营改增一般纳税人的会计处理（精选8篇）
（一）一般纳税人购进货物、服务、无形资产、不动产或接受应税劳务，按照增值税专用发票上注明的增值税额，借记“应交税费——应交增值税（进项税额）”科目，按照专用发票上记载的应计入采购成本的金额，借记“材料采购”、“在途物资”、“原材料”、“制造费用”、“管理费用”、“营业费用”、“固定资产”、“无形资产”“主营业务成本”、“其他业务成本”等科目，按照应付或实际支付的金额，贷记“应付账款”“应付票据”“银行存款”等科目。购入货物发生的退货，作相反的会计分录。
例1：A企业，增值税一般纳税人。假设该企业从事提供应税服务的业务，2013年9月15日，取得《货物运输业增值税专用发票》一张，“金额”栏5000元，“税率”栏为“11％”，“税额”栏550元，款已付；企业应作的会计分录为： 借：营业费用5000
应交税费-应交增值税（进项税额）550 贷：银行存款5550
（二）一般纳税人进口货物或接受境外单位或者个人提供的应税服务，按照海关提供的海关进口增值税专用缴款书上注明的增值税额或中华人民共和国税收通用缴款书上注明的增值税额，借记“应交税费——应交增值税（进项税额）”科目，按照进口货物或接受境外单位或者个人提供的应税服务应计入采购成本的金额，借记“材料采购”、“在途物资”、“原材料”、“管理费用”、“营业费用”、“固定资产”等科目，按照应付或实际支付的金额，贷记“应付账款”“银行存款”等科目。（目前，海关进口缴款书采用先比对后抵扣的管理方法）例2-1：假设A企业2016年5月进口货物，取得海关进口缴款书一份，金额为100万元，税额为17万元。当月提交比对系统，则上述业务的会计处理为： 借：原材料100
应交税费-待抵扣进项税额17 贷：银行存款117 收到税务机关告知的稽核比对结果通知书及其明细清单后： 借：应交税费-应交增值税（进项税额）17 贷：应交税费-待抵扣进项税额17
（三）辅导期纳税人处理。一般纳税人购进货物、服务、无形资产、不动产或接受应税劳务，已经取得的增值税扣税凭证，按税法规定不符合抵扣条件，暂不予在本期申报抵扣的进项税额（例如实施辅导期管理的纳税人），借记“应交税费——待抵扣进项税额”科目，应计入采购成本的金额，借记“材料采购”、“在途物资”、“原材料”、“制造费用”、“管理费用”、“营业费用”、“固定资产”、“主营业务成本”、“其他业务成本”等科目，按照应付或实际支付的金额，贷记“应付账款”“应付票据”“银行存款”等科目。
纳税人收到税务机关告知的稽核比对结果通知书及其明细清单后，按稽核比对结果通知书及其明细清单注明的稽核相符、允许抵扣的进项税额，借记“应交税费——应交增值税（进项税额）”，贷记“应交税费——待抵扣进项税额”。经核实不得抵扣的进项税额，红字借记“应交税费——待抵扣进项税额”，红字贷记相关科目。
例2-2：假设A企业纳入辅导期管理，则上述业务的会计处理为： 借：营业费用5000
应交税费-待抵扣进项税额550 贷：银行存款5550 收到税务机关告知的稽核比对结果通知书及其明细清单后： 借：应交税费-应交增值税（进项税额）550 贷：应交税费-待抵扣进项税额550 收到税务机关告知的稽核比对结果通知书及其明细清单不得抵扣后： 借：应交税费-待抵扣进项税额-550 贷：营业费用-550
（四）一般纳税人销售货物、服务、无形资产、不动产或提供应税劳务，按照确认的收入和按规定收取的增值税额，借记“应收账款”、“应收票据”、“银行存款”等科目，按照按规定收取的增值税额，贷记“应交税费——应交增值税（销项税额）”科目，按确认的收入，贷记“主营业务收入”、“其他业务收入”等科目。发生的服务终止或折让，作相反的会计分录。
例3：2013年9月16日，A企业取得某项服务费收入106万元，开具增值税专用发票，销售额100万元，销项税额6万元。企业应作的会计分录为： 借：银行存款1060000 贷：主营业务收入1000000
应交税费-应交增值税（销项税额）60000
（五）视同销售业务。一般纳税人发生《试点实施办法》第十四条所规定情形，视同提供应税服务应提取的销项税额，借记“营业外支出”“应付利润”等科目，贷记“应交税费——应交增值税（销项税额）”科目。
例4：从事工艺设计的A公司无偿为B生产企业设计工艺流程，该设计服务的市场计税价格为50000元，该批设计服务人工成本为30000元，适用的增值税税率为6%。
视同销售计算的税额=50000*6%=3000（元）借：营业外支出33000 贷：应交税费-应交增值税（销项税额）3000
应付职工薪酬30000
（六）一般纳税人向境外单位提供适用零税率的应税服务，不计算营业收入应缴纳的增值税。凭有关单证向税务机关申报办理该项出口服务的免抵退税。1.按税务机关批准的免抵税额，借记“应交税费——应交增值税（出口抵减内销应纳税额）”；按税务机关批准的应退税额，借记“其他应收款——增值税”等科目；按计算的免抵退税额，贷记“应交税费——应交增值税（出口退税）”科目。
2.收到退回的税款时，借记“银行存款”科目，贷记“其他应收款——增值税”科目。
3.办理退税后发生服务终止补交已退回税款的，用红字或负数登记。依据财税[2016]36号附件4第四条规定，“境内的单位和个人提供适用增值税零税率的服务或者无形资产，如果属于适用简易计税方法的，实行免征增值税办法。如果属于适用增值税一般计税方法的，生产企业实行免抵退税办法，外贸企业外购服务或者无形资产出口实行免退税办法，外贸企业直接将服务或自行研发的无形资产出口，视同生产企业连同其出口货物统一实行免抵退税办法。”
（七）发生《试点实施管理办法》第二十七条第二款至第五款的情况，以及购进货物、加工修理修配劳务、应税服务、无形资产和不动产改变用途等原因，其进项税额不得抵扣，应相应转入有关科目，借记“待处理财产损溢”、“在建工程”“应付福利费”等科目，贷记“应交税费——应交增值税（进项税额转出）”科目，属于转作待处理财产损失的部分，应与非正常损失的购进货物、在产品、产成品成本一并处理。
例7：B公司，2013年9月5日盘点库存发现，由于管理不善，某产品盘亏10件，经查属于被盗。该产品账面成本30万元，其中耗用原材料成本20万元。责令管理人员赔偿5万元，保险公司赔偿10万元，经有关单位批准处理。A公司应做会计分录如下： 1.发现盘亏：
借：待处理财产损溢-待处理流动资产损溢334000 贷：库存商品300000
应交税费-应交增值税(进项税额转出)34000 2.责任认定后取得保险款和责任赔偿： 借：银行存款（或其他应收款）150000 贷：待处理财产损溢-待处理流动资产损溢150000 3.批准处理：
借：营业外支出184000 贷: 待处理财产损溢-待处理流动资产损溢184000 一般纳税人提供适用简易计税方法应税服务，发生《试点实施办法》第十一条所规定情形视同提供应税服务应缴纳的增值税额，借记“营业外支出”、“应付利润”等科目，贷记“应交税费——未交增值税”科目。例9:假设A企业下设一个出租车公司，出租车公司与该企业统一核算，经批准汇总缴纳增值税，2015年10月31日，本月取得出租车收入50万元（含税销售额）。企业应作的会计分录为： 借：银行存款500000 贷：其他业务收入485436.89
应交税费-未交增值税14563.11
（八）纳税人销售已使用固定资产应交增值税的，其中小规模纳税人销售已使用固定资产，及一般纳税人销售已使用固定资产按照适用税率征收增值税的，应交增值税的会计处理与销售其他货物的处理一样，即小规模纳税人应通过“应交税费-应交增值税”科目核算，一般纳税人应通过“应交税费——应交增值税（销项税额）”科目核算。但若出售属于按简易办法征收增值税的已使用固定资产，其按简易办法计算出的应交增值税，在会计处理上应将其直接计入“应交税费——未交增值税”科目，而不能计入“应交税费——应交增值税（销项税额）”科目（注：此时会计处理和申报填写有差异，申报要按政策规定先在申报表第21栏“简易征收办法计算的应纳税额”填写按3%计算的税额，再计算出1%税额填写在第23栏“应纳税额减征额”）。
例10:A企业，2013年12月出售于2009年1月份购买的某设备（未抵扣设备进项税额），该设备原值20万元，已计提折旧5万元，售价12万元，适用17%的增值税税率。企业应作的会计分录为： 1.出售设备转入清理： 借：固定资产清理150000
累计折旧50000 贷：固定资产200000 2.收到出售设备价款： 借：银行存款120000 贷：固定资产清理120000 3.按3%征收率减按2%征收计算出应交增值税元： 120000/(1+3%)*2%=2330.1 借：固定资产清理2330.1 贷：应交税费-未交增值税2330.1 4.结转固定资产清理： 借：营业外支出32330.1 贷：固定资产清理32330.1
（九）月份终了，一般纳税人应将当月发生的应交未交增值税额自“应交税费──应交增值税”科目转入“未交增值税”明细科目，借记“应交税费──应交增值税（转出未交增值税）”科目，贷记“应交税费──未交增值税”科目。将本月多交的增值税自“应交税费──应交增值税”科目转入“未交增值税”明细科目，借记“应交税费——未交增值税”科目，贷记“应交税费──应交增值税（转出多交增值税）”科目。（注意：转出多交增值税只能在本期已交税金范围内转回。）
当月上交上月应交未交的增值税，借记“应交税费──未交增值税”科目，贷记“银行存款”科目。
当月上交本月增值税时，借记“应交税费──应交增值税（已交税金）”科目，贷记“银行存款”科目。例11（不存在已交税额的情况下）
1.假设C企业“应交税费-应交增值税”科目，销项税额为100万元，进项税额为80万元，期末贷方余额20万元，则企业应作的会计分录为： 借：应交税费-应交增值税（转出未交增值税）20 贷：应交税费-未交增值税20 下月征收期内缴纳税款时，会计处理如下： 借：应缴税额-未交增值税20 贷：银行存款20 2.假设C企业“应交税费-应交增值税”科目，销项税额为100万元，进项税额为110万元，期末借方余额为10万元，属于尚未抵扣的增值税。不需要进行业务处理。
例12：（存在已交税金的情况下）某房地产开发企业为增值税一般纳税人，2016年10月，销售其2016年5月1日后自建的不动产，应适用一般计税方法，以取得的全部价款和价外费用为销售额（1000万元）计算应纳税额。纳税人应以取得的全部价款和价外费用，按照5%的预征率在不动产所在地预缴税款后，向机构所在地主管国税机关进行纳税申报。
在不动产所在地预缴税款时：税额=1000*5%=50(万元)借：应缴税额-应缴增值税（已交税金）50 贷：银行存款50 1.假设10月，该企业销项税额为150万元，进项税额20万元，则当期“应缴税额-应缴增值税”贷方余额为80万元（80=150-20-50），说明该企业10月应缴纳的增值税为80万元。则企业应作的会计分录为： 借：应缴税费-应缴增值税（转出未交增值税）80 贷：应缴税费-未交增值税80 11月申报后缴税的会计处理： 借：应缴税额-未交增值税80 贷：银行存款80 2.假设10月，该企业销项税额为50万元，进项税额20万元，则当期“应缴税额-应缴增值税”借方余额为20万元（-20=50-20-50），则企业应作的会计分录为：
借：应缴税费-未交增值税20 贷：应缴税费-应缴增值税（转出多交增值税）20 3.假设10月，该企业销项税额为10万元，进项税额80万元，则此时“应缴税额-应缴增值税”借方余额为120万元（-120=10-80-50），则企业应作的会计分录为：
借：应缴税费-未交增值税50 贷：应缴税费-应缴增值税（转出多交增值税）50 注意：转出多交增值税只能在本期已交税金范围内转回，此时能够转回的只有本期已交税额50万元，借方与贷方的差额70万元属于尚未抵扣的增值税。
（十）“应交税费──应交增值税”科目的期末借方余额，反映尚未抵扣的增值税，一般不存在贷方余额
