国有资产无偿划转协议（推荐7篇）
本无偿划转协议(下称“本协议”)由以下双方于【】年【】月【】日在中华人民共和国(下称“中国”)北京市签订。
划出方： ******公司 法定代表人：
企业法人营业执照注册号：住所：
划入方： ******公司
法定代表人：
企业法人营业执照注册号：住所：
划出方与划入方在本协议中单独称“一方”，合称“
双方”。
鉴于：
(1)********中心(“山东**”)为一家根据中国法律成立并有效存续的国有企业，其注册号为**。
(2)划出方系根据中国法律成立并有效存续的国有企业，持有山东**100%国有产权。划出方隶属于**集团有限公司全资子企业****集团公司，为其全资子企业。
(3)划入方系依据中国法律成立并有效存续的国有企业，其主业为**收购等。划入方隶属于**集团有限公司，为其全资子企业。(4)基于本协议的条款和条件，在**集团有限公司批准的前提下，划出方拟将其持有的山东**100%国有产权无偿划转至****集团公司名下。
据此，双方依据《中华人民共和国公司法》、《企业国有产权无偿划转管理暂行办法》（国资发产权[2005]239号）、《企业国有产权无偿划转工作指引》（国资发产权[2009]25号）等法律法规的规定，达成如下协议，以资共同恪守。1.产权划转数额及划转基准日 1.1 双方在此确认，划出方将其持有的山东**100%国有产权无偿转让给划入方。本次产权转让为无偿转让，划入方无需为上述转让产权向划出方或山东**支付任何对价。1.2 双方在此确认，本次产权划转的划转基准日为2014年12月31日。根据**会计师事务所于**年**月**日出具的《审计报告》，截至**年**月**日，山东**资产总额为**元，负债总额为**元，净资产额为**元。
2.交割及交割的前提条件
2.1 双方在此确认，在本协议下述第2.2条完成本次产权划转交割的前提条件得到满足之后10日内，双方应促使山东**完成产权划转的工商变更登记，使山东**的出资人由划出方变更为划入方。
2.2 双方同意，本次产权划转交割需满足以下前提条件，除非划入方在符合法律法规的范围内予以豁免，：(1)双方已签署本协议。
(2)本次产权划转已取得全部必要的公司及其他内部批准。(3)划出方已就本次产权划转，向【银行】履行通知义务，并已取得【银行】的书面同意。
(4)本协议项下划出方的陈述与保证仍保持真实有效，山东**的生产、经营、财务状况、合规状况未发生重大不利变化。
3.陈述和保证
3.1 划入方与划出方分别向对方作出如下陈述与保证：
(1)双方均系根据中国法律成立并有效存续的国有企业，符合本次股权无偿划转的条件，拥有充分的法律权利、必需的权力及授权并已采取所有必需的公司行为签订、交付本协议并完全履行其在本协议项下的义务，以及完成本协议项下的交易。
(2)除本协议和报送**集团有限公司的承诺事项外，未签订
与本次划转相关的任何补充协议，也无其他承诺事项。(3)其签订本协议以及履行其在本协议项下的义务：
(i)不会导致其章程的任何条文被违反，且已经取得必要、充分的内部授权和批准；
(ii)代表该方签署本协议的代表已取得该方的充分授权；(iii)不会导致对其有约束力的任何法律文件被违反或构成对该等法律文件项下的义务的不履行；
(iv)不会导致对其有约束力的任何法院或政府机关的任何命令，判决或判令被违反。
3.2 除本协议另有约定的事项外，划出方向划入方就山东**作出如下陈述与保证：
(1)山东**是已依法完成所有必要的中国政府机构的批准、登记和备案，山东**目前经营的各项业务已取得所有必要的政府机构的批准或备案。
(2)山东**的注册资本已经缴足，不存在任何出资不实、虚假出资或者抽逃注册资本的情况。
(3)山东**历次产权变更符合国有资产管理的相关规定。(4)划出方持有的山东**100%国有产权未设臵任何质押，未遭受司法冻结或者扣押。
(5)山东**已向划入方提供了划转基准日审计报告
(6)除山东**提供的划转基准日审计报告中所反映的负债或者或有负债外，山东**不存在根据中国会计准则的要求应当在其财务报表中披露的其他到期或即将到期的负债或者或有负债。(7)除已向划入方披露的之外，山东**不存在任何未决的索赔、诉讼、仲裁、政府机构的调查或其他行政程序。(8)除已向划入方披露的之外，山东**不存在向任何关联方或者第三方提供的保证、抵押、质押或者任何其他形式的担保。
(9)除已向划入方披露的之外，山东**资产上不存在任何抵押、质押或者其他担保权益或者优先权。
4.承诺
4.1 双方及山东**承诺，在本次产权划转完成后，不会对山东**员工进行分流安臵。山东**承担其现有债权债务
4.2 划入方签订和履行本协议基于划出方各项陈述和保证的真实和准确。依照本协议的条款和条件，划出方保证对划入方对于其违反陈述和保证事项导致的实际损失进行赔偿或者补偿。4.3 本协议的双方同意互相合作并尽其合理的努力办理本次产权划转事项。
4.4 除本协议另有约定的事项外，与本次产权划转相关的所有开支及费用应由发生该等费用的一方承担。本协议的双方应各自承担其因本协议项下的交易而引起的全部相关税费。
