审计理论结构研究

审计理论结构研究（精选8篇）

审计理论结构研究 篇1

为什么要审计? 这个问题的回答就是审计动因，包括审计委托人。第二，审计谁? 这个问题的回答就是审计客体，包括审计对象。第三，谁来审计? 这个问题的回答就是审计主体，包括审计组织和审计人员。第四，审计什么? 这个问题的回答就是审计内容和审计目标。第五，如何审计? 这个问题的回答就是审计假设、审计概念、审计标准、审计准则。第六，审计结果如何处理? 这个问题的回答就是审计处理，包括审计报告、审计 信息、审计处理处罚、审计结果公开、后续审计等。当然，作为一个系统，还必须回答两个目标，一是审计本质，二是审计环境。

(审计动因、审计主体、审计客体、审计目标、审计假设、审计概念、审计标准、审计准则、审计处理、审计本质、审计环境)审计动因主要涉及两个问题: 一是谁需要审计，一般称为审计委托人;二是这个审计委托人为什么需要审计。审计主体主要涉及谁来进行审计，一是审计机构如何建立，二是审计人员的要素和结构等。审计客体主要涉及审计对象，也就是审计委托人需要审计机构对谁进行审计，也包括以组织为对象和以个人为对象。审计目标就是委托人期望审计主体对审计客体做些什么，也就是期望审计主体为其提供什么。审计假设、审计概念、审计标准、审计准则都涉及如何审计。审计假设是审计的前提条件，缺乏这些前提条件，审计可能无法开展。审计概念是审计如何开展的一些基本范畴，包括审计独立性、审计责任、职业道德、审计证据、应有的职业谨慎、审计工作底稿、内部控制等。审计标准主要涉及审计过程中判断是否的尺度，既有外部标准，也有内部标准;既有法定标准，也有商定标准;既有定量标准，也有定性标准。审计准则主要涉及审计全过程的规范，即规范审计主体如何开展审计，包括审计取证模式及审计程序和审计技术方面的规范。审计处理主要涉及审计发现如何处理，包括审计报告、审计信息、审计处理处罚、审计结果公开及后续审计等。审计本质主要涉及审计是什么，它与审计动因密切相关。审计环境是审计系统之外与审计密切相关的各种要素。

审计理论结构研究 篇2

自20世纪80年代初审计制度建立以来, 我国审计理论研究是围绕审计实践中出现的急需解决的问题展开的, 研究所取得的成果, 对指导当时实践中出现的问题, 具有较强的针对性、实用性和及时性, 但还没有把审计理论作为一个整体进行系统的研究, 还没有构建起一个科学的审计理论结构, 并以此为依托进行审计理论研究, 因而缺乏足够的整体性和系统性。由于我国审计理论建设还处于初级阶段, 审计理论研究滞后于实际, 而且有的论点随着环境的变化还需要结合实际进一步探讨, 重新再认识。所谓审计理论就是用于解释和指导审计实践的系统化的理性认识, 即一套用以解释、指导或预测审计行为活动即审计实践的系统化和理性化的命题体系。审计理论应是一套完整的命题, 它是对人们从审计实践中提升出来的理性认识的规范表述, 能对正在进行的审计实践予以指导并能科学地预示审计的未来及其发展方向。审计理论作为一个系统, 应理论结构, 按照系统论的观点, 审计理论作为一个系统化与理性化的命题系统, 其组成要素必然是相互关联的, 形成一定的有规律的排列组合, 理应建立起自己的内在结构——审计理论结构, 以便更有效地指导审计实践, 推动审计科学的发展。所谓审计理论结构是指审计理论系统内部各要素 (组成部分) 之间的排列与组合形式, 其存在具有客观性。因此, 要构建审计理论结构, 首先需要确定审计理论内部各要素 (组成部分) ;其次研究它们之间的内在秩序或作用方式即内在逻辑联系;最后按照这种联系将它们排列组合起来。研究审计理论结构是运用系统科学方法研究问题的启示与自然要求, 通过对审计理论内部各要素 (组成部分) 进行科学地界定和定位, 并将其他审计问题的研究纳入其框架中来进行, 才能创造出整体化、科学化、规范化与系统化的审计理论, 从而更好地发挥审计理论功能, 有利于审计准则的制定和完善。这不仅是审计学科走向成熟的表现, 而且是确定审计科学社会地位, 支撑审计职业的需要, 更重要的是有利于根本改变我国审计理论研究的现状, 提高我国审计理论研究的水平。因此, 审计理论结构的研究既是审计基础理论研究中至关重要的内容, 也是发展、丰富与完善审计理论必要的且有效的手段, 对指导审计实践具有重要的理论意义和实际价值。

二、审计理论结构研究成果综述

(一) 国外学者的研究框架

西方国家对审计理论结构的研究起步于20世纪50年代, 至今已走过50多年的历程。美国人罗伯特·莫兹和埃及人侯赛因·夏拉夫首先开启了审计理论及审计理论结构研究的大门, 其后, 美国的尚德尔、加拿大的安德森、英国的汤姆·李和戴维·弗林特等, 现将他们关于审计理论结构的基本观点概述如下: (1) 莫茨和夏拉夫。目前被公认为第一次从哲学的高度, 系统地、科学地研究审计理论结构的里程碑式的著作是由罗伯特·莫茨教授和侯赛因·夏拉夫教授合著的, 出版于1961年的《审计理论结构》。书中第一次真正意义上设想的基本框架 (莫氏框架) 是以抽象科学为核心, 由哲学基础、假设、概念、应用标准和实际应用五个要素组成的模式。虽然这种要素分解和层次论的思想为以后的研究奠定了坚实的基础, 但是框架也有一些缺陷:首先, 核心过于宽泛, 其次, 作为基础要素的哲学基础与其他要素的关系不够明确, 最后, 太重视应用标准和实际应用, 而对审计本质和职能等理论性问题缺乏讨论。若撇开哲学基础, 其框架的真正起点应是两位教授创设的审计假设体系。 (2) 尚德尔。1978年, 尚德尔教授在发表《审计理论———评价、调查和判断》发展了莫茨和夏拉夫的理论, 认为审计理论以审计假设为核心, 由审计目的、审计标准、审计判断和审计证据四个基本要素组成。他提出的理论结构 (尚氏框架) 是以审计假设为研究起点, 虽然改变了莫氏框架核心宽泛的缺陷, 但是由于审计假设固有的特质, 以其为研究起点还是不很合适。 (3) 蒙哥马利。《蒙哥马利审计学》第10版在总结前人成就的基础上, 提出了全新的理论框架 (蒙氏框架) 以审计目标为核心, 由审计准则、审计假设、审计概念和审计技术构成。虽然蒙氏框架开创了目标导向的研究方法让提出的基本要素与审计理论研究更贴近了, 但以审计目标为起点不仅太强调审计实务, 而且对基本要素间的关系也缺乏深入的探讨。 (4) 安德森。1977年, 加拿大审计学家安德森在其著作《外部审计学》中用一系列的审计概念及其相互关系表述审计理论, 强调审计目标、公认审计准则、审计概念、审计假设、审计技术和审计程序之间的关系。安氏框架没有只描述基本要素, 而是注重分析要素间的关系, 并将目标的要求与作用延伸到实务, 仅将审计假设作为决定实际技术和审计过程的因素。虽然安氏框架引入了系统论的观点, 却存在着颠倒审计假设、审计概念和审计准则关系的缺陷, 而且系统内各要素的相互关系也并非单向的。 (5) 汤姆·李和戴维·弗林特。20世纪80年代, 汤姆·李在《公司审计学》中提出审计本质与目标、审计概念和审计标准的审计理论结构, 而戴维·弗林特在《审计哲学与原理》中提出了审计本质与目标、审计假设、审计概念和审计准则的审计理论结构。两种框架虽然都以审计本质为起点, 但是均将审计本质与目标放在一起, 仍没完全摆脱目标导向审计理论结构的框架体系。