“应交税费──未交增值税”科目的期末借方余额，反映多交的增值税；贷方余额，反映未交的增值税。
例13：假设C企业“应交税费-应交增值税”科目期末借方余额为10000，本期“已交税金”科目无发生额，则企业不需要作的会计分录，其借方的余额作为下期期初的进项税处理即可。
（十一）一般纳税人享受限额扣减增值税优惠政策的，按规定扣减的增值税额，借记“应交税费──未交增值税”科目，贷记“营业外收入—政府补助”科目。例14-1：假定A企业当年新招用持《就业失业登记证》人员5人，与其签订1年以上期限劳动合同并依法缴纳社会保险费的，定额标准为每人每年4000元，则会计处理如下：
借：应交税费-未交增值税20000 贷：营业外收入-政府补助20000 核算一般纳税人购进增值税税控系统专用设备和发生技术维护时抵减应纳税额的款项。用
“应交税费——应交增值税（减免税款）” 参考新的纳税申报表
（十二）享受即征即退增值税税收优惠政策。这种税收优惠和政策都是在增值税正常缴纳之后的退库，不影响增值税计算抵扣链条的完整性。（即：销售货物时，可以按规定开具增值税专用发票等票据，正常计算销项税额；购买方也可以按规定予以抵扣）。
根据企业会计准则对政府补助的定义可知：即征即退的增值税符合政府补助的定义，因此计入“营业外收入”。
例14-2：某企业当期“应缴税额-应缴增值税”科目贷方余额为20万元，当月享受即征即退增值税税额为10万元。
则当月计提应收的即征即退增值税（10万元）时，进行如下会计处理： 借：其他应收款-即征即退增值税10 贷：营业外收入-政府补助10 次月申报期内缴纳增值税（20万元）时，会计处理如下： 借：应缴税费-未交增值税20 贷：银行存款20 收到增值税返还时，会计处理如下： 借：银行存款10 贷：其他应收款-即征即退增值税10
（十三）经财政部和国家税务总局批准可以视为一个纳税人合并纳税的： 1.分公司、子公司按照现行规定计算的在所在地缴纳的增值税，借记“其他应收款”“内部往来”等科目，贷记“应交税费──未交增值税”科目；上缴时，借记“应交税费──未交增值税”科目，贷记“银行存款”科目。月初，分、子公司要将上月各自销售额（或营业额）、进项税额及应纳税额（包括增值税、营业税）通过传递单传至总部。
增值税的核算特点在一般纳税人身上得到了最充分的体现,除了上文第一章中提到的繁杂的科目设置外,其核算也比较复杂。一般纳税人的应纳税额,是指当期销项税额抵扣当期进项税额后的余额。其计算公式:
应纳税额=当期销项税额-当期进项税额
逢当期销项税额小于当期进项税额,进项税额不足抵扣时,其不足部分可以结转下期继续抵扣。目前我国增值税实行的是购进扣税法(间接计算法),也就是纳税人在购进货物、劳务或者服务时按照采购额支付税款(构成进项税额),在销售货物、劳务或者服务时按照销售额收取税款(构成销项税额),但是允许从销项税额中扣除进项税额。
(一)销项税额的核算
销项税额是指纳税人销售货物或者提供应税服务时,按照销售额或提供应税服务收入规定的税率计算并向购买方收取的增值税税额。销项税额在“应交税费-应交增值税”科目下设置专栏“销项税额”进行核算。销项税额的计算公式为:
销项税额=销售额X适用税率
1、直接收款的核算
例1:B物业管理公司为增值税一般纳税人,5月份收取物业管理费50万元,已全部缴存银行。
分析:从销项税额的定义和公式中可以知道,销项税额是由购买方在购买货物或者应税服务支付价款时,一并向销售方支付的税额。对于销售方来说,其收到的价款包括两个部分,一部分就是公式中的销售额,另一部分就是销项税额。因此,我们首先要将销售方收到的价款做价税分离的计算:
销售额=价税合计金额/(1+适用税率)
1)销项税额的计算
销售额=500,000.00/(1+6%)=471,698.11
销项税额=471,698.11*6%=28,301.89
2)账务处理
借:银行存款500,000.00
贷:应交税费-应交增值税(销项税额) 28,301.89
主营业务收入 471,698.11
2、赊销的核算
例2:B物业管理公司5月份向甲方提供了销售配合服务,服务费30000元。已向甲方开具发票,但对方当月尚未付款。
分析:由于未到约定付款时间,对方尚未付款,因此该款项应在当月计入应收账款。又由于该款项已经开具发票,需计入当月营业收入。
1)销项税额的计算
销售额=30,000.00/(1+6%)=28,301.89
销项税额=28,301.89*6%=1,698.11
2)账务处理
借:应收账款30,000.00
贷:应交税费-应交增值税(销项税额) 1,698.11
主营业务收入 28,301.89
3、出售使用过的物品的核算
例3:因保洁外包,B物业公司将其仓库中的剩余保洁材料用品转让给Y保洁公司,双方议价2340元。该款项用于即时抵扣B公司应付Y公司的外包款项,B公司向对方开具了增值税发票。
分析:物业公司使用过的物品对外销售,不同于旧货公司的销售,并无税收优惠,适用税率17%。由于该销售款项用于抵扣保洁公司的应付款,故应冲减应付账款科目。
1)销项税额的计算
适用税率:17%
销售额=2,340.00/(1+17%)=2,000.00
销项税额=2,000.00*17%=340.00
2)账务处理
借:应付账款 2,340.00
贷:主营业务收入 2,000.00
应交税费-应交增值税(销项税额) 340.00
4、收取工本费的核算
例4:B物业公司规定,员工遗失工牌补办需缴纳工本费20元,2016年5月因该项规定收取员工工本费300元。
分析:在前文小规模纳税人的核算中曾分析,物业公司收取业主的工本费,视为物业管理费的价外费用,按照物管费的适用税率计征。但是本例中的工本费则不同,应视为向员工销售工牌,适用税率17%。
1)销项税额的计算
适用税率:17%
销售额=300.00/(1+17%)=256.41
销项税额=256.41*17%=43.59
2)账务处理
借:现金 300.00
贷:其他业务收入 256.41
应交税费-应交增值税(销项税额) 43.59
物业公司在日常经营活动中,会发生各种各样的收款行为,会涉及不同的税率,分别有着不同的核算处理方式。上面仅就最常见的情况举例说明销项税额核算的基本原理。
(二)进项税额的核算
进项税额是指当期购进货物或应税劳务、应税服务缴纳的增值税税额,进项税额抵扣是增值税最大的特征,也是增值税区别于其他税种最显著的特性。进项税额的多少对当期缴纳增值税起着至关重要的作用,因此正确核算进项税额就十分重要。进项税额在“应交税费-应交增值税”科目下设置专栏“进项税额”进行核算。
1、国内采购的核算
通常一般纳税人无论是采购的货物,还是接受的应税劳务或者应税服务,须取得增值税专用发票方可抵扣进项税额,其金额按发票注明增值税税额进行核算。
例5:B物业管理公司5月10日从A公司购入采购材料一批,价款5000元,取得增值税专用发票,载明进项税额726.50元。材料已验收入库。货款结算方式为月结15天。
分析:因尚未支付货款,应在应付账款科目核算。
1)进项税额的确定
采购金额=5,000.00/(1+17%)=4,273.50
进项税额=4,273.50*17%=726.50
发票载明:进项税额726.50,与上述计算一致,发票金额无误。
2)账务处理
借:原材料 4,273.50
应交税费-应交增值税(进项税额) 726.50
贷:应付账款 5,000.00
2、接受应税服务的核算
例6:B物业公司5月发生电梯修理费5850元,电梯公司提供了增值税专用发票,注明税额850元。该费用按约定月结支付。
分析:电梯修理费适用税率为17%。
1)进项税额的确定
采购金额=5,850.00/(1+17%)=5,000.00
进项税额=5,000.00*17%=850.00
发票载明:进项税额850.00,与上述计算一致,发票金额无误。
2)账务处理
借:主营业务成本 5,000.00
应交税费-应交增值税(进项税额) 850.00
贷:应付账款 5,850.00
3、进项税额转出的核算
例7:B物业公司2016年10月份月底盘点仓库,发现由于管理不善,导致6月份采购的一批灯管报废,产生非正常损失1170元。
分析:10月份因管理不善而产生的非正常损失,其对应的进项税额按规定不得抵扣。2016年6月份采购的灯管,在采购时已抵扣进项税额。因此需要对该部分进项税额做进项税额转出,进项税额转出亦在“应交税费-应交增值税”下设专栏“进项税额转出”进行核算。
1)进项税额转出的确定
非正常损失金额=1,170.00/(1+17%)=1,000.00
进项税额转出额=1,000.00*17%=170.00
2)账务处理
借:待处理财产损益-待处理流动资产损益 1,170.00
贷:应交税费-应交增值税(进项税额转出) 170.00
原材料:1,000.00
一般纳税人用于进项抵扣的增值税扣税凭证,除了增值税专用发票之外,还有农产品收购发票、进口增值税专用缴款书等,这些业务接触的可能性较小,不再赘述。同样,上述进项税额的核算因篇幅所限,均为基本的核算。
(三)应纳增值税的核算
一般纳税人在正确计算销项税额与进项税额后,便可得出本期的实际应纳税额。月末,一般纳税人应将当月发生的应交未交增值税额自“应交税费-应交增值税”科目转入“应交税费-未交增值税”科目。次月缴纳本月应交未交的增值税,借记“应交税费-未交增值税”科目,贷记“银行存款”科目。
例8:B物业公司5月底“应交税费-应交增值税”明细账情况如下表所示。
1)确定当期应纳税额
根据上述明细账户的记账情况,可以看出该公司5月份各项目发生额如下:
进项税额:2,726.50+1,700.00+14,529.91+850.00+60.00=19,866.41
减免税款:820.00
销项税额:11,320.75+33,962.26+3,698.11+240=49,321.12
进项税额转出:170.00
应交增值税=(销项税额+进项税额转出)-(进项税额+减免税款)=28,804.71
2)账务处理-月底结转
借:应交税费-应交增值税(转出未交增值税)28,804.71
贷:应交税费-未交增值税 28,804.71
3)账务处理-次月缴纳
借:应交税费-未交增值税 28,804.71
贷:银行存款 28,804.71
B公司5月份应纳增值税28,804.71,如上所述,当月月底将该款项转入应交税费-未交增值税账户,次月通过该账户缴纳增值税。(全文结束)
【关键词】建筑业；“营改增”；会计处理
一、引言
随着我国市场经济建设的逐步发展与完善，建筑行业已然成为国民经济中的重要组成部分，不仅为国家经济增长贡献巨大力量，同时也为全社会创造出了大量的就业岗位。建筑行业有其显著特殊性，主要体现在具备生产型企业和安全型企业双重属性。目前，我国建筑行业征收的是营业税，课税基础为建筑企业的收入全额。“营改增”之后，国家只对建筑行业的增值部分征税。国务院已经下发文件，要求2016年5月1日起在建筑行业全面实施“营改增”政策。国家相关部门对本次“营改增”的指导思想较为明确，立足于降低企业实际税负和推动行业发展。在实际执行过程中，由于各种具体原因，成效可能在短时间内同预期有所差别，因此，建筑企业需要充分做好准备，应对由于税法变动而带来的会计核算变化，以顺利适应“营改增”的相关要求。
二、建筑业“营改增”后对会计处理的影响
1.会计核算复杂程度增加，涉稅账务处理要求严格