5.违约及赔偿
5.1 如果任何一方没有履行其在本协议项下的任何一项实质性义务，或本协议下的任何陈述和保证是不真实、有误导性或不准确的；则构成对本协议的违反(下称“违约”)。
5.2 除本协议另有约定外，如果任何一方违约，守约方可向违约方发出书面通知，要求其在30天之内补救该违约(“违约宽限期”)。如果补救未能在上述期间实现，则守约方有权获得与该违约有关的或因该违约产生的所有损害及损失的赔偿。
6.生效及终止
6.1 本协议于其签署之日起成立并经**集团有限公司批准后生效。6.2 本协议在以下情况下终止：
(1)双方书面协议同意终止；
(2)**集团有限公司书面批复不同意本次产权划转； 6.3 本协议根据第6.2条终止时，在不损害守约方可能享有的任何其他权利、赔偿或救济的情况下，本协议终止后：双方的所有权利和义务在终止后立即停止，但是该终止不影响届时已经产 生的双方权利和义务(包括对引起终止的违约(如有)要求损害赔偿的权利)，以及终止前任何一方的任何其他违约。
7.争议解决
7.1 如因本协议产生任何纠纷、诉讼请求、争议，或发生违约、终止、无效情形，双方应友好协商解决该等纠纷、诉讼请求或争议。如任何一方发出书面通知要求就该等纠纷、诉讼请求或争议进行协商后30日内，双方未能经友好协商解决，则该等纠纷、诉讼请求或争议递交中国国际经济贸易仲裁委员会在北京进行仲裁。
7.2 双方在此同意，任何按本条规定做出的仲裁裁决是终局的，对双方均有约束力。双方进一步同意，上述裁决可由对该方有管辖权或对该方财产所在地有管辖权的任何法院来执行。
8.其他事项
8.1 本协议的条款和标题仅为方便和查阅目的而设，不影响本协议的解释和意义。
8.2 任何一方未行使或延迟行使本协议项下的任何权利、权力或救
济办法，并不意味着对上述权利、权力或救济办法的弃权。单 独行使或部分行使某项权利、权力或救济办法并不影响对任何 其他权利、权力或救济办法的进一步行使。
8.3对本协议的修订仅可采用书面形式且经双方授权代表签字并加
盖各自公章后方为有效。
8.4如果本协议中的某一规定或某一规定的一部分被中国境内的有
权法庭或政府机关认定为无效或不可执行，则这些无效或不可 执行的部分不应影响本协议中其他规定或这些规定中的其他部 分，所有剩余部分均应保持充足效力。无效或不可执行的规定 应被视为由适当的和公平的规定所替代，在法律允许的范围内，该等替代性规定应尽可能接近这些无效或不可实施的规定的意 图和目的。
8.5除非本协议中做出特别规定，未经另一方的事先书面同意，任
何一方均不得向任何人让与和/或转让其在本协议项下的权利 和义务。
8.6 本协议共计8份中文正本，双方及山东**各执一份，其余供报有关部门审批备案用，具有同等效力。
国有资产无偿划转是一项非常独特的资源整合手段,对于充分合理的调整经济资源,转变国有企业原有的经济格局和传统的组成都有非常重要的作用。然而,到目前为止,我国的税收法律以及相关的法规政策之中,对于无偿划转的税务处理方式还缺少明确的规定,致使有关的主体在税务处理上仍有相当多的困难,对此,笔者将这部分的相关难题加以讨论并提出一些建议。
1国有资产无偿划转和资产重组的区别
要想分析国有资产无偿划转的税务处理方式,首先要解决的问题也是关键的问题就是搞清楚国有资产无偿划转与资产重组的不同。两者的概念存在着不小的区别,企业的国有资产无偿划转所涉及的内容主要是,企业在管理机制调整转变和企业的内部组织形式调整升级过程中以及企业的资产重新组合分配等众多的原因导致的企业中全部的或者是其中一些国有资产在一些区别较为明显、性质不同的国有产权主体内部发生无偿转移的情形。相比之下,资产重组就要相对复杂一些,资产重组主要是由于企业的资产的所有权人、主要控制决策者和企业外部的相关经济主体主导的,将企业内部的资产的现存运行情况以必要的重新分配、调整、组合的手段进行资产结构升级的过程,这其中不仅有企业合并或者分立的情形,还包括资产剥离及企业将其所拥有的股权对外进行出售,企业将其部分或者全部的资产进行企业的内部与外部的资金或者是控有股份来相互交换的活动。根据对这两者概念的分析可知,国有资产无偿划转和资产重组的差异关键在于,是否属于“无偿”,而要想分析出国有资产无偿划转的税务处理,必须将两个概念清晰的做出区分,这样能够防止实践中将相关联的资产重组的税收政策应用在于国有资产无偿划转之中,避免在税务处理上造成不必要的错误。
2国有资产无偿划转的税务处理
2.1无偿划转资产和产权的财务处理
无偿划转的国有资产的资产和产权处理方式主要分为两种,其中之一是按照营业税暂行条例,就事业单位来说,它的国有资产中关于不动产的租赁、担保等均为营业税的征税内容,应该根据营业税中的规定缴纳相关的营业税、房产税、以及印花税等;另一方面,相关法规阐述了国有资产中的收益应被归为企业全面预算,会计核算,但是在国有资产中,许多政府以及行政事业单位均将国有资产租赁、借用等收入直接上交国库或者财政,如此便不需要上缴税款费用的支出,然而将税款付出以后再上交就难以将收入和支出这两条线的管理完整表现出来,从而无法评定国有资产在有偿使用中产生的收入总额。