(二) 国内学者的研究框架

我国审计方面的专家学者在参考西方众多名家的基础上, 对于审计理论结构也提出了各种不同的组合模式, 如“审计本质——审计假设——审计目的——审计规范”模式;“审计目的——审计假设——审计概念——审计准则——审计方法——审计报告”模式;“审计基本概念——审计职能——审计目的——审计任务——审计假设——审计方法——审计对象——审计报告”模式;“审计假设——审计概念——审计准则——审计实务”等模式。其中, 1991年蔡春在其博士论文《审计理论结构研究》中提出了审计本质——审计假设——审计目标——审计信息——审计规范——审计控制的模式, 并认为审计环境与审计理论结构发生相互关系;1996年, 阎金锷教授在其发表论文《审计理论研究的新起点——审计理论结构探讨》中也认为审计本质是审计理论结构的逻辑起点, 应由审计目标、审计假设、审计原则和审计准则构成。

综观各家学说, 虽然尚未形成较为公认的审计理论结构模式, 研究还缺乏组织严密性和系统科学性, 但以上研究成果是对审计理论的重要发展, 表明研究审计理论结构应有一个充分广泛的参照系统, 以保证研究结论更具有科学性与普遍适用性。应科学地构建审计理论结构的逻辑起点及其构成要素, 而且各要素之间的关系必须是合乎逻辑的有序排列与组合。审计理论结构模式应具有多样性。由于逻辑起点及要素选择的不同, 审计理论结构具有多样性, 这样能够充实、丰富和发展审计理论研究。笔者相信, 这种百花齐放的局面将会长期存在下去, 并对拓展研究思路大有裨益, 因为人们不希望审计理论研究束缚于一种模式。

三、审计理论结构逻辑起点观点评价

(一) 逻辑起点的一般特征

所谓逻辑起点, 是指展开某种逻辑体系的渠道和门径, 是构建某一学科理论结构的出发点, 是该学科理论结构中最基本、最抽象、最简单的一个理论范畴, 对该学科其他理论要素的建立和发展, 以及整个理论结构的构建起着基础性、决定性的作用。审计理论结构本身就是一个逻辑系统, 选择不同的逻辑起点往往形成不同的理论结构。因此, 研究审计理论结构必须科学地选择逻辑起点。审计理论结构正确与否及其对审计实践指导作用的大小, 在很大程度上取决于逻辑起点选择的正确性和科学性。但是, 中外审计学界对于审计理论结构的逻辑起点问题, 至今尚未取得统一认识, 究其原因, 笔者认为是对理论结构逻辑起点的一般性特征没有准确的把握, 从而导致了审计理论结构逻辑起点选择与确定的不当。下面从分析理论结构的一般性特征入手, 揭示审计理论结构的逻辑起点。从哲学的角度讲, 逻辑起点指从抽象上升到具体全过程出发点的概念、范畴或判断, 也称为上升的起点。逻辑起点具有如下特征:它的实质内容表现为该体系中最抽象、最一般、最简单的思维规定;它是自己所处体系中的直接存在物, 即它必须是不以该体系中任何其他范畴为中介和前提的范畴, 而任何其他范畴却必须以它为基础和依据;它应该揭示“细胞”形态的内在矛盾以及对象整体的一切矛盾萌芽。即是说, 起点范畴本身所包含的矛盾是整个范畴体系运动、发展的内在动力和源泉, 整个体系也不过是这些矛盾在各种条件下合乎逻辑的“生长”和运动;它与形式逻辑系统中的公理不同, 它既不是任意的和暂时承认的东西, 也不是随便出现和姑且假定的东西, 而是为后来的事物运动过程所证明把它作为逻辑开端是正确的;从最一般的意义上讲, 逻辑起点范畴作为它所在系统中的一个基本要素, 同整个体系发生着多方面的联系。这种联系的方式如何, 不仅规定着整体的本质, 而且也规定着起点范畴在该体系中所处的地位和所起的作用 (苏越, 1990) 。

(二) 中外审计理论结构逻辑起点各种观点归纳起来, 中外审计理论结构逻辑起点主要有以下几种观点:

(1) 审计本质论。持此观点的人认为:理论是对客观事物的本质的规律性的正确反映, 只有把握了事物的本质, 也就把握了事物的内在结构。所以, 只有准确地揭示并把握了审计本质, 才能把握住审计理论的发展方向。但把审计本质作为审计理结构的逻辑起点存在很大的局限性。首先, 从逻辑学角度, 审计本质不具备作为逻辑起点的一般特征。由于审计本质揭示的是审计更深层次的规律性, 因此它不能直接成为逻辑起点。其次, 从审计理论与审计审计实践的关系看, 审计本质属于纯理性的范畴, 以此作为逻辑起点构建审计理论结构容易使审计理论脱离实践, 使审计理论失去与外部经济环境的密切相关性, 因为社会经济环境的变化必然会对审计产生影响。最后, 科学和完整的审计理论结构应该是结构严密, 各组成要素相互连贯, 浑然一体的。在这个结构中, 要求具备一个具有一定内聚力、向心力的逻辑起点, 通过它能把审计理论结构各组成要素有机地联系起来, 形成一个有序的、严谨的整体。如果失去了这个逻辑起点, 其他要素便无“源”存在, 而以审计本质为逻辑起点却不具备这种功能。因此, 把审计本质作为逻辑起点也容易造成审计理论内部结构的离散与脱节。所以说, 只有在审计本质的认识上有所创新与突破, 才能带动审计理论结构的研究有质的飞跃。以新的审计本质认识论——经济控制论为起点构建审计理论结构的思路:审计本质——审计假设——审计目标——审计信息——审计规范——审计控制手段与方式。审计本质处于该理论结构的最高层次, 起着统驭整个审计理论结构的导向作用, 审计假设作为前提条件, 支撑起审计理论结构大厦, 具有基石作用, 同时又指导审计目标的确立。审计目标直接决定和制约着审计信息、审计规范、审计控制手段与方式, 这三者不仅要保证审计目标的有效实现, 还要反映审计本质和审计假设的要求。