建筑行业全面实施“营改增”之后，会计核算复杂程度将会明显增加。过去建筑行业的营业税处理较为简单，课税基础为建筑企业的营业额，税务处理只跟收入相关；“营改增”之后，企业的涉税会计处理需要考虑多维度多层面的因素。简单来说，如果建筑企业为一般纳税人，那么在实际会计核算中要同时考虑销售业务所产生的销项税额，同时还需要考虑购进业务所产生的进项税额。由于建筑行业的特殊性，其成本构成因素较为庞杂，会计人员需要仔细区分。具体来说，第一大类的成本为建筑所用各类固定资产、原材料等，原材料当中又有自制和外购的区别；第二大类为劳动力服务；第三大类为人工成本；第四大类为水电煤气等间接费用。建筑企业的财务人员需要准确区分不同类型的成本是否能够顺利获得进项税抵扣凭证。第一类固定资产、原材料和第四类水电煤气等间接费用的供应商经过多年增值税环境的实践，大多数已经能够合法开具符合要求的增值税抵扣凭证。对于第二、三类成本，财务人员则需要深入学习国家相关法律法规，尤其是要吃透试点法规，并结合企业的具体情况进行分析。财会人员需要知晓增值税进项税额抵扣的具体要求，对抵扣程序需细致掌握，及时收集、审核进项税发票，并做好相关管理。除此之外，进项税会计处理的复杂性还体现在核算劳务、货物的不同处理方式上。不是所有购买的劳务服务和货物都可以顺利抵扣，财务人员需要在了解企业业务的基础上，剥离业务实质，整体核算难度要高于营业税核算时期。
2.差额征税办法需会计人员尽快适应
这里所指的增值税差额征税，主要针对本次“营改增”试点地区及范围之内的纳税人，非试点行业暂时不涉及。差额征税，简单来说就是企业将自身获得的全部收入扣除必须支付给一定范围内的纳税人价款之后的不含税金额缴纳增值税。增值税缴纳需要区分一般纳税人和小规模纳税人两种情况。一方面，针对一般纳税人由于扣除销售额而导致销项税额减少，建筑企业财会人员需要登记，具体会计处理办法为在“应交增值税”科目下，设置“营改增抵减的销项税额”，其中需要将建筑企业支付给不能开具增值税专用发票企业的价款进行扣除，然后再予以登记。对于主营业务收入和成本的核算则仍旧按照对应的业务类别处理；另一方面，针对小规模纳纳税人身份的建筑企业来说，如果支付给非“营改增”行业的价款，仍然需要从销售额中扣除，会直接导致销售额降低，会计处理中应当计入“应缴税费——应交增值税”的借方。
3.建筑企业中的混业经营需要严格执行分别核算
目前，由于建筑行业业务性质的关系，在实际经营管理过程中会同时涉及增值税、营业税领域的货物、劳务销售，简单来说就是会出现混合销售情况。目前，税法上对这一情况的会计处理作出了明确的指示：即建筑企业如果销售非自产货物但是又同时提供建筑劳务的混合销售行为，会计核算难度较小，只需要按照以收入总额作为课税基础计算缴纳营业税即可，不用单独设置账簿；如果建筑企业销售自产货物且同时提供建筑劳务服务的混合销售行为，则需要建筑企业分别核算二者的销售额，如果不能做到科学分别核算，则由税务机关来进行认定。由于在会计实务中，要想完全分别核算的难度很大，因为建筑行业涉及到的材料种类庞杂，因此多采用税务机关核定的方式征税。在适用3%征收率的情况下，建筑企业采用核定征收的方式对其税负的影响不是特别明显。建筑行业在全面实施“营改增”之后，混合销售行为将被混业经营取代。试点办法中针对混业经营所涉及的不同税率，是要求分别核算税基的，如果未能做到分别核算，就需要按照高税率执行。建筑行业销售货物税率为17%，提供劳务服务税率为11%，如果建筑企业未能分别核算而导致从高适用税率，将导致实际税负大幅度增加。
三、建筑行业面对“营改增”的措施
1.提高建筑企业项目成本管理的精细化程度
“营改增”实施之后，建筑企业项目成本信息登记应该做到全面、完整、真实，包括但不限于工程承包、工程分包、材料供应等信息。举个简单的例子，如果一家建筑企业承包了一项总金额为200万元的工程，其中采购钢材的成本为100 万元（含税），砖、瓦、灰、沙、石等成本 60 万元（含税），人工成本为 50 万元。该案例中建筑公司毛利为-10 万元，“营改增”后，由于企业未实现价值增值，因此不必缴纳增值税。但是，该建筑企业在购买成本项目时是否取得了增值税专用发票，对其税负也会存在影响。如果该建筑公司的成本项目都能做到精细化管理，并开具或者收到了合法合规的增值税专用发票，那么销项税为：200 万元/（1+11%） X11%=19.8 万元，进项税额：钢材 100 万元/（1+17%）X17%=14.5万元，砖、瓦、灰、沙、石等 60 万元/（1+13%）X13%=6.9 万元。则进项税额为 14.5 万元+6.9 万元=21.4 万元大于销项税额 19.8 可以留抵；如果该建筑企业没有取得砖、瓦、灰、沙、石等增值税专用发票，那么它需要交纳的增值税为 19.8 万元-14.5 万元=5.3万元。
2.大力培养财务、税务专业人才
随着“营改增”在建筑行业的全面实施，建筑企业应当有计划地培养一支专业素养过硬、职业道德高尚的财会队伍。首先，企业应当在研究“营改增”改革内涵的基础上，对员工进行及时培训，提高员工对政策的认识深度，逐步培养出适应“营改增”的工作模式。其次，财会人员还需要仔细研究“营改增”当中的税收优惠政策，跟企业实际情况对照，科学计算分析，力争不出现企业实际税负不降反升的问题。最后，财会人员可以充分利用延迟纳税的手段，在税法许可的情况下，合理安排开票期和认证期，在总税负不变的情况下，推迟纳税的时间，获取资金时间价值，在一定程度上降低企业的实际税负。同时，国家还出台了一系列合理退税的措施，对于确属多交的税金，只要不违法国家的税收政策，如果能够实现税务部门的即征即退，那么也可以有效降低企业的实际税负，当然，这需要企业做好与税务关系的协调，同时需要完善一系列的相关手续。
3.提高发票管理水平
首先，建筑企业需要进一步提高自身的发票管理水平。作为涉税业务的重要交易凭证，发票管理是做好“营改增”会计核算工作的基础。不同身份纳税人所开具的发票类型是不同的，财会人员需要同时采用定量和定性双重分析方法。首先明确交易对方是一般纳税人还是小规模纳税人，从而清楚知晓究竟需要开具增值税专用发票还是普通发票，从而严格按照国家有关规定开具合法合规票据，不给供应商留下偷税漏税的机会和空间。发票的开具需要满足相关要素需要，具体包括发票开具时间、类型、金额等等，开具发票的抬头必须和建筑企业的名称完全吻合。鉴于此，建筑企业财会人员需要尽快学习“营改增”的相关理论知识，提高专业水平，尤其是在发票认证、税控系统等应用上需仔细专研，时刻保持高度的职业责任感，积极防范风险。处理发票管理之外，财会部门人员还需要同业务管理、采购等部门积极沟通配合，共同完成“营改增”带来的调整，妥善进行会计处理。
四、结语
根据现有的“营改增”政策，建筑企业管理层及财会人员应当尽快掌握相关法规和细则，严格按照“营改增”之后的会计核算要求进行账务、发票管理，了解清楚在现行税制基础下，企业的实际税负情况，从而对随之而来的税负变化做好相应的准备工作。会计核算与实际税改的需求越接近，财务数据的估算也就与实际情况越贴合，财会部门未来提出了各项针对会计核算的改革建议才具有实际可操作性。建筑企业在顺应国家改革的大方向下，才能不断提升自身竞争力。建筑企业“营改增”工作尚还有许多需要规范和完善的领域，财会人员应当积极关注国家有关政策的出台。
参考文献：
[1]朱軍良.建筑业“营改增”对发票管理的影响[J]. 财务与会计（理财版），2013，02：38-39.
[2]王黎莹.“营改增”对建筑类企业的影响分析[J]. 财经界（学术版）， 2014，18：264-264.
及其附列资料填表说明
本申报表适用于增值税一般纳税人（以下简称纳税人）填报。
一、名词解释
（一）本申报表及本《填表说明》所称“货物”，是指增值税应税的货物。
（二）本申报表及本《填表说明》所称“劳务”，是指增值税应税的加工、修理、修配劳务。
（三）本申报表及本《填表说明》所称“应税服务”，是指营业税改征增值税的应税服务。
（四）本申报表及本《填表说明》所称“按适用税率征税”、“按适用税率计算”和“一般计税方法”，均指按“应纳税额＝销项税额-进项税额”公式计算增值税应纳税额的征税方法。
（五）本申报表及本《填表说明》所称“按简易征收办法征税”、“按简易征收办法计算”和“简易计税方法”，均指按“应纳税额＝销售额×征收率”公式计算增值税应纳税额的征税方法。
（六）本申报表及本《填表说明》所称“应税服务扣除项目”，是指按照国家现行营业税政策规定差额征收营业税的纳税人，营业税改征增值税后，允许其从取得的应税服务全部价款和价外费用中扣除的项目。
（七）本申报表及本《填表说明》所称“税控增值税专用发票”，具体包括以下三种： 1.增值税防伪税控系统开具的防伪税控《增值税专用发票》； 2.货物运输业增值税专用发票税控系统开具的《货物运输业增值税专用发票》；
3.机动车销售统一发票税控系统开具的税控《机动车销售统一发票》。
二、《增值税纳税申报表（适用于增值税一般纳税人）》填表说明
（一）“税款所属时间”：指纳税人申报的增值税应纳税额的所属时间，应填写具体的起止年、月、日。
（二）“填表日期”：指纳税人填写本表的具体日期。
（三）“纳税人识别号”：填写税务机关为纳税人确定的识别号。即：税务登记证号码。
（四）“所属行业”：按照国民经济行业分类与代码中的小类行业填写。
（五）“纳税人名称”：填写纳税人单位名称全称。
（六）“法定代表人姓名”：填写纳税人法定代表人的姓名。
（七）“注册地址”：填写纳税人税务登记证所注明的详细地址。
（八）“营业地址”：填写纳税人营业地的详细地址。
（九）“开户银行及账号”：填写纳税人开户银行的名称和纳税人在该银行的结算账户号码。
（十）“企业登记注册类型”：按税务登记证填写。
（十一）“电话号码”：填写可联系到纳税人的实际电话号码。
（十二）“即征即退货物及劳务和应税服务”列：反映纳税人按照税法规定享受增值税即征即退税收优惠政策的货物及劳务和应税服务的征（退）税数据。
（十三）“一般货物及劳务和应税服务”列：反映除享受增值税即征即退税收优惠政策以外的货物及劳务和应税服务的征（免）税数据。
（十四）“本年累计”列：除第13栏、第18栏“实际抵扣税额”“一般货物及劳务和应税服务”列、第20、25、32、36、38栏外，“本年累计”列中其他各栏次，均填写本内各月“本月数”之和。
（十五）第1栏“
（一）按适用税率征税销售额”：反映纳税人本期按一般计税方法计算缴纳增值税的销售额。包含在财务上不作销售但按税法规定应缴纳增值税的视同销售和价外费用的销售额；外贸企业作价销售进料加工复出口货物的销售额；税务、财政、审计部门检查按一般计税方法计算调整的销售额。
营业税改征增值税的纳税人，应税服务有扣除项目的，本栏应填写扣除之前的不含税销售额。
本栏“一般货物及劳务和应税服务”列“本月数”＝《附列资料
（一）》第9列第1至5行之和-第9列第6、7行之和；本栏“即征即退货物及劳务和应税服务”列“本月数”＝《附列资料
（一）》第9列第6、7行之和。
（十六）第2栏“其中：应税货物销售额”：反映纳税人本期按适用税率缴纳增值税的应税货物的销售额。包含在财务上不作销售但按税法规定应缴纳增值税的视同销售货物和价外费用销售额，以及外贸企业作价销售进料加工复出口的货物。
（十七）第3栏“其中：应税劳务销售额”：反映纳税人本期按适用税率缴纳增值税的应税劳务的销售额。
（十八）第4栏“其中：纳税检查调整的销售额”：反映纳税人因税 务、财政、审计部门检查，并按一般计税方法在本期计算调整的销售额。但享受即征即退税收优惠政策的货物及劳务和应税服务，经纳税检查发现偷税的，不填入“即征即退货物及劳务和应税服务”列，而应填入“一般货物及劳务和应税服务”列。
营业税改征增值税的纳税人，应税服务有扣除项目的，本栏应填写扣除之前的不含税销售额。
本栏“一般货物及劳务和应税服务”列“本月数”＝《附列资料
（一）》第7列第1至5行之和。
（十九）第5栏“按简易征收办法征税销售额”：反映纳税人本期按简易计税方法征收增值税的销售额。包含纳税检查调整按简易计税方法征收增值税的销售额。
营业税改征增值税的纳税人，应税服务有扣除项目的，本栏应填写扣除之前的不含税销售额。
本栏“一般货物及劳务和应税服务”列“本月数”≥《附列资料
（一）》第9列第8至12行之和-第9列第13、14行之和；本栏“即征即退货物及劳务和应税服务”列“本月数”≥《附列资料