2.2无偿划转的涉税处理
(一)企业所得税
无偿划转中首先需要谈到的是企业所得税相关问题。对于国有资产无偿划转中,资产无偿转让的一方均以接受转让的另一方的需求根据我国税法的一些要求上缴企业所得税。一方面对于从接收转让的一方主体而言,按照企业所得税相关法律法规和现存条例的有关规则,企业承接的从本企业以外的其他机构、组织或者个人无偿提供的金钱财产、非金钱性质的财产作为接受赠与的一笔重要资产,这都可以算作是企业所得税的应税财产。所以,国有资产无偿划转过程中,作为接收的一方主体,无偿接收的全部物质都被认为是一种无偿的捐赠,根据所受到的财产的公允价值来最终认定收到捐赠的价值,同时将其归入应缴纳税款的所得收入之中。另外,就无偿划转的一方主体而言,由于企业将资产进行捐赠,所以资产的所有发生了质的变化,不再算作是企业的内部资产,应将其视为销售确定的收入。所以,计算企业所得税时,是应该将国有资产无偿划转中的资产转让主体当做是销售与之相关资产,根据划转资产公允价值和账面价值的差值来最终明确应税收入。
(二)增值税
在国有资产进行无偿划转时,会有货物和一些固定资产的转让,这时候转让的一方主体需要上交企业增值税。按照相关的规定,企业将其自己内部生产或者是委托他人加工以及另外进购的货物无偿捐赠给其他的机构组织时,被当做是在销售货物,同样需要缴纳企业增值税。由此可知,国有资产的无偿划转应被视为是销售的一种方式,需要缴纳增值税。其中,企业内部生产的物品,需要根据企业的同类财产同一个阶段时期的对外销售价格来判定销售的收入,而企业对外进购的物品,可以根据其买进时的价格来认定销售收入。
(三)营业税
国有资产无偿划转时,如果涉及到不动产以及土地使用权的划转时,作为资产转让的一方主体需要上交企业营业税,并且,一些单位将自身所有的不动产或土地使用权无偿赠与其他组织机构的时候,同样被认定为应税行为,所以,国有资产无偿划转中资产转让的一方主体需要根据规定缴纳百分之五的营业税。但在实践中,从税收筹划的角度出发,可以把无偿划转的财产通过无形财产或者是固定资产的形式进行入股,之后再将股权转让,这样便可以不缴纳营业税。
(四)土地增值税
国有资产无偿划转在转让国有土地使有权、地上建筑物及其附着物的时候,作为转让的一方主体需要缴纳土地增值税。通过对外销售以及其它方式有偿转让国有土地的使用权、土地上的建筑物及其附着物的企业机构,是土地增值税的纳税义务人,这其中不包括通过继承、赠与的渠道无偿转让房地产的可能,根据相关的法律法规中的有关规定,国有资产无偿划转中所涉及的土地使用权、建筑物及其附着物的转让,不应该将其视为“赠与”,因此,资产转让的一方主体需要根据相关的法规来上交土地增值税。
(五)印花税
国有资产无偿划转时,若转让的双方主体已经办理了产权转移,那么转让的一方主体与接收的一方主体都需要上交印花税。这其中,双方交易的产权转移书是缴纳印花税的证据,根据其中标注的财产的万分之五来贴花。因此国有资产的无偿划转中,如果双方在产权过户部门已经登记,而双方当事人签订了产权转移材料的,双方主体都需要缴纳印花税。此外,有一些经过国务院以及省级人民政府来判定或批准的因为国有企业改组改制而发生的上市公司国有股权无偿转让行为,暂时对其不征收证券以及股票的交易印花税。
(六)契税
在国有资产无偿划转时,如果其中有关于土地使用权或者房屋权属的转移时,资产接收一方主体需要缴纳契税。按照相关规定,我国境内转让土地、房屋的所有权时,接受的一方主体是缴纳契税的义务主体,需要根据相关的要求上交契税。除此之外,转移土地、房屋等不动产的行为可以被视为是对土地使用权的赠与,还有房屋的赠与。因此,资产接收方应缴纳契税。
3针对国有资产无偿划转税务处理的建议
在这里,笔者提出一些建议,一方面,国家需要出台相关政策来避免一事一议和个案审批,取消税收优惠,降低企业寻求租赁的可能性;另外,税务部门应该进一步明确国有资产无偿划转的税务处理方式,将这其中包括的税种、纳税主体、计税依据等有关内容统一下发至各个企业;除此之外,就企业而言,财务部门需要进行税收的筹划,利用相关税收优惠政策规避税务风险。
4结论
国有资产是属于国家所有的一切财产和财产权利,国有资产也是随着国家的产生而形成和发展的,国有资产无偿转化的税务处理方式对国有资产的安全和国家的经济发展起着重要作用,本文对补偿划转中某些涉税处理中的处理方式进行了分析,希望能够为我国国有资产无偿划转的税务处理作出理论贡献。
摘要：我国的税收相关法律法规对国有资产无偿划转的税务处理并没有规定出具体详细的实施法则,因此在实践中,税务处理方面还存在许多缺陷。本文作者将探究国有资产无偿划转和资产重组的区别,对国有资产无偿划转中涉及到的企业所得税、营业税、土地增值税等进行简要的分析,希望借此能够给我国国有资产无偿转化的税务处理方式提供理论参考。
关键词：国有资产,无偿转化,税务处理
参考文献
[1]陶会明.浅析事业单位国有资产收益中的税务处理事项[J].行政事业资产与税务,2015,(07):20-21.