(2) 审计目标论。持此观点的人认为:目标是一切工作的出发点, 任何实践活动过程都离不开目标。开始时设定目标, 运行中保证不偏离目标, 结束时检验目标执行状况, 以便于反馈信息, 更好地制定新的目标, 依次循环, 周而复始。审计作为人类社会实践活动之一, 遵循着同样的规律。审计目标是整个审计理论结构中最基本、最重要的要素, 是审计理论的最初出发点。从静态上看, 审计目标指导着审计准则和其它规范的制定, 决定着应采用的审计方法和程序, 评价着审计工作的质量, 是引导和制约审计行为的决定性因素, 尤其在缺乏明确的可供遵循的审计准则时, 审计目标也是审计行为的判别标准。从动态上看, 审计目标的变化必然要求审计准则进行相应的修改, 也必然引起审计方法和程序的变化。同时, 作为审计理论结构中内外交流最好的连接点, 审计目标是审计环境的需要和审计系统内在本质的统一, 而且审计目标是审计实践活动的出发点和归结点。审计实践必须从审计目标出发, 按照审计目标进行调整和校正, 对审计目标的实现情况进行检验。以审计目标作为逻辑起点构建审计理论结构, 能使审计理论具有更强的实践性。因此, 审计目标合理与否, 不仅能及时受到实践的检验, 而且能增强审计理论对审计实践的解释功能和指导功能, 使审计理论日趋完善。所以说, 以此为起点构建的审计理论结构将是一个动态的、开放的、稳定的和有序的系统。但把审计目标作为审计理结构的逻辑起点存在一定的不足。由于审计目标能起到引导审计系统运行的作用, 才被误以为就是审计理论结构的逻辑起点, 而审计目标决定于审计的功能和会计信息使用者的需要, 这说明由审计目标还不能推出审计理论结构的全部要素, 因此作为逻辑起点也不合适。另外, 审计目标是指导审计实务的出发点, 直接反映着社会经济环境的变化, 对外部环境具有高度的敏感性, 而审计受外部环境变化的影响很大, 审计目标的提出, 既要反映审计本质, 服从于审计职能的制约, 又要反映社会经济环境的变化, 并随之进行目标期望的调整和重新选择。所以说, 以此为逻辑起点构建审计理论结构, 可能会造成审计理论结构的不够完整和有失偏颇。以审计目标为起点构建审计理论结构的基本思路:审计目标——审计假设——审计基本概念——审计准则——审计实务。审计目标处于该理论结构的最高层次, 起着驾驭整个审计理论结构的导向作用。它直接与社会经济环境相联系, 决定和影响审计系统的其他要素。整个审计活动是从审计目标出发, 围绕审计目标进行的, 审计目标不仅制约着审计假设, 也决定与影响审计基本概念和审计准则。在审计目标的指导下, 审计理论需要推理的基础——审计假设。审计假设是指面对多变的审计环境的影响, 从实现审计目标出发, 对审计实施的一些前提所作出的合理设定。审计假设使审计目标与审计基本概念、审计准则的联系更符合逻辑, 成为审计目标与审计基本概念、审计准则的中介。在审计假设的基础上, 根据对审计实务的总结和提炼, 提出审计基本概念。审计基本概念既承上依据审计假设, 又启下指导审计准则的制定和审计实务的操作。审计准则是指为了实现审计目标, 在审计假设的前提下, 根据审计假设推演出来的审计基本概念所制定的指导审计工作的规范。审计准则是联系审计理论与实务的桥梁, 它直接指导审计实务。

(3) 审计假设论。持此观点的人认为:审计假设是审计人员对那些未确切认识或无法正面论证的现象, 根据客观的正常情况或趋势做出的合乎事理的推断。审计假设是演绎的先决条件, 是审计科学研究的先导, 审计工作的成功与否, 在一定程度上取决于审计假设的正确确定。许多审计理论的建立, 首先要提出假设, 然后在实践中去验证, 证实假设与客观的相符性, 如果大量的事实说明假设存在并成立, 就形成了科学的审计理论。而且它还是一种审计研究方法, 有了明确的审计假设才可能形成审计理论体系研究的规范和合理的方向。但以审计假设作为审计理论结构逻辑起点有些牵强。首先, 作为审计理论结构的逻辑起点, 审计假设具有“虚拟性”。从莫茨和夏拉夫20世纪60年代开始审计假设研究以来, 后人仅仅是在其奠定的基础上进行修修补补的改造, 现有的审计假设无法直接解释审计中存在的许多现象, 也为历史证明不是合适的选择。其次, 审计假设一旦确定, 就具有了相对的稳定性, 而审计环境是处于变化之中的, 审计假设无法反映变化着的审计环境。最后, 由于审计假设是在审计实践基础上归纳总结出来的, 但又不是审计实务的一般归纳和描述, 而是由概念、判断和推理构成的逻辑关系的高度抽象。其本身是为实现审计目标而设立的前提, 其实质是对审计主体、审计客体的一种时空限定。至少在目前已有的技术手段下, 审计的“可论证性”是不强的。因为, 审计假设只是审计人员对不能确知或无法证明的现象, 根据客观规律或正常情况所作出的合乎事理的推断, 因此, 审计假设只是建立审计理论结构的理论基础, 将其作为审计理论结构的逻辑起点, 有夸大审计假设作用之嫌。所以说, 审计假设只能是构建审计理论结构的基石, 在审计理论结构中起着联系审计目标和诸多审计理论要素的作用。以审计假设为逻辑起点构建审计理论结构的思路:审计假设——审计基本概念——审计准则——审计实务。在审计假设的前提下, 根据审计假设推演出来的审计基本概念, 进而制定出指导审计工作的规范——审计准则, 它直接指导审计实务。

(4) 审计环境论。持此观点的人认为:开展高质量的审计工作, 离不开高效有序的审计环境。审计内环境决定着审计本质, 从而决定审计职能, 审计外环境决定审计目标。审计本质、职能与审计目标最终统一在特定时空条件下的审计环境中。审计环境的影响是客观存在, 不管人们对它的认识程度如何, 它都要发挥作用, 也都在发挥作用。但以审计环境作为审计理论结构逻辑起点具有一定的局限性。审计系统是社会经济系统中的一个子系统, 它的运行在很大程度上要受社会经济环境的影响。由于审计理论来源于审计实践, 审计实践是在一定社会经济、政治环境下, 为满足一定的社会需要而发展完善起来的, 然而把审计放在社会政治、经济、法律环境中来研究, 并不意味着审计环境就是审计理论研究的逻辑起点。因为, 环境是指存在于系统之外的, 对研究系统有影响作用的一切系统的总和, 而审计环境中诸要素的不确定性、变化性以及诸要素间存在的相互制约性, 直接影响着审计目标、审计准则和审计实务。虽然, 研究审计离不开审计环境, 审计环境作为客观存在, 它是审计产生、存在和发展的土壤, 是审计活动的基本空间。但是审计环境并不是审计本身, 它不构成审计理论结构的基本要素。以审计环境为逻辑起点构建审计理论结构的思路:审计环境——审计目标——审计假设——审计基本概念——审计准则——审计实务。审计环境直接影响审计目标, 进而对审计假设、审计基本概念、审计准则、审计实务发挥作用。