（一）》第9列第13、14行之和。
（二十）第6栏“其中：纳税检查调整的销售额”：反映纳税人因税务、财政、审计部门检查，并按简易计税方法在本期计算调整的销售额。但享受即征即退税收优惠政策的货物及劳务和应税服务，经纳税检查发现偷税的，不填入“即征即退货物及劳务和应税服务”列，而应填入“一般货物及劳务和应税服务”列。
营业税改征增值税的纳税人，应税服务有扣除项目的，本栏应填写扣 除之前的不含税销售额。
（二十一）第7栏“免、抵、退办法出口销售额”：反映纳税人本期执行免、抵、退税办法的出口货物、劳务和应税服务的销售额。
营业税改征增值税的纳税人，应税服务有扣除项目的，本栏应填写扣除之前的销售额。
本栏“一般货物及劳务和应税服务”列“本月数”＝《附列资料
（一）》第9列第15、16行之和。
（二十二）第8栏“免税销售额”：反映纳税人本期按照税法规定免征增值税的销售额和适用零税率的销售额，但零税率的销售额中不包括适用免、抵、退税办法的销售额。
营业税改征增值税的纳税人，应税服务有扣除项目的，本栏应填写扣除之前的免税销售额。
本栏“一般货物及劳务和应税服务”列“本月数”＝《附列资料
（一）》第9列第17、18行之和。
（二十三）第9栏“其中：免税货物销售额”：反映纳税人本期按照税法规定免征增值税的货物的销售额及适用零税率的货物的销售额，但不包括适用免、抵、退办法出口货物的销售额。
（二十四）第10栏“其中：免税劳务销售额”：反映纳税人本期按照税法规定免征增值税的劳务的销售额及适用零税率的劳务的销售额，但不包括适用免、抵、退办法的劳务的销售额。
（二十五）第11栏“销项税额”：反映纳税人本期按一般计税方法征税的货物及劳务和应税服务的销项税额。
营业税改征增值税的纳税人，应税服务有扣除项目的，本栏应填写扣 除之后的销项税额。
本栏“一般货物及劳务和应税服务”列“本月数”＝《附列资料
（一）》（第10列第1、3行之和-10列第6行）+（第14列第2、4、5行之和-14列第7行）；
本栏“即征即退货物及劳务和应税服务”列“本月数”＝《附列资料
（一）》第10列第6行+第14列第7行。
（二十六）第12栏“进项税额”：反映纳税人本期申报抵扣的进项税额。
本栏“一般货物及劳务和应税服务”列“本月数”+“即征即退货物及劳务和应税服务”列“本月数”＝《附列资料
（二）》第12栏“税额”。
（二十七）第13栏“上期留抵税额”
1.上期留抵税额按规定须挂账的纳税人，按以下要求填写本栏的“本月数”和“本年累计”：
上期留抵税额按规定须挂账的纳税人是指试点实施之日前一个税款所属期的申报表第20栏“期末留抵税额”“一般货物及劳务”列“本月数”大于零，且兼有营业税改征增值税应税服务的纳税人。下同。其试点实施之日前一个税款所属期的申报表第20栏“期末留抵税额”“一般货物及劳务”列“本月数”，以下称为货物和劳务挂账留抵税额。
（1）本栏“一般货物及劳务和应税服务”列“本月数”：试点实施之日的税款所属期填写“0”；以后各期按上期申报表第20栏“期末留抵税额”“一般货物及劳务和应税服务”列“本月数”填写。
（2）本栏“一般货物及劳务和应税服务”列“本年累计”：反映货物和劳务挂账留抵税额本期期初余额。试点实施之日的税款所属期按试点 实施之日前一个税款所属期的申报表第20栏“期末留抵税额”“一般货物及劳务”列“本月数”填写；以后各期按上期申报表第20栏“期末留抵税额”“一般货物及劳务和应税服务”列“本年累计”填写。
（3）本栏“即征即退货物及劳务和应税服务”列“本月数”：按上期申报表第20栏“期末留抵税额”“即征即退货物及劳务和应税服务”列“本月数”填写。
2.其他纳税人，按以下要求填写本栏“本月数”和“本年累计”： 其他纳税人是指除上期留抵税额按规定须挂账的纳税人之外的纳税人。下同。
（1）本栏“一般货物及劳务和应税服务”列“本月数”：按上期申报表第20栏“期末留抵税额”“一般货物及劳务和应税服务”列“本月数”填写。
（2）本栏“一般货物及劳务和应税服务”列“本年累计”：填写“0”。（3）本栏“即征即退货物及劳务和应税服务”列“本月数”：按上期申报表第20栏“期末留抵税额”“即征即退货物及劳务和应税服务”列“本月数”填写。
（二十八）第14栏“进项税额转出”：反映纳税人已经抵扣按税法规定本期应转出的进项税额。
本栏“一般货物及劳务和应税服务”列“本月数”+“即征即退货物及劳务和应税服务”列“本月数”＝《附列资料
（二）》第13栏“税额”。
（二十九）第15栏“免、抵、退应退税额”：反映税务机关退税部门按照出口货物、劳务和应税服务免、抵、退办法审批的增值税应退税额。
（三十）第16栏“按适用税率计算的纳税检查应补缴税额”：反映 税务、财政、审计部门检查，按一般计税方法计算征税的纳税检查应补缴的增值税税额。
本栏“一般货物及劳务和应税服务”列“本月数”≤《附列资料
（一）》第8列第1至5行之和+《附列资料
（二）》第19栏。
（三十一）第17栏“应抵扣税额合计”：反映纳税人本期应抵扣进项税额的合计数。按表中所列公式计算填写。
（三十二）第18栏“实际抵扣税额”
1.上期留抵税额按规定须挂账的纳税人，按以下要求填写本栏的“本月数”和“本年累计”：
（1）本栏“一般货物及劳务和应税服务”列“本月数”：按表中所列公式计算填写。
（2）本栏“一般货物及劳务和应税服务”列“本年累计”：反映货物和劳务挂账留抵税额本期实际抵减一般货物和劳务应纳税额的数额。将“货物和劳务挂账留抵税额本期期初余额”与“一般计税方法的一般货物及劳务应纳税额”两个数据相比较，取二者中小的数据。
其中：货物和劳务挂账留抵税额本期期初余额＝第13栏“上期留抵税额”“一般货物及劳务和应税服务”列“本年累计”；
其中：一般计税方法的一般货物及劳务应纳税额＝（第11栏“销项税额”“一般货物及劳务和应税服务”列“本月数”-第18栏“实际抵扣税额”“一般货物及劳务和应税服务”列“本月数”）×一般货物及劳务销项税额比例；
一般货物及劳务销项税额比例＝（《附列资料
（一）》第10列第1、3行之和-第10列第6行）÷第11栏“销项税额”“一般货物及劳务和应 税服务”列“本月数”×100％。
（3）本栏“即征即退货物及劳务和应税服务”列“本月数”：按表中所列公式计算填写。
2.其他纳税人，按以下要求填写本栏的“本月数”和“本年累计”：（1）本栏“一般货物及劳务和应税服务”列“本月数”：按表中所列公式计算填写。
（2）本栏“一般货物及劳务和应税服务”列“本年累计”：填写“0”。（3）本栏“即征即退货物及劳务和应税服务”列“本月数”：按表中所列公式计算填写。
（三十三）第19栏“应纳税额”：反映纳税人本期按一般计税方法计算并应缴纳的增值税额。按以下公式计算填写：
1.本栏“一般货物及劳务和应税服务”列“本月数”＝第11栏“销项税额”“一般货物及劳务和应税服务”列“本月数”-第18栏“实际抵扣税额”“一般货物及劳务和应税服务”列“本月数”-第18栏“实际抵扣税额”“一般货物及劳务和应税服务”列“本年累计”。
2.本栏“即征即退货物及劳务和应税服务”列“本月数”＝第11栏“销项税额”“即征即退货物及劳务和应税服务”列“本月数”-第18栏“实际抵扣税额”“即征即退货物及劳务和应税服务”列“本月数”。
（三十四）第20栏“期末留抵税额”
1.上期留抵税额按规定须挂账的纳税人，按以下要求填写本栏的“本月数”和“本年累计”：
（1）本栏“一般货物及劳务和应税服务”列“本月数”：反映试点实施以后，一般货物及劳务和应税服务共同形成的留抵税额。按表中所列 公式计算填写。
（2）本栏“一般货物及劳务和应税服务”列“本年累计”：反映货物和劳务挂账留抵税额，在试点实施以后抵减一般货物和劳务应纳税额后的余额。按以下公式计算填写：
本栏“一般货物及劳务和应税服务”列“本年累计”＝第13栏“上期留抵税额”“一般货物及劳务和应税服务”列“本年累计”-第18栏“实际抵扣税额”“一般货物及劳务和应税服务”列“本年累计”。
（3）本栏“即征即退货物及劳务和应税服务”列“本月数”：按表中所列公式计算填写。
2.其他纳税人，按以下要求填写本栏“本月数”和“本年累计”：（1）本栏“一般货物及劳务和应税服务”列“本月数”：按表中所列公式计算填写。
（2）本栏“一般货物及劳务和应税服务”列“本年累计”：填写“0”。（3）本栏“即征即退货物及劳务和应税服务”列“本月数”：按表中所列公式计算填写。
（三十五）第21栏“简易征收办法计算的应纳税额”：反映纳税人本期按简易计税方法计算并应缴纳的增值税额，但不包括按简易计税方法计算的纳税检查应补缴税额。按以下公式计算填写：
本栏“一般货物及劳务和应税服务”列“本月数”＝《附列资料
（一）》（第10列第8至11行之和-10列第13行）+（第14列第12行-14列第14行）
本栏“即征即退货物及劳务和应税服务”列“本月数”＝《附列资料
（一）》10列第13行+第14列第14行。（三十六）第22栏“按简易征收办法计算的纳税检查应补缴税额”：反映纳税人本期因税务、财政、审计部门检查并按简易计税方法计算的纳税检查应补缴税额。
（三十七）第23栏“应纳税额减征额”：反映纳税人本期按照税法规定减征的增值税应纳税额。包含按税法规定可在增值税应纳税额中全额抵减的增值税税控系统专用设备费用以及技术维护费。
当本期减征额小于或等于第19栏“应纳税额”与第21栏“简易征收办法计算的应纳税额”之和时，按本期减征额实际填写；当本期减征额大于第19栏“应纳税额”与第21栏“简易征收办法计算的应纳税额”之和时，按本期第19栏与第21栏之和填写。本期减征额不足抵减部分结转下期继续抵减。
（三十八）第24栏“应纳税额合计”：反映纳税人本期应缴增值税的合计数。按表中所列公式计算填写。
（三十九）第25栏“期初未缴税额（多缴为负数）”：“本月数”按上一税款所属期申报表第32栏“期末未缴税额（多缴为负数）”“本月数”填写。“本年累计”按上最后一个税款所属期申报表第32栏“期末未缴税额（多缴为负数）”“本年累计”填写。
（四十）第26栏“实收出口开具专用缴款书退税额”：本栏不填写。（四十一）第27栏“本期已缴税额”：反映纳税人本期实际缴纳的增值税额，但不包括本期入库的查补税款。按表中所列公式计算填写。
（四十二）第28栏“①分次预缴税额”：反映纳税人本期已缴纳的准予在本期增值税应纳税额中抵减的税额。营业税改征增值税总机构试点纳税人，按照税法规定从本期增值税应纳税额中抵减的分支机构已缴纳的 增值税和营业税税款，也填入本栏。
（四十三）第29栏“②出口开具专用缴款书预缴税额”：本栏不填写。
（四十四）第30栏“③本期缴纳上期应纳税额”：反映纳税人本期缴纳上一税款所属期应缴未缴的增值税额。
（四十五）第31栏“④本期缴纳欠缴税额”：反映纳税人本期实际缴纳和留抵税额抵减的增值税欠税额，但不包括缴纳入库的查补增值税额。
（四十六）第32栏“期末未缴税额（多缴为负数）”：“本月数”反映纳税人本期期末应缴未缴的增值税额，但不包括纳税检查应缴未缴的税额。按表中所列公式计算填写。“本年累计”栏与“本月数”栏数据相同。
（四十七）第33栏“其中：欠缴税额（≥0）”：反映纳税人按照税法规定已形成欠税的增值税额。按表中所列公式计算填写。
（四十八）第34栏“本期应补（退）税额”：反映纳税人本期应纳税额中应补缴或应退回的数额。按表中所列公式计算填写。
（四十九）第35栏“即征即退实际退税额”：反映纳税人本期因符合增值税即征即退优惠政策规定，而实际收到的税务机关退回的增值税额。
（五十）第36栏“期初未缴查补税额”：“本月数”按上一税款所属期申报表第38栏“期末未缴查补税额”“本月数”填写。“本年累计”按上最后一个税款所属期申报表第38栏“期末未缴查补税额”“本年累计”填写。（五十一）第37栏“本期入库查补税额”：反映纳税人本期因税务、财政、审计部门检查而实际入库的增值税额，包括按一般计税方法计算并实际缴纳的查补增值税额和按简易计税方法计算并实际缴纳的查补增值税额。