来源：中国会计视野
29号公告第一条对企业接受政府划入资产的税务处理进行了界定，解决了“政府——企业”间资产划转行为的税务处理规则，而在重组改制中常见的还有国资委主导的“无偿划转”，即：经国资委核准，将同属于国有企业的股权（资产），在不同企业之间进行划转，总局目前尚未对“无偿划转”如何进行税务处理进行界定，笔者试对其也进行分析。
案例:2014年5月20日，上海棱光实业股份有限公司发布《关于国有股无偿划转的提示性公告》，控股股东上海建筑材料（集团）总公司（以下简称“建材集团”）通知，建材集团与公司实际控制人上海国盛（集团）有限公司（以下简称“国盛集团）于2014年5月15日签订了《股份划转协议》，即拟将建材集团持有的本公司股份（250,308,302股，占公司总股本的71.93%）全部无偿划转至国盛团（以下简称“本次划转”）。本次划转事宜完成后，公司控股股东将由建材集团变更为国盛集团，公司实际控制人未发生变化。重组前公司股权架构如下：
解读：
1、“无偿划转”政策渊源。
2005年8月29日，国务院国资委发布了《企业国有产权无偿划转管理暂行办法》（国资发产权[2005]239号）。该办法第二条明确规定：“本办法所称企业国有产权无偿划转，是指企业国有产权在政府机构、事业单位、国有独资企业、国有独资公司之间的无偿转移。国有独资公司作为划入或划出一方的，应当符合《中华人民共和国公司法》的有关规定。”第二十一条规定：“企业实物资产等无偿划转参照本办法执行。”
2009年2月16日国资委又发布了《企业国有产权无偿划转工作指引》（国资发产权[2009]25号）。该指引第二条规定：“国有独资企业、国有独资公司、国有事业单位投资设立的一人有限责任公司及其再投资设立的一人有限责任公司，可以作为划入方（划出方）
可见国有产权无偿划转的前提条件是划入和划出方都属于100%国有企业，由于其最终的实际控制人均属于国资委，划入一方无需支付对价。
2、资产重组税收政策分析：
《企业所得税法实施条例》第75条规定，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，企业在重组过程中，应当在交易发生时确认有关资产的转让所得或者损失，相关资产应当按照交易价格重新确定计税基础。而国税函【2008】828号文件进一步确认了“企业内部处置资产”时，资产的隐含增值无需在税收上得到实现，“企业外部处置资产”时，除另有规定外，资产的隐含增值需要在税收上得到实现。上述政策确认了“法人税制原则”的核心地位，即：企业所得税法的纳税人为法人企业，法人内部资产处置，无论会计如何处理，均不确认应纳税所得额（例如：交易性金融资产按照公允价值计量模式计量）；而法人外部处置资产，除另有规定外，无论交易双方是否为关联企业（甚至是同一投资人），当资产（包括股权）从一个法人企业转移到另外一个法人企业时（转移方式包括销售、投资、划转、捐赠等），相关资产要按照公允价值确认其交易价格。
目前，税法对资产（股权）从一个法人企业转移到另一个法人企业，无需确认所得的情形有两种，一是“税转股政策”，例如：《关于中国铁道建筑总公司重组改制过程中资产评估增值有关企业所得税政策问题的通知》（财税【2008】124号）号文件）明确，经国务院批准，中国铁道建筑总公司在重组改制上市过程中发生的资产评估增值689，872.63万元应缴纳的企业所得税不征收入库，直接转计中国铁道建筑总公司资本公积，作为国有资本。对上述经过评估的资产，中国铁建股份有限公司及其所属子公司可按评估后的资产价值计提折旧或摊销，并在企业所得税税前扣除。即：税法认为中国铁道建筑总公司将其资产投资到中国铁建股份公司时，由于资产由一个法人企业转移到另外一个法人企业，资产的评估增值应该缴纳企业所得税，中国铁道建筑总公司缴纳企业所得税后，中国铁建股份取得的资产可以按评估后的价值折旧摊销。但是鉴于该项重组行为，没有产生现金流，中国铁道建筑总公司没有纳税能力，因此经国务院批准后，视同该公司已经缴纳该笔税款，国家又将其投资到中国铁道建筑总公司，做增加国有资本金（资本公积）处理。这种“税转股”政策，税收优惠力度很大，不但不实际缴纳税款，而且股份公司还可以按评估后的价值计提折旧。目前国资委直属的大型国有企业上市时，基本上都得到了这样的政策批文。二是，“财税【2009】59号文件政策平台”，该文件规定了六种重组行为在符合5个条件时，可以适用“特殊性税务处理”，即资产在一个法人企业转移到另外一个法人企业时，其股权支付额部分，资产的隐含增值暂时无需在税收上得到实现，但接受重组资产的法人企业，资产的计税基础仍然按评估前的原计税基础确认。这种“特殊性税务处理”实质上是一种“递延纳税”，是法人税制原则的例外情形。
经过以上分析，我们可以得出结论，在现有政策框架下，资产从一个法人企业转移到另外一个法人企业，其税收待遇分成三种情况：一是一般交易，资产的隐含增值在税收上得以实现，就资产的交易价格与原计税基础之间的差额缴纳企业所得税，接受资产方计税基础按照公允价值确认；二是国务院特批的”税转股“政策，转移出资产的法人企业无需就资产的评估增值实际缴税，而是将该笔税款作为增加国有资本金处理，接受资产一方按照资产的公允价值确认计税基础；三是59号文件政策平台，给予递延纳税待遇。
3、凌光股份案例分析
按照上述政策精神，按照排除法分析凌光实业的”无偿划转“业务：
第一，上述重组业务，未得到国务院的特批，无法运用”税转股“政策；
第二，由于无偿划转的股份比例为72.15%，姑且不论”无偿划转“是否属于财税【2009】59号文件六种重组模式，单单就划转股权比例为72.15%而论，也不符合股权收购的标的股权必须在75%以上的条件，因此无法使用59号文件递延纳税政策平台。
第三，根据以上分析，仅从税法理论而言，建材集团将其持有的凌光股份71.15%股份资产转移到国盛集团，应该将资产公允价值与原计税基础之间的差额缴纳企业所得税。具体交易认定有分为如下几种情形：
（1）捐赠说。认为该项交易行为是建材公司将其持有的71.15%的凌光股份股票捐赠给了国盛集团。如果按照这种学说，假设股票的元计税基础为60，公允价值为100，则建材公司第一步，首先要视同销售调增40的应纳税所得额，第二步，由于被认定为非公益救济性捐赠，其计税基础60不允许在企业所得税前扣除；而国盛集团相当于接受捐赠价值100的资产，要调增100的应纳税所得额。
笔者完全不赞成这种定性。《财政部关于加强企业对外捐赠财务管理的通知》（财企【2003】95号），对外捐赠是指企业自愿无偿将其有权处分的合法财产赠送给合法的受赠人用于生产经营活动没有直接关系的公益事业的行为。因此，捐赠是有其特定含义的，强调“与生产经营没有直接关系”，而凌光股份重组案例，显然是出于经营目的的资产重组，和捐赠实在“搭不上边
儿”，我们不能将交易定性困难的行为，一味的往“捐赠”这个纸篓里扔。
