、相关法规不健全
在我国1993年版的《会计法》里, 还根本找不到“注册会计师”这几个字。即使现在已经对审计师的法律责任进行了立法行动, 也仅可从《注册会计师法》、《公司法》、《证券法》和《刑法》等法律中见到, 但是由于外部环境的改变和立法顺序的先后不同, 现行法律中涉及审计师的责任的条文存在不少矛盾之处。在对审计师的调查中, 约有77%的回函者认为目前规范审计师的法律规范并不明确, 部分条文用词过于抽象, 相对于我们国家的立法现状, 法国在十九世纪就对审计师有特殊的职责规定。法国审计师从十九世纪起, 就有报告舞弊的义务, 在审计过程中, 审计师如果发现企业有违法现象, 必须向检察官揭示, 否则可能承担刑事责任, 而我国大多数是进行行政处罚, 过轻的处罚对于审计师而言违法成本是很低的, 因而审计师事务所涉嫌与上市公司合谋造假的案件屡禁不止。为了有效地减少合谋造假事件, 我国应明确立法加大审计师的违法成本, 从而加重审计师违法应该承担的法律责任, 建议引入刑事制裁, 对审计师违法行为的惩戒, 由目前的行政处罚为主过渡到刑事处罚、经济处罚与行政处罚并重, 一旦审计师事务所违规就要付出惨重代价。
2、监管缺位
会计师事务所为上市公司出具的财务审计报告80%以上都是“无保留意见”, 只有20%的报告可能会指出某些问题, 而此时法规的虚置、监管的缺位, 使上市公司财务造假被发现成了“小概率”事件。对事务所和CPA的监管, 无论是政府型的、司法型的还是自律型的都是有缺陷的, 并且在我国法律纠纷中, 审计师可以通过选择标准较宽松的行政处罚规定来避免承担民事责任和刑事责任, 使一些问题得不到公正的解决, 这也是我国刑事处罚和民事处罚不多的一个原因。所以, 为了避免在监管缺位的情况下审计师再出具不实审计报告的情况, 应该加大对审计师出具不实审计报告的处罚, 进而有效制止审计师滥出具不实审计报告的行为。
3、司法机关起诉不积极
“起诉不受理、受理不开庭、开庭不判决、判决不执行”的怪现象经常发生, 致使审计师不再以严谨的态度对待审计及审计失败。另外, 这种怪现状一再发生也是因为我国法院没有竞争因而不注重信誉的结果。为了避免上述怪现状的屡次发生, 我国可以引入竞争机制。发达国家的经验证明, 无论从执行成本、判决速度, 还是从判决的公正看, 商业仲裁机构在解决商业纠纷方面比政府的法院要有效得多。法院竞争机制的引进, 可以使法院改善处理审计失败案件的态度, 进而可以降低此类案件的数量。
4、审计师事务所差异大
单从注册会计师的报考资格来看, 我国“具有高等专科以上学校毕业的学历、或者具有会计或者相关专业中级以上技术职称的中国公民, 可以申请参加注册会计师全国统一考试”, 但是美国注册会计师协会早在1959年就提出要把注册会计师的学历资格提高到硕士研究生的水平, 而我国的法规中未见相应的规定。
现在审计市场逐渐由卖方市场转向买方市场, 审计师事务所的无序竞争已经出现, 一些审计师事务所为了占有市场份额、保持客户, 不惜降低审计收费, 导致审计独立性丧失, 这是很无奈的。由于我国审计师事务所90%仍属有限责任公司, 即使被发现造假, 审计师事务所承担的责任也以注册资本为限, 而国际通行的合伙制却要求当事人承担无限责任。我国有必要在这方面学习国际通行的合伙制, 加大会计师事务所的风险责任, 变“有限责任”为“无限责任”, 引入民事赔偿机制, 充分利用经济杠杆加大其过失成本。
5、经济社会诚信环境不健全
诚信就是诚实、守信, 即以“己之诚实”换“他人之信任”。诚实与信誉是两个等价的概念。信誉的基础是产权, 产权制度的基本功能是给人们提供一个追求长期利益的稳定期和重复博弈的规则, 所以中介机构的诚信是信用社会的基础。相比我们国家, 发达国家对中介机构诚信要求比一般公司要严格得多, 对中介机构失信行为的惩戒更加严厉:1999年安永 (Ernst Young) 为the Cendant Co.的会计丑闻支付了3.35亿美元;两家日本保险公司指控德勤为美国北卡罗来纳州的一家再保险公司进行违规会计操作、掩盖负债情况, 造成他们的经济损失, 结果德勤支付了超过2.5亿美元的赔偿金。而在我国的经济社会环境里, 即便是国际知名的会计师事务所在内地不断爆发信誉危机, 其所受处罚也是相当轻的。比如毕马威受到财政部通报批评;普华永道被财政部责令限期整改;德勤深陷“科龙门”。此外, 我国CPA的赔偿也通常较少, 如红光事件就是没收相应收入并罚款1到2倍。王善平也认为经济赔偿是衡量处罚力度的重要方面, 因此, 相对于美国及欧盟立法要减轻审计师的法律责任而言, 不是因为其审计师的法律责任相对于我们国家太重了, 而是因为在美国及欧盟, 经济社会诚信环境已经比较成熟, 我国此时应该要做的是建立健全经济社会诚信环境。张维迎认为“以牙还牙, 以眼还眼”不仅不是不道德的行为, 而是维持经济社会信用制度的必不可少的手段, 进一步可以说, 过分原谅欺骗行为本身就是不道德的行为。所以加重审计师的法律责任是建立健全一个经济诚信社会必经的过程, 我国在此时应该考虑加重对审计师出具不实审计报告行为的处罚, 然后才能在经济社会诚信环境健全的前提下考虑减轻审计师法律责任。
四、结论
综上所述, 要想根除审计师出具不实审计报告并帮助被审计单位造假的“毒瘤”, 必须加强监管, 加大处罚力度, 对严重违法、违规的审计师事务所和审计师个人, 坚决实施“一次造假, 终身禁业”的原则, 这样虽然在当前的经济形势下对审计师事务所以及审计师个人而言是过于严格, 但是对审计行业长远的发展是有利的。
摘要：对审计师法律责任现状的研究, 不仅关系到审计师行业本身的生存和发展, 也影响着整个社会经济的健康运行。本文将在研究我国现有的审计师民事法律责任的基础上, 结合案例分析, 得出其法律责任应该加重的结论, 并就如何改进提出意见, 旨在进一步完善我国审计师法律体系, 使我国注册会计师事业能在一个理想的环境中健康发展。
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