（五十二）第38栏“期末未缴查补税额”：“本月数”反映纳税人因纳税检查本期期末应缴未缴的增值税额。按表中所列公式计算填写。“本年累计”栏与“本月数”栏数据相同。
三、《增值税纳税申报表附列资料
（一）》（本期销售情况明细）填表说明
（一）“税款所属时间”、“纳税人名称”的填写同主表
（二）各列说明
1.第1至2列“开具税控增值税专用发票”：反映本期开具防伪税控《增值税专用发票》、税控《机动车销售统一发票》和《货物运输业增值税专用发票》的情况。
2.第3至4列“开具其他发票”：反映除上述三种发票以外本期开具的其他发票的情况。
3.第5至6列“未开具发票”：反映本期未开具发票的销售情况。4.第7至8列“纳税检查调整”：反映经税务、财政、审计部门检查并在本期调整的销售情况。
5.第9至11列“合计”：填写“开具税控增值税专用发票”列、“开具其他发票”列、“未开具发票”列和“纳税检查调整”列之和。
营业税改征增值税的纳税人，应税服务有扣除项目的，第1至11列应填写扣除之前的征（免）税销售额、销项（应纳）税额和价税合计额。6.第12列“应税服务扣除项目本期实际扣除金额”：营业税改征增值税的纳税人，应税服务有扣除项目的，按《附列资料
（三）》第5列对应各行次数据填写；应税服务无扣除项目的，本列填写“0”。其他纳税人不填写。
7.第13列“扣除后”“含税(免税)销售额”：营业税改征增值税的纳税人，发生应税服务的，本列各行次＝第11列对应各行次-第12列对应各行次。其他纳税人不填写。
8.第14列“扣除后”“销项(应纳)税额”：营业税改征增值税的纳税人发生应税服务，按以下要求填写本列，其他纳税人不填写。
（1）应税服务按照一般计税方法征税
本列各行次＝第13列÷(100%+对应行次税率)×对应行次税率 本列第7行“按一般计税方法征税的即征即退应税服务”不按本列的说明填写。具体填写要求见“各行说明”第2条第（2）项第③点的说明。
（2）应税服务按照简易计税方法征税
本列各行次＝第13列÷(100%+对应行次征收率)×对应行次征收率（3）应税服务实行免抵退税或免税的，本列不填写。
（三）各行说明
1.第1至5行“
一、一般计税方法征税”“全部征税项目”各行：按不同税率和项目分别填写按一般计税方法计算增值税的全部征税项目。本部分反映的是按一般计税方法的全部征税项目。有即征即退征税项目的纳税人，本部分数据中既包括即征即退征税项目，又包括不享受即征即退政策的一般征税项目。
2.第6至7行“
一、一般计税方法征税”“其中：即征即退项目”各 行：只反映按一般计税方法计算增值税的即征即退征税项目。按照税法规定不享受即征即退政策的纳税人，不填写本行。即征即退征税项目是全部征税项目的其中数。
（1）第6行“即征即退货物及加工修理修配劳务”：反映按一般计税方法征收增值税且享受即征即退政策的货物和加工修理修配劳务。本行不包括应税服务的内容。
①本行第9列“合计”“销售额”栏：反映按一般计税方法征收增值税且享受即征即退政策的货物及加工修理修配劳务的不含税销售额。该栏不按第9列所列公式计算，应按照税法规定据实填写。
②本行第10列“合计”“销项(应纳)税额”栏：反映按一般计税方法征收增值税且享受即征即退政策的货物及加工修理修配劳务的销项税额。该栏不按第10列所列公式计算，应按照税法规定据实填写。
（2）第7行“即征即退应税服务”：反映按一般计税方法征收增值税且享受即征即退政策的应税服务。本行不包括货物及加工修理修配劳务的内容。
①本行第9列“合计”“销售额”栏：反映按一般计税方法征收增值税且享受即征即退政策的应税服务的不含税销售额。应税服务有扣除项目的，按扣除之前的不含税销售额填写。该栏不按第9列所列公式计算，应按照税法规定据实填写。
②本行第10列“合计”“销项(应纳)税额”栏：反映按一般计税方法征收增值税且享受即征即退政策的应税服务的销项税额。应税服务有扣除项目的，按扣除之前的销项税额填写。该栏不按第10列所列公式计算，应按照税法规定据实填写。③本行第14列“扣除后”“销项(应纳)税额”栏：反映按一般计税方法征收增值税且享受即征即退政策的应税服务实际应计提的销项税额。应税服务有扣除项目的，按扣除之后的销项税额填写；应税服务无扣除项目的，按本行第10列填写。该栏不按第14列所列公式计算，应按照税法规定据实填写。
3.第8至12行“
二、简易计税方法征税”“全部征税项目”各行：按不同征收率和项目分别填写按简易计税方法计算增值税的全部征税项目。本部分反映的是简易计税方法的全部征税项目。有即征即退征税项目的纳税人，本部分数据中既包括即征即退征税项目，也包括不享受即征即退政策的一般征税项目。
4.第13至14行“
二、简易计税方法征税”“其中：即征即退项目”各行：只反映按简易计税方法计算增值税的即征即退征税项目。按照税法规定不享受即征即退政策的纳税人，不填写本行。即征即退征税项目是全部征税项目的其中数。
（1）第13行“即征即退货物及加工修理修配劳务”：反映按简易计税方法计算增值税且享受即征即退政策的货物及加工修理修配劳务。本行不包括应税服务的内容。
①本行第9列“合计”“销售额”栏：反映按简易计税方法计算增值税且享受即征即退政策的货物及加工修理修配劳务的不含税销售额。该栏不按第9列所列公式计算，纳税人应依据税法规定据实填写。
②本行第10列“合计”“销项(应纳)税额”栏：反映按简易计税方法计算缴纳增值税且享受即征即退政策的货物及加工修理修配劳务的应纳税额。该栏不按第10列所列公式计算，应按照税法规定据实填写。（2）第14行“即征即退应税服务”：反映按简易计税方法计算缴纳增值税且享受即征即退政策的应税服务。本行不包括货物及加工修理修配劳务的内容。
①本行第9列“合计”“销售额”栏：反映按简易计税方法计算增值税且享受即征即退政策的应税服务的不含税销售额。应税服务有扣除项目的，按扣除之前的不含税销售额填写。该栏不按第9列所列公式计算，应按照税法规定据实填写。
②本行第10列“合计”“销项(应纳)税额”栏：反映按简易计税方法计算增值税且享受即征即退政策的应税服务的应纳税额。应税服务有扣除项目的，按扣除之前的应纳税额填写。该栏不按第10列所列公式计算，应按照税法规定据实填写。
③本行第14列“扣除后”“销项(应纳)税额”栏：反映按简易计税方法计算增值税且享受即征即退政策的应税服务实际应计提的应纳税额。应税服务有扣除项目的，按扣除之后的应纳税额填写；应税服务无扣除项目的，按本行第10列填写。
5.第15行“
三、免抵退税”“货物及加工修理修配劳务”：反映适用免、抵、退税政策的出口货物、加工修理修配劳务。
6.第16行“
三、免抵退税”“应税服务”：反映适用免、抵、退税政策的应税服务。
7.第17行“
四、免税”“货物及加工修理修配劳务”：反映按照税法规定免征增值税的货物及劳务和适用零税率的出口货物、加工修理修配劳务，但不包括适用免、抵、退税办法的出口货物、加工修理修配劳务。
8.第18行“
四、免税”“应税服务”：反映按照税法规定免征增值 税的应税服务和适用零税率的应税服务，但不包括适用免、抵、退税办法的应税服务。
四、《增值税纳税申报表附列资料（表二）》（本期进项税额明细）填表说明
（一）“税款所属时间”、“纳税人名称”的填写同主表。
（二）第1至12栏“
一、申报抵扣的进项税额”各栏：分别反映纳税人按税法规定符合抵扣条件，在本期申报抵扣的进项税额。
1.第1栏“
（一）认证相符的税控增值税专用发票”：反映纳税人取得的认证相符本期申报抵扣的防伪税控《增值税专用发票》、税控《机动车销售统一发票》和《货物运输业增值税专用发票》的情况。该栏应等于第2栏“本期认证相符且本期申报抵扣”与第3栏“前期认证相符且本期申报抵扣”数据之和。
（1）申报抵扣的防伪税控《增值税专用发票》、税控《机动车销售统一发票》和发票“税率”栏为“11％”的《货物运输业增值税专用发票》，均按发票票面“金额”填写本栏“金额”，按发票票面“税额”填写本栏“税额”。
（2）发票票面左上角注明“代开”字样且发票“税率”栏为“***”的《货物运输业增值税专用发票》，按发票票面“价税合计”填写本栏“金额”，按发票票面“价税合计”乘以7％扣除率计算填写本栏“税额”。
2.第2栏“其中：本期认证相符且本期申报抵扣”：反映本期认证相符且本期申报抵扣的防伪税控《增值税专用发票》、税控《机动车销售统一发票》和《货物运输业增值税专用发票》的情况。本栏是第1栏的其中数，本栏只填写本期认证相符且本期申报抵扣的部分。3.第3栏“前期认证相符且本期申报抵扣”：反映前期认证相符且本期申报抵扣的防伪税控《增值税专用发票》、税控《机动车销售统一发票》和《货物运输业增值税专用发票》的情况。辅导期纳税人依据税务机关告知的稽核比对结果通知书及明细清单注明的稽核相符的税控增值税专用发票填写本栏。本栏是第1栏的其中数，本栏只填写前期认证相符且本期申报抵扣的部分。
4.第4栏“
（二）其他扣税凭证”：反映本期申报抵扣的除税控增值税专用发票之外的其他扣税凭证的情况。具体包括：海关进口增值税专用缴款书、农产品收购发票或者销售发票（含农产品核定扣除的进项税额）、代扣代缴税收通用缴款书和运输费用结算单据（运输费用结算单据不包括《货物运输业增值税专用发票》）。该栏应等于第5至8栏之和。
5.第5栏“海关进口增值税专用缴款书”：反映本期申报抵扣的海关进口增值税专用缴款书的情况。辅导期纳税人依据税务机关告知的稽核比对结果通知书及明细清单注明的稽核相符的海关进口增值税专用缴款书填写本栏。
6.第6栏“农产品收购发票或者销售发票”：反映本期申报抵扣的农产品收购发票和农产品销售普通发票的情况。执行农产品增值税进项税额核定扣除办法的，填写当期允许抵扣的农产品增值税进项税额，不填写“份数”、“金额”栏。
7.第7栏“代扣代缴税收通用缴款书”：填写本期按税法规定准予抵扣的代扣代缴税收通用缴款书上注明的增值税额。
8.第8栏“运输费用结算单据”：反映本期申报抵扣的交通运输费用结算单据的情况。运输费用结算单据不包括《货物运输业增值税专用发 票》。本栏“税额”按运输费用结算单据中准予抵扣的金额乘以7％扣除率计算填写。辅导期纳税人取得的《公路、内河货物运输业统一发票》，依据税务机关告知的稽核比对结果通知书及明细清单注明的稽核相符的发票填写本栏。
9.第11栏“
（三）外贸企业进项税额抵扣证明”：填写本期申报抵扣的税务机关出口退税部门开具的《外贸企业出口视同内销征税货物进项税额抵扣证明》允许抵扣的进项税额。
10.第12栏“当期申报抵扣进项税额合计”：反映本期申报抵扣进项税额的合计数。按表中所列公式计算填写。
（三）第13至23栏“
二、进项税额转出额”各栏：分别反映纳税人已经抵扣按税法规定在本期应转出的进项税额明细情况。
1.第13栏“本期进项税转出额”：反映已经抵扣按税法规定在本期应转出的进项税额合计数。按表中所列公式计算填写。
2.第14栏“免税项目用”：反映用于免征增值税项目，按税法规定在本期应转出的进项税额。
3.第15栏“非应税项目用、集体福利、个人消费”：反映用于非增值税应税项目、集体福利或者个人消费，按税法规定在本期应转出的进项税额。
4.第16栏“非正常损失”：反映纳税人发生非正常损失，按税法规定在本期应转出的进项税额。
5.第17栏“简易计税方法征税项目用”：反映用于按简易计税方法征税项目，按税法规定在本期应转出的进项税额。
6.第18栏“免抵退税办法不得抵扣的进项税额”：反映按照免、抵、退税办法的规定，由于征税税率与退税税率存在税率差，在本期应转出的进项税额。
7.第19栏“纳税检查调减进项税额”：反映税务、财政、审计部门检查而调减的进项税额。
8.第20栏“红字专用发票通知单注明的进项税额”：填写主管税务机关开具的《开具红字增值税专用发票通知单》、《开具红字货物运输业增值税专用发票通知单》和《开具红字公路、内河货物运输业发票通知单》注明的在本期应转出的进项税额。