（2）销售转让说。认为该交易是建材公司将其只有的凌光股份股票转让给了国盛集团，应按照股票的公允价值确认40的转让所得，但是由于建材公司没有收到交易对价，双方按照应收、应付做税务处理，由于应收、应付不会兑现，对挂账往来款，未来按照往来款挂账税务规则进行处理。
笔者认为，“无偿划转”实质是投资者认为资产配置不合理，因而在其投资的企业内，对资产进行重组的行为，对划出、划入双方按照销售转让进行税务处理，稍显勉强。
（4）“不构成交易说”[1]。认为国资委在国有全资企业中，将股权（资产）在不同企业之间划转，是行使出资人权力的体现，不构成不同交易主体的交易行为，因此该项行为不涉及企业所得税。
笔者不赞同这种观点。鉴于现行企业所得税政策以“法人税制”为基础，关联企业之间资产的划转，同样构成交易，而且要按照其公允价值进行税务处理。如果认为国资委主导的“无偿划转”不构成交易，实际控制人不是国有资本金的同一投资主体内部“无偿划转”行为，同样也不应当征税，这种观点将彻底颠覆目前企业所得税政策框架。
（4）减资、增资说。认为该交易是国盛集团从建材公司减资，而建材公司以其持有的凌光股份作为减资的对价。第一步，国盛集团做减少投资建材公司的长期股权投资，会计账目为，借：长期股权投资—凌光股份，贷：长期股权投资—建材公司；第二步，建材公司做减资处理，借：实收资产（资本公积），贷：长期股权投资—凌光股份。
根据《关于企业所得税若干问题的公告》（国家税务总局2011年第34号公告）第六条规定，投资企业从被投资企业撤回或减少投资，其取得的资产中，相当于初始出资的部分，应确认为投资收回；相当于被投资企业累计未分配利润和累计盈余公积按减少实收资本比例计算的部分，应确认为股息所得；其余部分确认为投资资产转让所得。
笔者基本认同这种观点。按照上述规则，第一步，建材公司应该就其持有的71.15%凌光股份股票计税基础与公允价值之间的差额做视同销售处理，确认应纳税所得额，第二步，国盛公司应该按照34号公告的规定，划分为投资成本收回、股息红利收回、股权溢价三部分进行税务处理。如果该项无偿划转是划转到上海国资委管辖的其他国有企业M，则进一步视同国资委对国盛集团减资，进而对M国有企业增资处理。
4、总局未明确政策前，各省对此问题的态度各异。
（1）《北京市国税局2010年企业所得税汇算清缴问答》第二条第六款探索式规定：问：国资委在法人企业间无偿划拨资产如何进行税务处理？
答：“在总局未具体明确前，按照《实施条例》第二十五条以及《国家税务总局关于企业处置资产所得税处理问题的通知》（国税函[2008]828号）的规定，法人 企业间虽是划拨资产，但资产的所有权已经发生了转移，应当视同销售，按公允价值确认视同销售收入，并以此计算资产处置所得或损失。”
（2）《北京市国税局2013年企业所得税汇算清缴口径》第三条第（七）款规定：问：目前企业申请特殊重组的备案有相当一部分属于国资委主导的国企集团内部的股权、资产的无偿划转。一方面无偿划转不符合财税【2009】59号文的规定，不能适用特殊重组待遇；另一方面企业在无偿划转过程中没有取得收入，没有缴纳税款的能力。因此在目前既有的所得税文件下，导致税务集团和纳税人都面临一定的风险。目前对于无偿划转的所得税政策，应该怎么掌握？
答：经国家税务总局同意，对形式为无偿划转但同时满足以下条件的，划入资产企业可不按接受捐赠进行税务处理，划出企业可不按发生捐赠支出进行税务处理。①划出资产企业和划入资产企业为控股股东的100%全资子公司；②控股股东同等金额减少对划出资产企业的长期投资，增加对划入资产企业的长期投资；③划入资产企业增加实收资本或资本公积，划出资产企业减少实收资本或资本公积。除上述情形外的其他无偿划转行为，在国家税务总局未出台新政策前，应对划入资产企业按视同接受捐赠进行税务处理；对划出资产企业按发生捐赠支出进行税务处理。
例如：甲公司和乙公司是某集团全资子公司，2013年集团为了重新配置各项企业资产，将甲公司拥有的A公司50%股权划转到乙公司，划转资产的公允价值为1000万元。该集团增加对乙公司的长期股权投资1000万元，减少对甲公司的长期股权投资1000万元。
集团的会计处理：
借：长期股权投资—乙公司
1000万元，贷：长期股权投资—甲公司 1000万元；
划出资产的甲公司会计处理：
借：资本公积
1000万元
贷：长期股权投资—A公司
1000万元
划入资产的乙公司会计处理：
借：长期股权投资—A公司
1000万元
贷：资本公积
10000万元
[2]因上述情况同时满足不视同接受捐赠的条件，因此乙公司可不视为接受捐赠，甲公司不按捐赠支出进行税务处理。
（财管字〔１９９９〕３０１号）
国务院各部委、各直属机构，各省、自治区、直辖市、计划单列市财政厅（国有资产管理局）、中央管理企业：
为促进国有经济结构调整，加速国有资产的合理流动和优化配置，规范资产划转操作程序，特制定《关于企业国有资产办理无偿划转手续的规定》。现印发给你们，请遵照执行，并将执行中遇到的问题及时告知我们，以便进一步完善。
附件：关于企业国有资产办理无偿划转手续的规定
１９９９年９月２７日
关于企业国有资产办理无偿划转手续的规定
第一条 为促进国有经济结构调整，加速国有资产的合理流动和优化配置，规范操作程序，特制定本规定。
第二条 本规定所指的企业国有资产无偿划转是指企业因管理体制改革、组织形式调整和资产重组等原因引起的整体或部分国有资产在不同国有产权主体之间的无偿转移。
第三条 办理企业国有资产无偿划转手续应遵循以下原则：
１、符合国家有关法律法规，符合国家的产业政策；
２、有利于产业结构、企业产权结构的调整，有利于提高国有资产的运营效率；
３、坚持双方协商一致的原则。
第四条 企业国有资产无偿划转由各级财政（国有资产管理）部门负责办理。
第五条 凡占有、使用国有资产的部门和企业发生下列产权变动情况的，应按本规定办理企业资产无偿划转手续：
１、企业因管理体制、组织形式调整，改变行政隶属关系的；
２、国有企业之间无偿兼并；
３、企业间国有产权（或国有股权）的无偿划转或置换；
４、组建企业集团，理顺集团内部产权关系；
５、经国家批准的其他无偿划转行为。
第六条 按照国有资产统一所有，分级管理的原则，企业国有资产办理无偿划转应按照下列情况分别进行申报：
１、属于地方管理的国有资产，在本省、自治区、直辖市、计划单列市所辖范围内划转的，由划入及划出双方的主管部门或企业集团母公司向同级财政（国有资产管理）部门提出申请。属跨地、市、县划转的，还应由双方同级财政（国有资产管理）部门分别向同一上级财政（国有资产管理）部门提出申请。
２、属于地方管理的国有资产跨省、自治区、直辖市、计划单列市进行划转的，由划入及划出双方企业主管部门或集团母公司向同级财政（国有资产管理）部门提出申请，逐级上报财政部。
３、属于地方管理的国有资产与中央管理的国有资产之间划转的，地方由企业的主管部门或企业集团母公司向同级财政（国有资产管理）部门提出申请，逐级上报财政部。中央由企业集团母公司、重点企业或企业主管部门向财政部提出申请。