(5) 审计理论结构的其他观点——以审计目标和审计假设共同作为审计研究的逻辑起点。持此观点的人认为:目标是行动的指南, 指引着审计理论的研究方向, 假设是科学研究的前提和制约条件, 制约、限定了审计理论研究的空间轨道, 方向不能脱离轨道, 轨道也不能没有方向。以审计目标与审计假设为起点构建审计理论结构的基本思路大体上可分为两个基本层次:一是审计基本理论, 主要是指审计基本概念、基本原则、基本原理等基本性的审计理论问题, 如审计环境、审计假设、审计目标、审计本质、审计对象等;二是审计应用理论, 是指由基本理论演绎出来的派生概念、具体准则、审计程序和方法, 如独立性的认定、重要性的判断、审计准则与审计计划的制定、内部控制调试、证据的收集与评价、审计报告与工作底稿的组制等。两者的划分是相对的, 没有截然的界限。

四、审计理论结构构建的设想

审计理论结构是一个完整的体系, 需要有一个逻辑起点。随着人们对审计认识的更加深刻, 审计理论结构的逻辑起点也会有所变化。我们应该以创新思维来对审计理论结构进行更深层次、更系统的研究, 从而推动整个审计理论的发展。因此, 构建审计理论结构需要清楚知道:一是构成审计理论结构的要素有哪些?二是按诸要素的内在联系确定诸要素各居哪一层次?

从上述分析可知:首先, 国内外学者的研究成果各有千秋, 但是都缺乏反映审计理论与社会环境的密切关系。事实上审计环境影响着审计实践, 同时渗透于审计理论的各个方面, 理应在审计理论结构的研究中占有一席之地。其次, 从目前有代表性的各种关于审计理论结构的逻辑起点的评价中, 可谓仁者见仁, 智者见智。而笔者认为, 审计理论结构的逻辑起点不应该只是简单的一个点, 即不是纯粹的某一个方面, 而应该是能把审计理论结构构建得更好和更有说服力的一个基础层面, 就像大楼的一个地基一样让大楼稳固而持久。只有这样, 审计理论才能在强有力的审计理论结构的支撑下丰富和完善起来, 从而更好地接受审计实践的检验。审计理论结构作为一个理论系统与审计所依存的社会经济环境发生相互作用关系, 表明审计产生于社会环境的客观需要, 并具有一定的主观能动性。所以说, 构建审计理论结构应该适应其依存的社会经济环境的需要, 并随着环境的变化而变化。首先不仅要了解审计环境, 而且要在审计本质、审计目标和审计假设这个基础层面上, 认清审计本质, 提出审计目标, 建立审计假设。审计目标反映社会环境的变化, 无论其真实与否, 合法与否, 只有建立在一定的审计环境条件下的审计目标才是现实的。而审计假设是在一定的审计环境基础上建立Á起来的, 对审计实施的一些前提所作出的合理设定, 也应符合现实的要求, 并随着审计环境的变化发展而变化发展。其次衍生出审计对象, 审计任务, 审计基本概念第二个层面, 从审计“是什么”到对“谁”审计, 从审计“应干什么”到审计“怎么干”, 在审计假设前提下, 以有效实施审计过程为基础推演出来审计基本概念, 再往上是审计报告, 审计方法, 审计准则第三个层面, 审计报告是审计行为的最终成果, 根据审计任务要采用恰当的审计程序和方法, 而根据审计基本概念制定的指导审计工作的规范——审计准则是审计理论在实务中的具体应用, 是衡量审计行为质量的尽度, 也只有在一定的审计环境中才能发挥作用, 并在审计环境的不断变化中得到完善与更新。最后达到指导审计实务的高度, 审计理论通过对审计实践的指导作用而不断改善审计环境, 而审计实务也是始终处于审计环境之中。审计理论结构的基本框架如 (图1) 所示。

参考文献

[1][美]罗伯特.K.莫茨、[埃及]侯塞因.A.夏拉夫:《审计理论结构》, 中国商业出版社1990年版。

[2]尚德尔:《审计理论》, 中国财政经济出版社1992年版。

[3]李君:《谈审计理论结构》, 《审计与经济研究》1999年第5期。

[4]汤云土:《现代审计理论》, 中国商业出版社2000年版。

[5]李金华:《审计理论研究》, 中国审计出版社2001年版。

[6]石爱中、胡继荣:《审计研究》, 经济科学出版社2002年版。

审计理论结构逻辑起点探讨 篇3

【关键词】审计理论结构；逻辑起点

一、审计理论结构逻辑起点必备条件

审计理论结构是一个逻辑系统，它是审计理论各个要素及其相互关系的外在表现。逻辑起点选择的正确与否及其科学性在很大的程度上决定了由此构建的审计理论结构的正确性以及审计理论对审计实践的指导程度。要成为审计理论结构的逻辑起点，它有一些必备条件：一是可知性。审计理论结构逻辑起点的可知性是指，作为构建审计理论体系的基本前提条件，作为逻辑起点的要素必须是审计理论中最简单、最普遍和最基本的现象，是能被人们直接感知了解的直接存在。二是可推性。作为审计理论结构的出发点，逻辑起点应该能够推理论证审计理论的其他要素，通过逻辑起点可以延伸至审计理论体系内部各要素，也能够推算出尚未知的审计事项。逻辑起点的发展规律能反映审计理论发展的规律。三是结合性。审计理论结果逻辑起点必须能将审计体系与审计环境、审计理论与审计实务紧密结合起来。逻辑起点要有结合性，要成为联系体系与环境、实务与理论的纽带，使他们紧密结合起来。四是揭示矛盾性。审计理论结构逻辑起点要能够揭示审计理论体系中显现的矛盾及潜在的矛盾萌芽。矛盾是事务发展的动因，没有矛盾就没有审计理论的发展。

二、审计理论结构逻辑起点各种观点评析

随着审计理论的前进和发展，审计理论结构逻辑起点也经历了不断的演进和发展。对审计理论结构逻辑起点的不同选择会形成不同的审计理论结构，进而形成侧重不同的审计理论体系。时至今日，国内外的专家学者都对审计理论结构逻辑起点的选择做了大量的探索，主要有以下几种观点：

1.抽象哲学逻辑起点观

抽象哲学逻辑起点论的代表人是莫茨（Robert K.Mats）和夏拉夫（Hussein A.Sharif）。他们将深邃的哲学思想运用于审计研究，对审计理论的发展做出了巨大的贡献。但是，抽象哲学的内涵不易确定，范围也过于宽泛了，以此作为审计理论研究的逻辑起点，从现今看来，具有一定的局限性。