9.第21栏“上期留抵税额抵减欠税”：填写本期经税务机关批准的抵减额。
10.第22栏“上期留抵税额退税”：填写本期经税务机关批准的上期留抵税额退税额。
11.第23栏“其他应作进项税额转出的情形”：反映除上述列明进项税额转出情形外，其他应在本期转出的进项税额。
（四）第24至34栏“
三、待抵扣进项税额”各栏：分别反映纳税人已经取得，但按税法规定不符合抵扣条件，暂不予在本期申报抵扣的进项税额情况及按税法规定不允许抵扣的进项税额情况。
1.第24至28栏均包括防伪税控《增值税专用发票》、税控《机动车销售统一发票》和《货物运输业增值税专用发票》。
（1）防伪税控《增值税专用发票》、税控《机动车销售统一发票》和发票“税率”栏为“11％”的《货物运输业增值税专用发票》，均按发票票面“金额”填写本栏“金额”，按发票票面“税额”填写本栏“税额”。
（2）发票票面左上角注明“代开”字样且发票“税率”栏为“***” 的《货物运输业增值税专用发票》，按发票票面“价税合计”填写本栏“金额”，按发票票面“价税合计”乘以7％扣除率计算填写本栏“税额”。
2.第25栏“期初已认证相符但未申报抵扣”：反映前期认证相符，但按照税法规定暂不予抵扣及不允许抵扣，结存至本期的税控增值税专用发票情况。辅导期纳税人填写认证相符但未收到稽核比对结果的税控增值税专用发票期初余额数。
3.第26栏“本期认证相符且本期未申报抵扣”：反映本期认证相符，但按税法规定暂不予抵扣及不允许抵扣，而未申报抵扣的税控增值税专用发票情况。辅导期纳税人填写本期认证相符但未收到稽核比对结果的税控增值税专用发票。
4.第27栏“期末已认证相符但未申报抵扣”：反映截至本期期末，按照税法规定仍暂不予抵扣及不允许抵扣且已认证相符的税控增值税专用发票情况。辅导期纳税人填写截至本期期末已认证相符但未收到稽核比对结果的税控增值税专用发票期末余额数。
5.第28栏“其中：按照税法规定不允许抵扣”：反映截至本期期末已认证相符但未申报抵扣的税控增值税专用发票中，按照税法规定不允许抵扣的税控增值税专用发票情况。
6.第29栏“
（二）其他扣税凭证”：反映截止本期期末仍未申报抵扣的除税控增值税专用发票之外的其他扣税凭证情况。具体包括：海关进口增值税专用缴款书、农产品收购发票或者销售发票、代扣代缴税收通用缴款书和运输费用结算单据。该栏应等于第30至33栏之和。
7.第30栏“海关进口增值税专用缴款书”：反映已取得但截止本期期末仍未申报抵扣的海关进口增值税专用缴款书情况。辅导期纳税人填写 截止本期期末仍未收到稽核比对结果的海关进口增值税专用缴款书。
8.第31栏“农产品收购发票或者销售发票”：反映已取得但截止本期期末仍未申报抵扣的农产品收购发票和农产品销售普通发票情况。
9.第32栏“代扣代缴税收通用缴款书”：反映已取得但截止本期期末仍未申报抵扣的代扣代缴税收通用缴款书情况。
10.第33栏“运输费用结算单据”：反映已取得但截止本期期末仍未申报抵扣的运输费用结算单据情况。辅导期纳税人填写截止本期期末未收到稽核比对结果的《公路、内河货物运输业统一发票》。
（五）第35至36栏“
四、其他”各栏
1.第35栏“本期认证相符的税控增值税专用发票”：反映本期认证相符的防伪税控《增值税专用发票》、税控《机动车销售统一发票》和《货物运输业增值税专用发票》情况。
2.第36栏“代扣代缴税额”：填写纳税人根据《中华人民共和国增值税暂行条例》第十八条扣缴的应税劳务的增值税额和根据《交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点实施办法》第六条规定扣缴的应税服务增值税额之和。
五、《增值税纳税申报表附列资料
（三）》（应税服务扣除项目明细）填表说明
（一）本表用于营业税改征增值税的应税服务有扣除项目的纳税人填写。其他纳税人不填写。
（二）“税款所属时间”、“纳税人名称”的填写同主表。
（三）第1列“本期应税服务价税合计额（免税销售额）”：营业税改征增值税的应税服务属于征税项目的，填写扣除之前的本期应税服务价 税合计额；营业税改征增值税的应税服务属于免抵退税或免税项目的，填写扣除之前的本期应税服务免税销售额。本列各行次等于《附列资料
（一）》第11列对应行次。
（四）第2列“应税服务扣除项目”“期初余额”：填写应税服务扣除项目上期期末结存的金额，试点实施之日的税款所属期填写“0”。本列各行次等于上期《附列资料
（三）》第6列对应行次。
（五）第3列“应税服务扣除项目”“本期发生额”：填写本期取得的按税法规定准予扣除的应税服务扣除项目凭证金额。
（六）第4列“应税服务扣除项目”“本期应扣除金额”：填写应税服务扣除项目本期应扣除的金额。
本列各行次＝第2列对应各行次+第3列对应各行次
（七）第5列“应税服务扣除项目”“本期实际扣除金额”：填写应税服务扣除项目本期实际扣除的金额。本列各行次应小于或等于第4列对应各行次，且小于或等于第1列对应各行次。
（八）第6列“应税服务扣除项目”“期末余额”：填写应税服务扣除项目本期期末结存的金额。
本列各行次＝第4列对应各行次-第5列对应各行次
六、《固定资产进项税额抵扣情况表》填表说明
本表反映纳税人在《附列资料
（二）》“
销售货物或购买货物都涉及运输，“营改增”后，一般纳税人收取的运费是按混业经营分别核算、分别缴纳增值税，还是与货物销售一并缴纳增值税？支付运费的一般纳税人，取得的运输发票有货物运输业增值税专用发票和铁路运输发票，在什么情况下准予抵扣进项税额？怎样抵扣进项税额？支付非试点纳税人联运收入怎样处理？收取或者支付运费如何进行会计处理？对企业会计人员来说，运费的税务及会计处理问题，将是“营改增”后的一个难题。
外雇车辆运输支付运费的税务及会计处理
外雇车辆运输，销售方承担运费，其运费是通过提高商品销售价格来补偿的，因不收取运费不需处理。外雇车辆运输支付运费时，只需按雇用单位开具的货物运输业增值税专用发票注明的金额计入销售费用，注明的增值税税额记入“应交增值税（进项税额）”；如是取得的铁路运输发票或者取得非试点企业开具的运输发票，按照发票上注明的运费金额和建设基金之和（以下简称运费）的7%比率计算记入“应交增值税（进项税额）”，其余作为销售费用。
对于支付运费能否抵扣进项税额问题，需要满足五个条件，即一是发票必须是运输业增值税专用发票（包括税务部门代开的）和铁路部门开具的铁路运输发票，二是所运输的货物（不包括自用的应征消费税的摩托车、汽车、游艇）准予抵扣进项税额；三是铁路运输发票准予计算进顶税额抵扣仅是指铁路运输费用结算单据上注明的运费金额、建设基金，不包括装卸费、保险费等其他杂费；四是在法定期限内（180天内）到税务机关办理认证抵扣进项税额；五是开具货物运输业发票的单位必须与支付运输款的单位一致，才能够申报抵扣进项税额。
混业经营收取运费的税务及会计处理
混业经营，指兼有不同税率或者征收率的销售货物、提供修理修配劳务或者应税服务。处理原则：兼有不同税率或征收率的销售货物、提供加工修理修配劳务或者应税服务的，应当分别核算适用不同税率或者征收率的销售额，未分别核算销售额的，按照三种办法进行处理：1.兼有不同税率的销售货物、提供加工修理修配劳务或者应税服务的，从高适用税率；
2.兼有不同征收率的销售货物、提供加工修理修配劳务或者应税服务的，从高适用征收率；
3.兼有不同税率或征收率的销售货物、提供加工修理修配劳务或者应税服务的，从高适用税率。
例1，A公司从事白酒生产，销售一批货物给B公司，并送货上门，销售白酒100000元（不含税，下同），销售大米20000元，自备汽车运输收取运费收入1000元，汽车送货返回时又为B公司运货取得了运费收入500元。
A公司的混业经营的账务处理：
借：应收账款——B公司14126
5贷：主营业务收入——白酒收入 100000
其他业务收入——大米收入 20000
其他业务收入——运输收入 1500
应交税费——应交增值税（销项税额）1965（100000×17%＋20000×13%＋1500×11%）。
如果A公司没有将混业经营分别核算，则要从高适用税率征收，大米及运费就要多纳增值税358.93元[（20000＋1500）÷（1＋17%）×17%－20000×13%－1500×11%]。特殊混合销售行为货物混业销售涉及运费的税务及会计处理
销售自产货物并同时提供建筑业劳务的行为是特殊混合销售行为。此项销售行为既涉及货物销售额（混业经营额），又涉及非增值税应税劳务。应当分别核算增值税的混业销售额
和非增值税应税劳务的营业额，如果未分别核算的，由国税机关核定混业销售额，地税机关核定建筑业营业额。增值税混业销售额未分别核算的，从高适用税率征收。
例2，A公司生产销售一批砖给B公司用于铺设停车场，并送货上门，同时负责铺设工作，砖销售金额100000元（不含税，下同），运输收入1000元，铺设费20000元（含税），以上款项均通过银行转账结算（不考虑城建税和教育费附加）。
A公司向B公司收取货物、建筑劳务及运费款项时
借：银行存款 138110
贷：主营业务收入——砖 100000
其他业务收入——汽车运输收入 1000
其他业务收入——铺砖收入 20000
应交税费——应交增值税（销项税额）17110（100000×17%＋1000×11%）。同时计提营业税
借：主营业务税金及附加 1000
贷：应交税费——应交营业税 1000。
需要注意的是，企业应当分别核算增值税混业销售额和非增值税应税劳务的营业额，如果没有核定，将由国税机关核定增值税的混业经营，由地税机关核定建筑业劳务。由于A公司的混业销售额没有分别核算，因此，要从高适用税率征收增值税，企业的运费就要多纳增值税35.3元[1000÷（1＋17%）×17%－1000×11%]。
支付非试点纳税人运费的税务与会计处理
纳税人提供应税服务，按照国家有关营业税政策规定差额征收营业税的，允许其以全部价款和价外费用，扣除其支付给非试点纳税人价款后的余额为销售额。公式为：应纳增值税额＝计税销售额×应税服务适用的增值税税率或征收率，计税销售额＝（取得的全部含税价款和价外费用－支付给其他单位或个人的含税价款）÷（1＋对应征税应税服务适用的增值税税率或征收率）。
例3，A运输企业2012年12月承接一项联运业务，给B公司运输货物，全程运费收入222000元（含税，下同），支付给非试点C公司联运合作方运费111000元，取得了C公司开具的普通运输发票一张，金额111000元，以上款项均通过银行转账结算。
A公司账务处理
借：银行存款 222000
贷：主营业务收入——运输收入 200000
应交税费——应交增值税（销项税额）22000。
支付C公司运费时
借：主营业务成本 100000
应交税费——应交增值税（营改增抵减的销项税额）11000
贷：银行存款 111000。
非正常损失中包含运费税务及会计处理
非正常损失，指生产经营过程中因管理不善等原因造成货物被盗、丢失、霉烂变质的损失。非正常损失与纳税人的生产经营活动没有直接关系，这部分非正常损失中的进项税额不应由国家承担，因此，非正常损失的购进货物或应税劳务的进项税额和非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物或应税劳务的进项税额，均不得从销项税额中扣除。当货物发生非正常损失时，必须将已计入该货物采购成本的运费（指购进货物取得的运输业增值税专用发票注明的价格）和已计入进项税额的运费转出，运费的进项税额转出＝计入成本的运费×11%或者7%。如是铁路运费则按必须将之前已计入该货物采购成本的运费（指购进货物的铁路运输发票时已按照7%计算进项税额后的余额）和已计入进项税额的运费转出，运费的进项税额转出＝计入成本的运费÷（1－7%）×7%。
例4，A公司上月购入原材料一批，适用增值税税率为17%，价款21000元（其中1000元为购进时计入成本的运费，入账发票为货运业增值税专用发票），本月因管理不善致使该货物全部毁损，本月应该转出的进项税额为3510元[20000×17%＋1000×11%]。企业结转毁损材料的损失时