４、属于中央管理的国有资产在企业集团、重点企业及中央各部门之间进行划转的，由划入与划出双方向财政部提出申请。
第七条 各级财政（国有资产管理）部门在接到完整的资产划转申报材料后，应认真审查，及时作出是否批准资产划转的决定，并发文批复。
第八条 企业集团、重点企业按产权纽带管理的国有资产，在集团内部进行资产划转由集团母公司审批，报同级财政（国有资产管理）部门备案，由部门管理暂未脱钩企业的国有资产在同一部门内部进行资产划转，暂由有关主管部门审批，报同级财政（国有资产管理）部门备案。
第九条 办理资产划转手续，需提交下列文件：
１、划转双方办理资产划转的申请（凡申办跨区域资产划转的，同时应附逐级上报的有关文件资料）；
２、划转双方企业母公司或主管部门签订的资产划转协议及政府有关批准文件（涉及企业行政隶属关系改变的，需提交经贸委批准文件）；
３、被划转企业经中介机构审定的划转基准日财务报告；
４、被划转企业与划入方企业的产权登记证、企业法人营业执照复印件。
第十条 划入、划出双方企业应依据资产划转文件办理变动产权登记等有关手续，并进行相关的账务调整。
第十一条 凡未按本规定办理资产划转手续的，财政（国有资产管理）部门不予办理相应的产权登记手续。
税款征收入库系统
委
托
划
转
税
款
协
议
书
主管地税机关：协议书编号：管理部门：__________管理组（员）：1
委托划转税款协议书
甲方（纳税人）：
乙方（地税局）：
丙方（纳税人开户银行）：
为简化办税程序，向纳税人提供优质、高效的服务，及保证税款的及时、安全、完整入库，甲、乙、丙三方就税款缴纳方式达成如下协议：
一、甲方依照税法缴纳的各项税款，采用财税库行联网方式，委托丙方通过联网系统，在其指定账户上进行扣缴。
二、甲方指定本协议所载的已加入财税库行联网系统的商业银行的扣缴税款账户，甲方和丙方有责任保证该账户的真实性和准确性。
三、指定的扣缴税款账户一经确定，原则上不得变更。确需变更的，甲方应在办理有关涉税事项的五个工作日前，向乙方、丙方提出撤销指定缴税账户申请并由乙方通知丙方废止原协议；需办理重新开户手续的，按照《人民币银行结算账户管理办法》的规定办理，并重新签订《委托划转税款协议书》。因纳税人擅自更改缴税账户造成税款无法扣缴而导致逾期缴纳的，乙方将按《中华人民共和国税收征收管理法》的有关规定处理。
四、甲方应保证在办理每一需扣款的涉税事项时，其缴税账户内有足够存款余额，如因账户余额不足造成无法扣缴税款而导致逾期缴
纳的，视为逾期缴纳税款，乙方将按《中华人民共和国税收征收管理法》的有关规定处理。
五、通过财税库行联网系统扣税成功后，乙方应打印《中华人民共和国税收转帐专用完税证》作为甲方缴纳税款的凭证。
六、乙方保证向丙方发送的扣款信息真实、准确。若丙方因乙方的错误信息而误扣甲方账户存款的，责任由乙方承担，但因不可抗力的除外。
七、丙方保证在收到乙方扣款信息后，才对甲方指定的账户进行扣款。若丙方没有收到乙方的扣款信息而对甲方的账户进行了扣款、或者丙方收到乙方扣款信息但对甲方的其他非指定账户、或不按乙方给定数额进行了扣款，以及其他因丙方过失致使甲方被错误扣款的，责任由丙方负责。
八、各方如无疑义，本协议将长期有效，若其中一方提出变更事项，乙方、丙方可以书面或公告形式、甲方以书面形式提前五个工作日通知协议方。如因甲方或丙方未及时通知而造成无法及时足额扣缴甲方税款的，视为甲方逾期缴纳税款，乙方将按《中华人民共和国税收征收管理法》的有关规定处理。
九、甲方变更名称、法人代表、主管地税机关时，应在变更税务登记后五个工作日内重新签订《委托划转税款协议书》。如未及时签订《委托划转税款协议书》而造成乙方无法及时足额扣缴税款的，视为甲方逾期缴纳税款，乙方将按《中华人民共和国税收征收管理法》的有关规定处理。
十、甲方注销税务登记，本协议即自行终止。如有争议协商不成的，三方同意由乙方所在地人民法院管辖。
十一、本协议自甲、乙、丙三方签字盖章之日起生效，协议书一式三份，甲、乙、丙三方各执一份，均具同等法律效力。
甲方（盖章）：
年
法人代表：
联系地址：
电话：
纳税人识别号：
开户银行：
账户名称：
账号：
乙方（盖章）：
年
联系电话：
丙方（盖章）：
年
联系电话：
为便于说明问题,本文引用了杨锋(2013)提供的一个例子:A、B公司均为甲集团公司的全资子公司,C公司为A公司的全资子公司,根据甲集团公司的统一规划,A公司将C公司的股权全部无偿划转至B公司。
杨锋(2013)认为:资产在集团内部的无偿划转是母公司对自己所控制的集团内部“资源重新配置”。其实质应理解为是母公司从一公司抽回投资再投资于另一公司。这样理解能全面反映母公司与各有关子公司之间的交易关系,所以“资源重新配置”能够反映交易的经济实质。
甲集团及A、B公司在进行账务处理时,杨锋(2013) 认为:1甲集团公司确认时应借记“长期股权投资—— B”,贷记“长期股权投资——A”,以反映整个集团公司内部资源的变动流向,金额为C公司净资产。2A公司确认时应借记“实收资本”,贷记“长期股权投资——C”,金额为C公司净资产。A公司原投资成本与C公司净资产的差额应记入投资收益(或损失),以反映A公司管理层在管理C公司期间的受托责任。3B公司会计处理取决于集团公司将此项资产划转于B公司的方式,如果作为集团增资, 确认时应借记“长期股权投资——C”,贷记“实收资本”, 金额为C公司净资产。如果不作为集团增资,则贷记“资本公积”(金额为C公司净资产)。
二、案例分析
(一)关于“无偿划转”的理解
无偿划转股权目的是主管部门可以通过这一行为达到对下属企业之间资产的组合,或集团对子公司的资产进行有效的整合,实现资产运营效率最大化。
杨锋(2013)认为:甲集团公司无偿划走公司资产的行为,实质上就是股东收回了对公司的部分投资。以这种观点来理解无偿划转长期股权投资能全面反映母公司与各有关子公司之间的交易关系,所以“资源重新配置”能够反映交易的经济实质。
笔者认为,“无偿”就是取得股权的划入方无需支付货币资金、实物或其他资产作为对价,其实质应是划出方股权的内部捐赠。杨锋(2013)将股权无偿划转等同于对划出方公司的减资行为,笔者认为这样处理是以减少划出方资本为代价,实际上并不是“无偿”的。作为集团公司做出无偿划转决议其意图并不是如杨锋(2013)所理解的减资,因为减资时划出方(A公司)需要发布公告,债权人如不同意其减资行为,可要求划出方(A公司)提前清偿债务,这样可能引发划出方(A公司)偿债风险。同时,由于实收资本的减少,划出方(A公司)在今后的融资额度可能会受到影响,不利于其今后的生产经营,从而无法达到“资源重新配置”效果。此外,在办理减资手续过程中,杨锋(2013)对“无偿划转”的理解也很难取得各职能部门一致的看法,办理相关手续必然复杂费时。
(二)会计处理方式