2.审计假设逻辑起点观

1978年，尚德尔教授提出了审计理论结构的基本框架。在他出版的审计学著作《审计理论—评价、调查和判断》一书中尚德尔教授提出了以审计假设为逻辑起点的审计理论结构，即假设、定理、结构、原则、准则五要素。尚德尔对审计假设做出了具体描述，包括五个方面的假设，分别是：审计目的假设、审计判断假设、审计证据假设、审计标准假设和审计传输假设。无可否认，审计假设对审计理论的研究有积极的作用，但是审计假设是基于现实环境由人提出的，对审计主体和客体的一般假定，具有较强的主观性，以此作为审计理论结构的逻辑起点并不太恰当。

3.审计目标逻辑起点观

这种观点在当今世界，尤其是西方国家较为盛行。美国审计学家蒙哥马利和加拿大审计学家安德森是审计目标论的代表人物。审计目标论较为流行的原因在于社会对审计理论的需求是十分务实的，审计目标具有客观性，并且直接指向实务，由审计目标为逻辑起点形成的目标导向的审计理论结构能直接地反映社会经济环境的变化，并对现有审计理论体系的功能和审计的方法进行完善。这种观点对西方审计实务的发展发挥了重要的作用。但是由审计目标也并不能单独推导出审计理论其他理论要素。

4.审计环境逻辑起点观

人们对审计的实践活动一定是处于某种环境之中的，审计环境对审计理论各要素，如审计假设、方法等都有直接而深刻的影响。持这种观点的人认为审计环境始终影响和支配审计历史发展，是探明审计理论本质的出发点，是审计研究的必经之地。诚然，环境对审计策产生和发展有非常重要的影响，但是审计环境不是审计本身，作为一种复杂笼统的大的范畴，脱离了审计理论的其他要素，单独作为逻辑起点是不妥当的。

5.审计本质逻辑起点观

事务的本质是客观的，以审计本质为逻辑起点能够推导和规范审计理论的研究工作。但是本质就如真理，随着社会的发展和进步，人们可以无限接近它，却很难完全准确地定义它，而且本质问题带有很强的理论色彩，单獨以其为起点，不能够很好发挥实践指导作用。

6.多元素逻辑起点观

随着审计理论的前进和发展，多元素审计理论结构逻辑起点论开始出现并发展起来。英国的汤姆·李（TomLea）最早提出要以审计本质和审计目标作为审计理论结构的逻辑起点。我国学者吴联生也提出了审计动因、审计环境、审计目标三要素逻辑起点。以多元素作为逻辑起点，能弥补以单一元素为逻辑起点的某些缺陷，但要注意各要素之间的逻辑关系是否科学合理。

三、审计理论结构逻辑起点之选择

综上所述，笔者认为，以多元素为逻辑起点，能弥补单一元素逻辑起点或多或少的缺陷。现代审计是一个多元的审计体系，多元素的审计理论结构逻辑起点更能适应现代审计环境，基于审计目标显著的优越性，笔者认为可以将审计目标和审计环境二者结合来作为审计理论结构的逻辑起点。

审计目标会受客观环境影响，二者结合不仅能够对审计理论的其他要素进行推理论证，也较好地将审计理论和审计实务结合起来，并且两者都是可知的，具有可行性。

参考文献：

[1]安亚人，宋英慧.信息认证—审计理论结构逻辑起点新论[J].审计研究，2003（1）

审计理论结构研究 篇4

摘要：通说认为，独立审计的损害赔偿责任属民事责任，但根据民事责任理论，立法上不能准确界定注册会计师责任的形式与范围，司法实践中缺乏操作性，致使审计信息的使用人与注册会计师的合法权益均得不到公正的维护，影响我国独立审计业的健康发展。本文通过分析独立审计的法律关系，指出现行注册会计师的民事责任理论的缺陷，进而揭示了注册会计师审计损害赔偿责任的经济法责任性质，为具体确定注册会计师审计打下理论基础。

关键词：注册会计师，独立审计，经济法责任

注册会计师审计也称为民间审计、社会审计或者独立审计，本文使用的“独立审计”与“注册会计师审计”是同义词。在我国，自独立审计制度恢复以来，长期以追究注册会计师的行政责任为主，近年来注册会计师承担民事责任的案件日益增多，注册会计师民事责任的理论研究一度成为热点，但是，由于民事责任理论的局限性，使立法和司法实践举步维艰。

一、关于注册会计师民事责任的学说

传统的民法理论对注册会计师的民事责任分为两类，一类是对委托人的责任，一类是对第三人的责任。由于提供审计服务的注册会计师一般与委托人有明确的合同关系，其民事责任的性质基本没有争议，但对第三人的民事责任属于什么性质，众说纷纭，归纳起来，具有代表性的有三种学说：契约责任说，侵权责任说和独立责任说。

(一)契约责任说

在大陆法系国家，普遍将律师、注册会计师、建筑师等专家的责任定位于契约责任，法国、意大利等国甚至将医疗过失引发的诉讼，直接以合同关系来追究医师的责任。大陆法系民法理论一般认为，专家与委托人之间的关系是一种合同关系，其法律责任自然应当是契约责任。专家与第三人虽然没有明确的订立合同的行为，但是可以基于一定的事实认定他们之间存在“事实的合同关系”，纳入合同责任的范围。也有学者绕开法律关系，通过比较追究专家契约责任和侵权责任难易程度，来寻求支持契约责任说的理由。如日本学者下森定认为：在追究专家的责任也可采侵权责任构成的情形，契约关系上的诸事实，作为判断的材料，在债务的内容、注意义务的程度、故意过失及不完全履行的判定、其主张和举证责任以及损害赔偿额的算定等方面，采契约责任构成可作更精细、合理的处理，予以说明也要容易些。[1]

(二)侵权责任说

在英美法系，专家对第三人的民事责任主要是侵权责任，其责任制度是通过判例逐步发展和完善的。大陆法系的许多学者也支持侵权责任说，他们认为，如果将专家对委托人应当承担的责任视为契约责任还说的过去，因为他们之间毕竟存在委托合同关系，至于具体责任承担上可以有契约责任与侵权责任竞合来弥补契约责任说的不足。但是，很多专家责任是因侵害委托人以外的第三人引发的，对于注册会计师来说，他提供的审计信息更多的是第三人采用，其责任更多是针对第三人的责任。把注册会计师与第三人的关系认定为契约关系过于牵强，理论上是有害的，只能模糊契约关系与侵权关系的界线;实践中是行不通的，牵强的理论完全脱离现实，无法指导对纠纷的裁判。所以，注册会计师对第三人的民事责任不是契约责任，只能是侵权责任。

(三)独立责任说

侵权责任说一针见血的指出了契约责任的诟病，但自身也陷入难以自圆其说的困境。侵权责任是一种对世责任，无论受害人是谁，只要侵权行为满足构成要件，就必须对相对人承担责任。而现实中，注册会计师对公众公司公布的会计信息提供鉴证服务实质上是为证券市场提供公共信息，该审计信息的失真，对整个证券市场及其广大投资者都会产生影响，如果按照侵权责任理论，注册会计师的不法行为应当对所有受损者承担责任。然而，循着这种理论逻辑，势必加重注册会计师的责任，对这项职业的发展造成巨大的制度障碍，这是注册会计师职业的不幸，更是社会发展的不幸。于是学者纷纷寻找其他的出路，提出了独立责任说。