借：待处理财产损溢24510
贷：原材料 21000
根据<企业会计准则第15号-建造合同>及（财税〔2016〕36号）<关于全面推开营业税改征增值税试点的通知>，自2016年5月1日起在全国范围内全面推开营业税改征增值税（下称营改增）试点，建筑业纳入试点范围，由缴纳营业税改为缴纳增值税。现就营改增后工程项目建造合同有关账务处理规范如下：
一、境内工程承包
（一）适用一般计税方法的项目
建筑业一般计税方法增值税征收率为11% 以下举例说明：
A公司承包一项工程，合同总价2220万元（含税），预算不含税收入2000万元，不含税成本1600万元。本月（假设为11月）购入材料300万，进项税额51万，领用材料400万，机械租赁费30万元，计提工资90万元。本月以前已确认收入1400万元、成本1190万元，本月完工进度100%。每个月结算的工程进度款为当月确认收入的90%，年末实际累计结算工程款2100万元（不含税）。
11月账务处理如下： 1.采购材料
借：材料采购 300 应交税费/应交增值税（进项税）51 贷：银行存款等 351 2.材料入库
借：原材料 300 贷：材料采购 300 3.领用材料
借：工程施工/合同成本/直接材料费 400 贷：原材料 400 4.支付租赁费
借：工程施工/合同成本/机械使用费 30 应交税费/应交增值税（进项税）5.1 贷：银行存款 35.1 5.计提工资
借：工程施工/合同成本/直接人工费 90 贷：应付职工薪酬/短期薪酬/工资 90 6.11月确认收入、成本 收入=2000*100%-1400=600万元 成本=1600*100%-1190=410万元 毛利=600-410=190万元
借：主营业务成本 410 工程施工/合同毛利 190 贷：主营业务收入 600 7.11月结算工程进度款=600*90%=540万元 销项税=600*90%*11%=59.4万元 借：应收账款 599.4 贷：工程结算 540 应交税费/应交增值税（销项税）59.4 【注】销售应税劳务，纳税义务发生时间为提供劳务同时收讫销售款或取得索取销售款的凭据的当天。结算工程款540万元，因此销项税申报金额为540*0.11=59.4万元。进项税额=51+5.1=56.1万元，因此11月应纳税额=59.4-56.1=3.3万元。
月末根据“应交税费－－应交增值税”明细账出现贷方余额转出应缴未缴的增值税，借：应交税费-应交增值税（转出未交增值税）3.3 贷：应交税费/应交增值税（未交增值税）3.3(次月)12月申报上交税金时: 借：应交税费/应交增值税（未交增值税）3.3 贷：银行存款 3.3 年末账务处理如下：
1.年末累计结算工程款2100万元，前期已结算工程款（1400+600）*90%=1800万元
因此12月结算工程款2100-1800=300万元 销项税=300*11%=33万元，假设12月无进项税额 借：应收账款 333 贷：工程结算 300 应交税费/应交增值税（销项税）33 借：应交税费/应交增值税（转出未缴增值税）33 贷：应交税费/应交增值税（未交增值税）33 次月申报上交时：
借：应交税费/应交增值税（未交增值税）33 贷：银行存款 33 3.工程完工，将“工程施工”科目的余额与“工程结算”科目的余额对冲：
累计确认成本1600万元 累计结算工程款2100万元 累计确认毛利=2100-1600=500万元 借：工程结算 2100 贷：工程施工/合同成本 1600 工程施工/合同毛利 500
（二）适用简易计税方法的项目
建筑业简易计税方法增值税征收率为3%
<关于全面推开营业税改征增值税试点的通知>财税〔2016〕36号指出，一般纳税人以清包工方式提供建筑服务、为甲供工程提供的建筑服务、为建筑工程老项目提供的建筑服务，可以选择简易计税办法，按照3%的征收率计算缴纳增值税。购进材料等的进项税额不能抵扣。试点纳税人提供建筑服务适用简易计税方法的，以取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额为销售额。应纳税额计算公式为：应纳税额=销售额×征收率
纳税人跨县（市、区）提供建筑服务，适用简易计税方法计税的按照以下公式计算应预缴税款：
应预缴税款=(全部价款和价外费用-支付的分包款)÷(1+3%)×3% 【举例1】A企业一项甲供工程，采用简易计税方法计税，本月结算工程款309万元（含税）。本月账务处理如下：
应纳税额=309÷(1+3%)×3%=9 借：应收账款
309 贷：工程结算
300 应交税费/应交增值税（销项税）【举例2】A企业为一般纳税人于2015年10月与甲方签订了一项安装工程，并在当月办理了开工许可证开始施工，施工地点在X市（非A企业机构所在地）A企业将承接的该工程下的一子项工程又分包给了B企业。2016年6月，甲方签字确认当月工程进度款为515万元（含税），A企业当月支付分包B单位206万元（含税），则本月相关账务处理如下：
应预缴税款=（515-206）÷(1+3%)×3%=9 借：应收账款
515 贷：工程结算
500 应交税费/应交增值税（销项税）
借：工程施工-分包成本
200 应交税费/应交增值税（营改增抵减的销项税额）贷：应付账款
206
二、境外工程承包
（一）境外建筑施工的免税
根据《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）附件4 《跨境应税行为适用增值税零税率和免税政策的规定》境内的单位和个人提供工程项目在境外的建筑服务，免征增值税。
（二）工程项目下物资出口的材料购销业务账务处理 1）.以公司名义直接出口（免、抵、退）
【举例1】公司出口一批搅拌站零件，征税税率17%，退税税率15%。4月购进原材料一批，取得增值税专用发票注明的价款200万元，准予抵扣的进项税额34万元通过认证。上月末留抵税款3万元，本月国内销售货物不含税销售额100万元，收款117万元存入银行，本月出口搅拌站零件的销售额折合人民币200万元。
本期“免、抵、退”税不得免征和抵扣税额=200*（17%-15%）=4万元
本期应纳税额=100*17%-（34-4）-3=-16万元 出口货物免抵退税额（限额）=200*15%=30万元
因为|-16|＜30，所以本期应退税额=本期末留抵税额=16万元 本期免抵税额=本期“免、抵、退”税额-本期应退税额=30-16=14万元 相关账务处理如下： 1.购进原材料
借：材料采购
200 应交税费/应交增值税（进项税）34 贷：银行存款
234 2.内销货物
借：银行存款
贷：主营业务收入
应交税费/应交增值税（销项税）3.出口搅拌站零件： 收销货款时：
借：银行存款等
200 贷：主营业务收入
200 4.不得免征和抵扣税额转入外销成本：
借：主营业务成本/产品销售成本/产品外销成本
贷：应交税费/应交增值税（进项税额转出）5.本期应退税额16万和免抵税额14万：
借：应收账款/应收出口退税款/XX税务局应交税费/应交增值税（出口抵减内销产品应纳税）14 贷：应交税费/应交增值税/出口退税
【举例2】公司出口一批搅拌站零件，征税税率17%，退税税率15%。4月购进原材料一批，取得增值税专用发票注明的价款400万元，准予抵扣的进项税额68万元通过认证。上月末留抵税款5万元，本月国内销售货物不含税销售额100万元，收款117万元存入银行，本月出口搅拌站零件的销售额折合人民币200万元。
本期“免、抵、退”税不得免征和抵扣税额=200*（17%-15%）=4万元
本期应纳税额=100*17%-（68-4）-5=-52万元 出口货物免抵退税额（限额）=200*15%=30万元
因为|-52|＞30，所以本期应退税额=本期免抵退税额=30万元 本期免抵税额=本期“免、抵、退”税额-本期应退税额=30-30=0 4月末留抵结转下期继续抵扣税额=52-30=22万元 账务处理： 1.购进原材料
借：材料采购
400 应交税费/应交增值税（进项税）68 贷：银行存款
468 2.内销货物
借：银行存款
贷：主营业务收入
应交税费/应交增值税（销项税）3.出口搅拌站零件： 收销货款时：
借：银行存款等
200 贷：主营业务收入
200 4.不得免征和抵扣税额转入外销成本：
借：主营业务成本/产品销售成本/产品外销成本
贷：应交税费/应交增值税（进项税额转出）5.本期应退税额30万、免抵税额0：
借：应收账款/应收出口退税款/XX税务局
贷：应交税费/应交增值税/出口退税【举例3】公司出口一批搅拌站零件，征税税率17%，退税税率15%。4月购进原材料一批，取得增值税专用发票注明的价款100万元，准予抵扣的进项税额17万元通过认证。上月末留抵税款3万元，本月国内销售货物不含税销售额200万元，收款234万元存入银行，本月出口搅拌站零件的销售额折合人民币200万元。
本期“免、抵、退”税不得免征和抵扣税额=200*（17%-15%）=4万元
本期应纳税额=200*17%-（17-4）-3=18万元 出口货物免抵退税额（限额）=200*15%=30万元 本期退税额=0，本期免抵税额=30万元 4月末无留抵税额。账务处理： 1.购进原材料
借：材料采购
应交税费/应交增值税（进项税）贷：银行存款
2.内销货物
借：银行存款
234 贷：主营业务收入
200 应交税费/应交增值税（销项税）
3.出口搅拌站零件： 收销货款时：
借：银行存款等
200 贷：主营业务收入
200 4.不得免征和抵扣税额转入外销成本：
借：主营业务成本/产品销售成本/产品外销成本
贷：应交税费/应交增值税（进项税额转出）5.本期免抵税额30万：
借：应交税费/应交增值税（出口抵减内销产品应纳税）30 贷：应交税费/应交增值税/出口退税
2）.总包方国外承接项目，分包给国内企业的工程向下的物资以总包方名义出口
实质是将材料销售给总包方，以总包方名义出口，视同国内销售业务，账务处理同一般内销业务。
【举例】甲企业承接一项合同价格10000万的境外总包工程合同，甲企业将该项工程分包给国内A企业，分包价9500万。该分包工程向下含设备及材料购销合同金额5000万，假设2016年6月1日，该境外工程需一批材料，A公司即在国内采购该批材料，以600万元（不含税）销售给甲公司，由甲报关出口到境外施工地，该批材料采购价格500万元（不含税）。A公司的账务处理如下：
借：材料采购
500 应交税费/应交增值税（进项税）
贷：银行存款585 借：应收账款
702 贷：主营业务收入—销售收入
600 应交税费/应交增值税（销项税）
参考文件：
<关于全面推开营业税改征增值税试点的通知-财税〔2016〕36号>
<纳税人跨县（市、区）提供建筑服务增值税征收管理暂行办法>
一、原增值税一般纳税人专利技术的账务处理
原增值税一般纳税人是指《增值税暂行条例》规定缴纳增值税的一般纳税人。财税[2013]37号《交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点有关事项的规定》 (简称《试点有关事项的规定》) 规定:原增值税一般纳税人接受试点纳税人提供的应税服务, 取得的增值税专用发票 (包括税收缴款凭证) 上注明的增值税额为进项税额, 准予从销项税额中抵扣。同时规定:原增值税一般纳税人购进货物或者接受加工修理修配劳务, 用于《应税服务范围注释》所列项目的, 不属于《增值税暂行条例》第十条所称的用于非增值税应税项目, 其进项税额准予从销项税额中抵扣。还规定, 原增值税一般纳税人接受试点纳税人提供的应税服务, 下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣:用于简易计税方法计税项目、非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费, 其中涉及的专利技术、非专利技术、商誉、商标、著作权、有形动产租赁, 仅指专用于上述项目的专利技术、非专利技术、商誉、商标、著作权、有形动产租赁。