1. 甲集团公司会计处理。杨锋(2013)认为“集团公司确认时应借记‘长期股权投资——B’,贷记‘长期股权投资——A’,以反映整个集团公司内部资源的变动流向”。
笔者认为,首先,按照杨锋(2013)做增、减资的观点, 如果集团公司将此项资产划转不做增加B公司注册资本处理,根据企业会计准则规定是不能作为长期股权投资的追加成本入账,即不应借记“长期股权投资——B”,只能在合并报表进行权益调整。
其次,“无偿划转”虽然是在控股股东授意下达成的, 但划出方在执行时仍然需要经本公司董事会(或股东会) 等权力机构做出相关决议并履行相关手续(如划转双方签订无偿划转协议等),并在法律上(如权力机构相关决议等)转化为本公司意愿,因此交易双方应进行相关的会计处理。由于未涉及集团公司直接出资、减资情况,其做借记“长期股权投资——B”、贷记“长期股权投资——A” 的处理不符合股权投资准则成本法核算相关规定。因而其对集团公司的影响是间接的,应通过合并报表来体现。
此外,2008年修订后的《国际会计准则第27号—— 合并财务报表和单独财务报表》规定:“母公司在子公司的权益发生变动但未导致控制权丧失的,应作为权益性交易进行会计处理。”如果参照国际会计准则的做法,甲集团公司在编制合并报表时既不确认商誉,也不确认损益,根据其在A、B公司权益发生变动作为权益性交易,集团公司在编制合并报表时按权益法进行调整处理,而不是按照杨锋(2013)的方法进行会计处理。
2. A、B公司会计处理。杨锋(2013)认为A公司应做减资处理,差额做投资收益(或损失),B公司会计处理取决于集团公司将此项资产划转于B公司的方式。笔者认为, “无偿划转”实质应是划出方股权的内部捐赠,但会计处理上有别于对外捐赠。
根据财政部2008年财会函[2008]60号文件规定: “企业接受的捐赠和债务豁免,按照会计准则规定符合确认条件的,通常应当确认为当期收益。如果接受控股股东或控股股东的子公司直接或间接的捐赠,从经济实质上判断属于控股股东对企业的资本性投入,应作为权益性交易,相关利得计入所有者权益(资本公积)。”因此,A、B公司应作为权益性交易,不确认相关损益。其中A公司结转处置资产的账面价值,做减少长期股权投资和资本公积会计处理,由于A公司对C公司采用成本法核算(100%控制),长期股权投资账面价值并不反映其所享有C公司净资产份额(通过合并报表体现),A公司在处置(无偿划转) 时,应转出的是原账面价值,不应是所享有C公司净资产份额。账面价值与C公司净资产差额是通过合并报表来体现的。
B公司根据取得C公司净资产增加长期股权投资和资本公积,做相应会计处理,即:借记“长期股权投资—— C”,贷记“资本公积”,金额为C公司净资产。如果相关决策决议中明确作为集团增资,则应贷记“实收资本”。将集团内部“无偿划转”股权行为做为权益性交易,其结果是相关资产(长期股权投资)与所有者权益(资本公积)同时发生变动,并不影响当期损益,有利于实现资本保持,防止通过关联交易进行利益输送。
综上所述,股权的无偿划转不能简单地认为是集团公司对下属公司资本的收回与增加。由于会计准则赋予会计人员更大的判断自由度,我们在做判断时,需要领会管理当局做出决策的意图,考虑不同处理方法对企业的影响程度,结合成本效益原则及相关规定选择恰当的会计处理,更好地为实现“资源重新配置”服务。
三、一点建议
由于目前一些企业(集团)在做出相关决议时只提出无偿划转方案,既不明确该业务实质,也不确定具体划转金额,导致决议在实际执行时出现偏差,使决议内容与实际操作出现不一致,增加了相关人员在业务处理过程中的难度。笔者建议企业相关部门在决策时应明确具体内容和业务实质。同时,会计准则也应对该业务加以明确, 使会计人员在进行账务处理时更加清楚。
摘要：股权无偿划转是国有企业资源整合的一种方式,会计准则未对无偿划转股权会计处理作出明确的规定。由于对“无偿划转”的理解不同,实际工作中对其会计处理方法也不同,本文结合案例就相关问题做出探讨。
No.: 000000000000
Party A(house seller):
Party B(house buyer):
Party C(administrative house management department of district or county):
With respect to sales of the stock house, Party A and Party B have signed Beijing Stock House Sales Contractparties now sign this agreement according to Notice on Establishing Stock House Transaction Service Platform.Article 1No.)and No.of as stock house transaction fund supervising account(short for “supervising account” hereinafter), Party B is willing to deposit his or her owned transaction fund(short for “owned fund” hereinafter)specified in Beijing Stock House Sales Contract into the supervising account and Party C is entrusted to supervise it.If the transaction is finished, the owned fund and deposit interest incurred during the depositing period of the supervising account will be owned by Party A.If the transaction between Party
A and Party B fails, principal and interest in the account will be owned by party B.opened by transaction is finished.ofopened by Party B in when the transaction fails.Article 2 Fund supervising term: from the day when Party B deposits his or her owned fund into the supervising account to the day when the property right transferring registration of the house transacted by Party A and Party B is finished and the owned fund is transferred to Party