独立责任说认为注册会计师承担的民事责任是一种信赖责任，[2] 所谓信赖责任是指注册会计师作为信息的提供者应当对信赖信息的第三人所造成的损失承担责任，信赖信息的`第三人首先要是信赖并采用审计信息的人，其次要是注册会计师事先已经预知或者可以预知的人。因此，此说对第三人分为三类：已知的使用人(known user)、已预见的使用人(Foreseen User) 和可预见的使用人(Foreseeable User)。

二、注册会计师民事责任学说的理论缺陷

注册会计师责任的研究，囿于民事责任的形式，提出了三种学说，实质上这三种学说都不同程度地突破了传统民法的理论体系，不但破坏了民法理论的完整性，而且在理论上仍然对现实无法给予圆满的解释。民事责任主要有两种形式，一种是契约责任，另一种是侵权责任。契约责任是契约当事人一方不履行约定义务并因此使另一方遭受损害时，法律认可此种损害的赔偿而产生的责任。侵权责任则是法律认可契约不执行以外的所有损害赔偿所产生的责任。[3] 在责任产生的原因、责任能力、责任范围、归责原则、免责事由和诉讼时效等方面都有明显的区别，但最本质的区别在于违反义务的性质和责任的目的两个方面。为了行文简洁，我们只从这两个方面展开说明独立审计的法律责任既不同于违约责任也不同于侵权责任。

(一)民事义务与独立审计义务的异质性

契约是当事人自由缔结的“法律”，契约的强制力来自意思自治。契约义务是依据契约当事人的意思产生的，只能由交易当事人的意思表示而创立。也就是说，契约责任是当事人违反了意定的义务所应当承担的在法律上的不利后果，这个意定的义务只要不是违反国家强制法，无论是什么，当事人都应当遵守。而且这个意定的义务仅仅对同意契约的当事人有拘束力，任何当事人以外的第三人都不必受此义务约束。与此相对，侵权义务则是由法律强加的义务，对所有人都普遍适用，与人们的意思无关。正如温菲尔德(Winfield)所说：“人们之所以可以对契约和侵权加以区别，是因为，在侵权中义务主要由法律规定，而在契约中义务是由当事人自己确定”[4] 侵权义务是对整个世界所承担的义务，而契约义务则是仅对另一方契约当事人所承担的义务;侵权义务是由法律强加的义务，而契约义务则是由当事人确定的义务。

以上关于契约义务和侵权义务的描述，包含两个方面的内容，一是义务针对的主体，也就是与义务相对的权利主体，二是义务的来源。就权利主体而言，在契约关系中，是指特定的契约相对人，任何契约当事人以外的第三人既不能从中获益也不应受损。在侵权关系中，任何受害人都可以就自己的损失对加害人主张权利，只要受害人受到的侵害与加害人的不法行为有因果关系，加害人有过错。就义务的来源而言，契约义务只能是意定的，侵权义务只能是法定的。下面我们来考察独立审计义务是否满足民事义务性质的这两方面的内容。

前已述及，独立审计的义务是一种注意义务，注意义务概念起源于英国，通过英国判例的应用逐步得到完善。注意义务的一般原

则是在1932年的Donoghue v. Stevenson案[5] 中形成的，也就是后人所称的“邻居规则”(neighbor principle)，所谓邻居规则指的是一个人应当对邻居尽到合理的爱护。“邻居”实质上是对注意义务的相对人所作的一种限制，指义务人的行为可以直接或密切影响到的人。后人将邻居规则具体化，确定了判断注意义务的三阶段标准：(1)对损害的预见性(foresee ability);(2)当事人之间关系的接近性(proximity);(3)在满足上述两点的前提下，还应注意判断是否正当与合理(just and reasonable)。[6] 从这三阶段标准来看，注意义务的确定是非常模糊的，无法通过法律规定下来，只能通过法官的自由裁量权来把握。

从上述注意义务的产生来看，注意义务不是由契约规定的，“对邻居尽到合理的爱护”并不需要与“邻居”达成民法意义上的契约。当然，随着契约法的现代化，也产生了“附随义务”的概念，现代契约法中注意义务是附随义务的一种，但独立审计的注意义务是主义务，与契约法中所称的注意义务在内涵上是有区别的。在独立审计中，虽然存在委托人与注册会计师签订委托协议，而实质上，委托人是广大利益相关者的代理人，委托协议可以视作为利益相关者与注册会计师达成的契约。但是，注意义务并不能通过这种契约来约定，它相当程度上是由职业属性决定的，其内核反映在注册会计师协会制定的职业准则之中，因此，独立审计义务不是民法意义上的契约义务。同样，注意义务的模糊性，决定了它不能由法律明确规定，因此，独立审计义务也不是侵权义务。

从独立审计委托合同的主体来看，独立审计契约义务的相对人为审计委托人，如果仅有委托人才能追究审计失败的赔偿责任，那么审计责任就失之过窄，不利于保护受害人的正当权益。虽然我们可以将企业利益相关者视作是契约的当事人，但这是基于社会化契约理念产生的概念，完全背离了传统民法契约的本质特征。因此，证券市场独立审计损害赔偿责任不能归于传统契约责任的范围。从侵权关系上看，在有证券市场以来，可以主张受审计失败侵害的主体从来不是所有的利益受侵害的人。在证券市场独立审计中，独立审计信息的使用人是所有的企业利益相关者，但并不是所有的企业利益相关者在使用失真的审计信息后都可以寻求救济。在美国，1931年以前，证券市场上受审计失败侵害的第三者是得不到法律救济的。1931年的Ultramares Corporation v. Touche 案开创了已知的第三者(Known User)受审计失败侵害后可以要求注册会计师赔偿的先河;后来美国《侵权法重述》把第三者的范围扩大到已预见的第三者(Foreseen User);1983年Rosenblum v. Adler 案再次把获得救济的第三者扩大到所有可预见的第三者(Foreseeable User)。[7] 其间，对第三者救济的范围也有反复，这主要是法官们结合经济发展的情势、证券市场的稳定程度等社会公共因素，使自由裁量权的结果。从上可知，证券市场的审计失败只对一定范围内的受害人承担责任，而且这个范围并不是固定的，它的边界十分模糊，这与对“整个世界”承担责任的侵权理论很难吻合，因此，独立审计责任也不是侵权责任。