可见, “营改增”后, 原增值税一般纳税人取得专利技术, 用于增值税应税项目的, 其进项税额能够抵扣。同时, 其转让专利技术应按6%的增值税税率计算销项税额。对原增值税一般纳税人而言, “营改增”后, 专利技术等研发和技术服务完全纳入了增值税征税范围。
1. 原增值税一般纳税人取得专利技术的账务处理。
(1) 自创取得专利技术。自创专利技术划分研究阶段与开发阶段。研究阶段发生的研发费用, 通过“研发支出——费用化支出”科目归集后期末转入管理费用;开发阶段发生的研发费用, 通过“研发支出——资本化支出”科目归集后, 如开发成功, 则将“研发支出——资本化支出”转入“无形资产”科目, 如开发失败, 则将“研发支出——资本化支出”转入“管理费用”科目。具体而言: (1) 研究阶段。发生研发支出时:借:研发支出——费用化支出;贷:原材料、应付职工薪酬、银行存款、累计折旧等。期末转入管理费用:借:管理费用——研发费用;贷:研发支出——费用化支出。 (2) 开发阶段。发生研发支出时:借:研发支出——资本化支出;贷:原材料、应付职工薪酬、银行存款、累计折旧等。研发成功, 取得专利权时:借:无形资产;贷:研发支出——资本化支出。研发失败, 转入管理费用:借:管理费用;贷:研发支出——资本化支出。
(2) 从外单位取得专利技术。外单位又可分原增值税一般纳税人和“营改增”试点纳税人, 专利技术来源不同, 会计处理亦不同。 (1) 专利技术来自原增值税一般纳税人, 并取得增值税专用发票的, 分录如下:借:无形资产, 应交税费——应交增值税 (进项税额) ;贷:银行存款, 实收资本等。 (2) 专利技术来自“营改增”试点纳税人。财税[2013]37号《交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点过渡政策的规定》 (简称《试点过渡政策的规定》) 第一条第四款规定, 为实现试点纳税人原享受营业税优惠政策平稳过渡, 试点纳税人提供技术转让、技术开发和与之相关的技术咨询、技术服务, 免征增值税。因此目前从“营改增”试点纳税人处取得专利技术时, 无法取得增值税专用发票。有关账务处理如下:借:无形资产;贷:银行存款, 实收资本等。
2. 原增值税一般纳税人专利技术摊销。
摊销的专利技术的进项税额抵扣与否、摊入增值税应税项目还是摊入增值税非应税项目 (职工计提福利、免征增值税项目、简易计税方法计税项目, 下同) , 其会计处理均不同。 (1) 进项税额已经抵扣的无形资产, 摊入增值税应税项目:借:管理费用等;贷:累计摊销——××专利项目。 (2) 进项税额已经抵扣的无形资产, 摊入非增值税应税项目:借:应付职工薪酬——职工福利等;贷:累计摊销——××专利项目;同时按摊销额和税率计算不得抵扣的进项税额:借:应付职工薪酬——职工福利等;贷:应交税费——应交增值税 (进项税额转出) 。 (3) 进项税额未抵扣的无形资产的摊销:借:管理费用, 应付职工薪酬——职工福利等;贷:累计摊销——××专利项目。
3. 专利技术出租。
专利技术出租即专利技术使用权的转让。取得的租金收入确认为其他业务收入, 专利技术摊销额及出租时发生的相关费用, 确认为其他业务成本。取得收入时:借:银行存款;贷:其他业务收入、应交税费——应交增值税 (销项税额) 。结转成本费用:借:其他业务成本;贷:累计摊销——××专利项目等。
4. 专利技术转让。
为了更清晰地核算专利技术所有权转让业务, 宜增设类似“固定资产清理”的科目——“无形资产清理”科目, 用来核算企业因出售、对外投资、非货币性资产交换、债务重组等原因转出的无形资产价值等。借方登记无形资产转入清理的价值、清理过程中应支付的相关税费及其他费用;贷方登记出售无形资产取得的价款。清理完毕后净收益转入“营业外收入”账户;净损失转入“营业外支出”账户。
具体账务处理如下: (1) 专利技术转入清理:借:无形资产清理, 累计摊销——××专利项目, 无形资产减值准备;贷:无形资产。取得清理收入 (出售收入) :借:银行存款;贷:无形资产清理, 交税费——应交增值税 (销项税额) 。 (3) 计提相关税费:借:无形资产清理;贷:应交税费——应交城市维护建设税、——应交教育费附加。 (4) 结转清理净收益:借:无形资产清理;贷:营业外收入;或者结转清理净损失:借:营业外支出;贷:无形资产清理。
二、“营改增”试点纳税人专利技术的账务处理
“营改增”试点纳税人是指按照《试点实施办法》缴纳增值税的纳税人, 分一般纳税人和小规模纳税人。前已述及, 《试点实施办法》的《应税服务范围注释》已将技术转让服务纳入“营改增”应税服务范围。另外, 《试点过渡政策的规定》第一条第四款规定:试点纳税人提供技术转让、技术开发和与之相关的技术咨询、技术服务, 免征增值税。免征增值税的项目, 其相关进项税额不能抵扣。因此对于“营改增”试点纳税人提供技术转让、技术开发和与之相关的技术咨询、技术服务的, 试点期间不存在增值税的核算内容。试点纳税人专利技术的取得、转让与摊销等核算除不涉及增值税、营业税等税费外, 其他与“营改增”前的会计核算无异, 不再赘述。
摘要：本文分别原增值税一般纳税人与试点纳税人, 探讨“营改增”后增值税一般纳税人专利技术取得、摊销、出租及转让的账务处理。
关键词：营改增,一般纳税人,专利技术
参考文献
【关键词】营改增 会计处理 企业财务 影响
具体来讲，营改增指的是用营业税改为增值税。我国的两项基本税收政策分别为营业税与增值税，对于我国、企业经济的发展以及国家企业税务工作的开展，具有较大的促进意义。但是，进入新时期后，营业税与增值税共举模式逐渐暴露出来诸多的问题，重复征税现象很容易出现，对我国市场规模的扩大造成不利影响。针对这种情况，在全国范围内实施了营改增政策，必然会在较大程度上影响到企业财务工作的开展。
一、营改增会计处理
（一）增值税期末留抵扣税额的处理
通常情况下，纳税人不能够从应税服务中的销项税额中抵扣当月月初的增值税留抵税额，而是需要将增值税留抵税额增设于应交税费科目下，开展核算工作，规定依据一般货物及劳务销项税额比例来科学计算可抵扣税额。
（二）差额征税的会计处理
从一般纳税人的角度来讲，在差额征税会计处理过程中，需要将营改增抵减的销项税额增设于应交税费—应交增值税科目下，且需要详细计算主管业务收入以及主管业务成本科目下的经营业务种类，而实际支付应付的金额贷记则选择银行存款或者应付账款。而从小规模纳税人角度来讲，根据营改增相关规定和要求，如果纳税人提供应税服务符合于营改增的规定，就可以依据应该交的税费——应该交的增值税等条例，从销售额中将之前给非试点纳税人支付的价款扣除掉。
（三）取得过渡性财政扶持资金的会计处理
需要明确认识到，营改增政策的实施，并不是所有企业的税负都会得到降低，甚至会增加部分企业的税负，这些企业的税负增加后，可以依法向税负部门申请扶持资金。如果企业的申请被税务部门所同意和实施，且能够准确预测获得扶持资金的数额，那么企业就需要在其他应收款项科目中借记政府扶持金额，且贷记为营业外收入。政府扶持资金被企业顺利获取后，需要分别将其借机和贷记为银行存款与其他应收款。
二、营改增对企业财务的影响
（一）对企业成本造成的影响
在过去双税并举模式下，将企业税负作为成本，将价税分离的方法运用过来，对企业实际成本进行计算，且对企业的真实成本与进项税额单独计算。而实施应该增厚，企业成本会在较大程度上受到进项发票与销项税额的影响。在企业成本计算过程中，需要首先抵扣掉进项和销项。本种方法的实施，就会改变税收改革前后企业的实际税率。且部分成本能够被发票所抵扣，因此，供应商的专用发票开具与否，也会直接影响到企业成本，增加或者减少不同企业的实际税负。本文以广告文化企业及交通运输企业为例，过去营业税率分别为5%和3%，而营改增政策实施之后，增值税率分别为6%和11%;从数字上来看，在一定程度上提升了两种企业的税负，但实际上，交通运输企业的部分负税，能够被进项税额所抵扣，但是交通运输企业只有较小的固定资产税额来抵扣税收，如果企业的实力比较薄弱，就需要借助于租赁方式，但是融资租赁不属于税收抵扣项目，且法律规定不能够抵扣交通运输行业的交通运输费用、人力资源成本等，这样就会在较大程度上提升交通运输企业的税收。广告文化企业虽然具有较高的税率，但是大部分的税额可以被材料费用的增值税凭证所抵扣，因此，实施营改增政策后，可以有效降低广告文化企业的实际税额。
（二）对企业纳税造成的影响
上文已经提到，实施营改增政策后，会增加或者减少不同类型企业的税收，一般情况下，减少的为大型或者小型企业税额，而增加中型企业的税额，主要就在于企业负税多少会直接受到企业用于抵扣数额的影响。实施营改增后，企业要想有效降低税负，就需要保证企业增加的税额小于可用于抵扣的税额数目。调查研究发现，对于中小型企业来讲，很难获取到进项税票，以中小型服务企业为例，无法对专业增值税发票进项开具，那么就无法获得相应的抵扣税额，自然提高企业的税额，增加企业的税额。从小型企业角度来讲，营改增实施前或者营改增实施后，抵扣情况很少，但是营改增实施后，却降低了小型企业的实际税率，那么必然会降低小型企业的税额。以某小型企业为例，年销售额在500万以下，营改增实施前后的税率分别为5%和3%，具有较大的减税幅度。此外，企业所得税、流转税也会在较大程度上受到营改增的影响，因为有正相关的关系存在于企业所得税和企业利润之间，营改增政策对企业实际负税造成影响，进而对企业利润产生作用，减少或者增加企业的实际利润，进而减少或者增加企业的所得税。根据相关调查结果表明，营改增实施后，税额上升企业大概占据到35%左右，其中上升幅度最高的当属交通运输企业。从流转税角度来讲，营改增的影响主要体现在增值税方面，营改增实施之前，企业在损益科目及其附加内设置营业税，将营业税扣除掉，方可以计算企业的所得税。而实施营改增政策后，就不能将增值税事先扣除掉，而是将其纳入到价外税范畴，在需缴纳增值税科目内增设，那么就会显著减少企业的流转税税额。
（三）对企业会计核算造成的影响
一般情况下，可以从三个方面来理解企业会计核算受到营改增政策的影响;首先是核算标准，营业税、增值税属于不同类型，企业利润表中营业税金及附加栏目中增设营业税，而增值税则属于价外税范畴，增值税需要将进项税额、销项税额等分别从销售成本与销售收入中剔除掉，企业收入中不包括增值税的内容。因此，企业资产负载是企业核算标准受到营改增影响的具体表现。其次是核算科目，过去营业税增值税并举模式下，营业税被纳入到成本范畴，企业在对所得税额进行计算时，可以将营业税额给扣除掉。而在营改增政策条例中，则对税收核算环节进行了明确，且将进项、销项等科目增加过来，在应交税费及增值税费内涵盖了营改增抵减销项税额。最后，在税收直观度方面，营改增政策实施之前，具有单一的营业税额，财务人员能够对企业缴纳以及没有缴纳的税额直接查询。而营改增政策实施之后，企业拥有比较复杂的税额内容，需要对多个科目的税费缴纳情况综合分析，方可以对企业缴纳增值税的情况有机把握和了解。
三、结语
综上所述，营改增的全面实施，在较大程度上影响到企业财务会计工作的各个方面，增加了会计核算难度，对会计处理人员也提出了更高的要求。针对这种情况，企业需要对营改增政策深入学习和了解，采取相应的适应对策，创新企业财务会计工作方式，促进企业的健康进步。
参考文献
[1]邓润朋.浅析“营改增”对建筑企业的影响及应对措施[J].商，2015，6（10）：123-125.
[2]庞杭艳.浅析“营改增”对建筑企业的影响及应对措施[J].中国集体经济，2015，8（19）：77-79.
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