A.If the transaction fails, the fund supervising term will be from the day when Party B deposits his or her owned fund into the supervising account to the day when Party A and Party
B cancels the stock house contract signed on line and the owned fund is transferred to Party
B.Article 3 Party C’s supervising obligation: during the supervising period, Party C should issue an electronic instruction via the stock house transaction service platform to require the supervising bank to transfer the owned fund in the supervising account.With respect to fund losses of the two parties transacting the stock house due to Party C’s reasons, Party C should undertake corresponding responsibility for compensation.When any one of the following condition occurs, Party C can issue an electronic instruction via the stock house transaction service platform to relieve his or her supervision over the supervising account and transfer the owned fund deposited into it by Party B into1
Party B’s account.1.Party A and Party B unanimously agree to relieve Beijing Stock House Sales
Contract and have gone through procedure for canceling the contract signed on
line and gained Party C’s confirmation.2.When Party A and Party B go through procedures for house transferring
registration, it cannot be made as the registering condition is not met through the
examination of the house property right registration department.3.Due to limitation of authorized organ and other conditions not reaching a
transaction.Article 4 Any dispute incurred during the stock house transacting period can be settled by Party A and Party B through negotiation and Party C will not intervene into their dispute.Meanwhile, Party C will not undertake any other liabilities except supervising fund specified in the agreement.Article 5 If certain authorized organ freezes or transfers the supervising fund, Party C will not undertake any liability for the freezing or transferring behavior and any easily-caused result but have the obligation to assist the supervising bank in proving the nature of the supervising account and fund.Article 6 The agreement will come into effect after Party A and Party signs their names or affixes their seals and Party C affixes his or her seals.Article 7 The agreement is in triplicate and the three parties signing the agreement respectively keep one.Article 8 Any dispute incurred during the performing of the agreement should be settled by the three parties through negotiation.If the negotiation fails, they will agree to settle it 1.Any one can sue to the People’s Court in the place wherein Party C is located;
2.Submit to Beijing Arbitration Committee for arbitration.Party A(signature):(signature)
ID card No.:
Tel:
Party B(signature):(signature)
ID card No.:
Tel:
Party C(seal):(seal)
Tel:
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