(二)民事责任与独立审计责任的殊途性

传统民事责任理论通说认为，民事责任的目的是为了补偿受害人遭受的损失，即所谓无损失即无责任。所谓损失应当包括不该减少的利益减少和应该增加的利益增加。契约责任是为了保护契约权利人对契约义务人所作允诺享有的期待利益，而侵权责任是保护期待利益以外的利益。侵权法保护的具体利益包括：人格利益、对有形物享有的利益和各种无形利益。而就审计的法律责任而言，后面我们会具体说到，它保护的是一种信赖利益，这种信赖利益与其说是信息使用人对具体审计信息的信赖，或者是对提供审计信息的特定的注册会计师的信赖，不如说是信息使用人对审计制度和信息披露制度的信赖。因为，绝大多数的审计信息使用人根本不了解审计信息提供人实际的状况，也不必了解他们的状况。前面我们已经详细论证过，设立证券市场独立审计制度就是要节约交易成本，提高利益相关者的成本收益率，[8] 如果要求信息使用人在使用审计信息之前，先去考察提供审计信息的注册会计师的资信状况，必然大大增加利益相关者的成本，从而大大增加社会总成本，有悖设立审计制度的初衷。因此，利益相关者的信赖利益是建立在信赖社会的基础上，审计失败损害的利益本质上是社会利益，在注册会计师的财产责任方面，注册会计师形式上是对具体的利益相关者个体承担责任，实质上是对整个社会承担责任。也就是说，审计责任是一种社会责任，形式上是给予具体的利益相关者适当的经济补偿，实质上是对整个社会多支出的成本进行补偿。虽然其形式与民事责任相似，但本质是不同的。至少，民事责任主张对受害者的合理损失都应补偿，而注册会计师的财产责任可能只对部分受害者进行全部或者部分补偿，其补偿的大小取决于社会成本受损的程度。

(三)信赖利益：对民事责任的超越

独立责任说认为注册会计师审计责任是一种信赖责任，其思想渊源可追溯到富勒的信赖理论。信赖理论发端于自由市场向垄断发展的时代，大家知道，古典契约法是与自由市场经济相适应的，它为自由市场的经济行为提供自由的保障，其核心原则是意思自治或者说是合同自由。但是随着经济的现代化，统帅古典契约法的这个原则遭受越来越严重的冲击，理论家们忙着寻求新的解释。在这样的背景下，1936-37年，美国法学家富勒(Fuller)与他的学生帕迪(Perdue)合作发表了著名的论文《合同损害赔偿中的信赖利益》，提出了信赖理论，[9] 20年后，引发了契约法领域乃至整个法学的地震。

富勒把契约看作是人们自觉地通过事先的约定来约束自己将来的行为的法律，当事人在缔约时为自己制定了“罚则”，即违约时要承受约定损害赔偿的不利后果。富勒以损害赔偿的范围为基础把契约利益分为三类：期待利益、信赖利益和返还利益。所谓期待利益，是指合同约定的利益，如果合同一方当事人违约，相对人一般可以得到相当于预期利益的赔偿，这种保护相当于合同得到适当履行的状态。可见，富勒的期待利益基本等同于大陆法所称的履行利益。所谓信赖利益，指合同当事人因对约定的信赖而作的付出，违约人对受害人的这部分损失也应当赔偿。所谓返还利益，是指违约人应当返还受害人因约定而支付给违约人的利益。这两种保护相当于回复到合同约定以前的状态。

保护期待利益是传统契约责任损害赔偿的一般原则，但富勒对为什么契约责任以保护期待利益为原则产生了疑问。从亚里士多德以来的正义的基准来看，对返还利益和信赖利益的干预是为了恢复原状，属“矫正的正义”，而对期待利益的干预是促使新的状况发生，是“分配的正义”，相比较而言，后者更不应受到干预，为什么契约责任反倒把干预期待利益作为一般原则，而把干预返还利益和信赖利益作为例外呢?富勒通过论证指出：“期待利益的保护原则实际上以信赖利益的保护为目的。” [10]

于是，信赖理论在富勒那里就

成为契约责任的一般原则，它在理论上突破了合同的相对性，使事实上的契约关系成为可能。不仅如此，富勒的继承者麦克尼尔把信赖利益从契约关系扩展到整个社会关系，建立起必将对法学领域产生深刻影响的关系契约说，完全突破了传统民法的理论基础，进入了新的法学领域。

三、独立审计的非财产责任不是行政责任

我们说独立审计责任是社会责任，承担社会责任的形式不但应当有财产责任，而且应当有非财产责任。这种非财产责任我们定名为“教育、惩戒责任”，简称“惩诫责任”。惩诫是指行业自律组织对注册会计师违反行业准则的行为进行处罚的一种行业内部制度，包括警告、停业学习、暂停执业、不予注册和撤销注册等方式。行业协会作为社会团体，代表会员整体的利益，某一特定的会员因违反行业的技术准则和职业道德规则，必然损害整个行业的声誉，因此行业协会有义务追究违规者的责任。虽然这种责任起初是行规责任，不是法律责任，但是，国家在确立独立审计制度时，把这种责任作了法律化，使行业协会追究责任成为法律责任。惩诫的目的是保证行业较高的声誉，维护审计信息使用者的信赖，提高审计的质量和净化审计市场。

行业自律是现代市场经济的典型特征之一，这种制度安排最大的优势是使国家的经济职能与政治职能准确地分离成为可能。我们前面已经提到，国家的经济职能是一种代理职能，代理的是社会公众的财产权利，这种权利自洛克的理论起就是公众不可让渡的权利，[11] 但政治职能不同，它是人们让渡的那部分权利形成的，直接体现为国家的强制力。如果国家的经济职能与政治职能不能很好的分离的话，国家通过强制力就有可能侵蚀社会公众的财产权利和自由，形成代理人侵害现象。所以，现代国家行使经济职能时，并不直接行使的代理权，而是通过法律设立“第三部门”代为行使，使国家既履行了作为代理人的经济职能，又避免了对公民权利的侵害。于是，行业组织自律管理成为现代经济普遍采用的方式。

我国计划经济时代那种统包统管的方式正在向行业自律的方式转化，国家追究注册会计师行政责任的合理性和法理基础正在发生根本的变化。但是，对于证券市场而言，行政管理并不能完全退出。由于证券市场的人为化和复杂化，在一定程度和一定范围上还需要政府介入进行行政管理，政府对证券市场的行政管理通常称为证券监管，证券监管的存在决定了证券的行政责任的存在。[12] 国家证券监督管理部门通过追究违法人的行政责任保障监管的效力，如我国注册会计师违反法律法规，在对公众公司的审计中严重失误或者故意欺诈，证券监督管理委员会(证监会)对注册会计师及其事务所可以作出处分或处罚。但行政责任与行业自律组织的惩诫有很大不同，对注册会计师追究行政责任的主体是行政机关或授权组织，我国证券市场上具体为证监会，而对注册会计师的惩诫的主体是注册会计师协会;行政责任的性质是对注册会计师违反行政法律或其他法律的行为进行制裁，而惩诫主要是对会员违反了行业准则的行为进行制裁;行政处罚一事不再罚，而惩诫不能代替行政处罚，也不能代替对有索取权的受害人承担经济赔偿;行政责任的直接目的是保证监管关系稳定，保障证券市场的正常运转，而惩诫的目的是保护行业的声誉，保证审计职业的价值;另外惩诫的方式与行政责任的方式也多有不同。

从责任目的上考察，独立审计责任既不同于民事责任，也不同于行政责任，民事责任主要目的是对个人损失的补偿，而独立审计责任形式上是对个人损失进行部分补偿，而实质是对社会成本损失作弥补，注册会计师不可能也不应该给予每一个受损者完全补偿;行政责任的主要目的是为了维护管理秩序，而独立审计责任主要目的是为了维护行业地位和价值。因此，独立审计责任既不是民事责任，也不是行政责任，而是一种新的责任形式，即经济法责任。

注：

[1] [日]下森定：《论专家的民事责任的法律构成与证明》，梁慧星主编《民商法论丛》第5卷，法律出版社1996年版。

[2] 参见陈春山：《证券交易法论》，台湾五南图书出版公司1999年版，第308页。

[3] 张民安：《过错侵权责任制度研究》，中国政法大学出版社2002年版，第154页。

[4] Winfield， Province of the Law of Torts， p.40. 转引自张民安：《过错侵权责任制度研究》，中国政法大学出版社2002年版，第154页。

[5] Donoghue v. Stevenson [1932] A.C. 562， 580 (HL)。 See Robert J. Shoop， Identifying a Standard of Care， www.principals.org/news/pl_idstandardcare_0302.cfm.

[6] 参见徐爱国：《英美侵权行为》，法律出版社1999年版，第73页。

[7] 参见周志诚：《注册会计师法律责任-中国海峡两岸案例比较研究》，上海财经大学出版社2001年版，第37-38页。

[8] 参见肖义方：《注册会计师审计法律责任的性质研究(中)》。

[9] 参见[美]富勒、帕迪：《合同损害赔偿中的信赖利益》，梁慧星主编《民商法论丛》第7卷，法律出版社1998年版，第410页以下。

[10] [日]内田贵：《契约的再生》，梁慧星主编《为权利而斗争》，中国法制出版社2000年版，第240页。

[11] 参见苏力：《从契约理论到社会契约理论-一种国家学说的知识考古学》，《中国社会科学》1996年第3期。

[12] 薛峰：《论证券市场中的法律责任》，《首都师范大学学报》(社会科学版) 2002年05期。

中级审计《审计理论与实务》试题 篇5

1、审计机关公布的信息中不得包括的内容有()。

A、涉及国家秘密的信息

B、涉及商业秘密的信息

C、正在处理过程中的事项

D、依照法律法规的规定不予公开的信息

E、被审计单位要求不予公开的信息

2、在国家审计的审计报告中，审计组的审计报告和审计机关的审计报告的差异有()。

A、报告主体不同

B、报告对象不同

C、报告格式不同

D、法律效力不同

E、报告形式不同

3、下列有关审计报告的表述，不正确的有()。

A、内部审计机构在实施审计后通常撰写简式审计报告

B、我国国家审计机关在实施审计后撰写的是简式审计报告

C、审计报告复核是审计质量控制措施之一

D、国家审计报告是国家审计机关向被审计单位做出审计决定的依据

E、注册会计师签发的审计报告是法院进行判决的唯一凭证

4、注册会计师出具标准审计报告应当同时满足的条件有()。

A、对被审计单位实施了全面详细的审计

B、获取了充分、适当的审计证据

C、按照注册会计师审计准则的规定实施了审计

D、财务报表已经按照相关会计准则和制度编制

E、财务报表在所有重大方面公允反映了被审计单位的财务状况、经营成果和现金流量

5、下列有关审计机关的审计报告的表述正确的有()。

A、是以审计机关的名义征求被审计对象意见的审计报告

B、标志着审计组现场审计阶段的工作结束

C、反映的是审计机关的初步意见

D、应当送达被审计单位

E、是审计机关对外出具的具有法律效力的审计文书

6、审计组的审计报告和审计机关的审计报告的差异主要表现在()。

A、主要内容

B、报告主体

C、报告对象

D、报告格式

E、法律效力

7、在国家审计报告中，审计评价意见的内容是针对被审计单位财务财政收支的()。

A、合法性

B、合理性

C、有效性

D、真实性

E、效益性

8、社会审计的审计报告分为()。

A、审计组的审计报告

B、审计机关的审计报告

C、内部审计报告

D、标准审计报告

E、非标准审计报告

9、下列属于国家审计报告中包含的内容有()。

A、审计依据

B、标题

C、收件人

D、审计评价意见

E、实施审计的基本情况

10、审计工作报告的内容包括()。

A、对本级预算执行情况的总体评价

B、加强预算管理的意见

C、本级预算执行中存在的主要问题及纠正和处理情况

D、管理层对财务报表的责任段

E、审计后政府及各部门的整改情况

11、社会审计报告中，在管理层对财务报表的责任段，应当说明的内容有()。

A、设计、执行和维护与必要的内部控制，以使财务报表不存在由于舞弊或错误导致的重大错报

B、提及财务报表附注

C、指明财务报表的日期和涵盖的期间

D、按照适用的财务报告编制基础编制财务报表

E、使财务报表实现公允反映

12、社会审计报告的要素有()。

A、审计决定

B、收件人

C、引言段

D、注册会计师的责任段

E、审计意见段

13、内部审计报告正文的主要内容包括()。

A、标题

B、审计依据

C、审计结论

D、审计发现

E、审计建议

14、下列属于审计结果公告主要内容的有()。

A、被审计单位的基本情况和审计评价意见

B、审计发现的主要问题

C、处理处罚决定及审计建议

D、加强预算管理的意见

E、被审计单位的整改情况

15、下列属于审计机关审计处理措施的有()。

A、罚款

B、责令限期退还被侵占的国有资产

C、责令按照国家统一的会计制度的有关规定进行处理

D、警告

E、责令限期缴纳应当上缴的款项

16、下列关于审计报告的说法中正确的有()。

A、审计报告是评价审计人员工作、控制审计质量的重要依据

B、审计报告是审计人员发表审计意见和提出审计建议的载体

C、内部审计报告是具有法律效力的证明文件，起到经济鉴证的作用

D、审计报告是为国家宏观经济决策服务的重要信息来源

审计理论与审计案例分析大纲 篇6

本科目主要考查作为高级审计师在审计理论与实务方面进行研究总结、分析判断、综合运用、组织指导和实务操作的能力。

本科目设置两种题型——综合分析题和案例分析题。综合分析题重点考查运用有关审计理论对问题进行理解、分析、判断、处理、评价和综合的能力。案 例分析题以财务审计为依托，重点考查：理解运用审计技术与方法解决审计过程中不同阶段各种实际问题的能力;运用有关经济政策、法律法规和规章制度分析判断 审计事项的能力;组织、安排、协调、落实审计工作的能力;综合、分析、判断、处理和评价各类材料与审计信息的能力等。

本科目所考查的知识范围如下：

第一部分 审计理论

一、审计理论研究的意义与原则

研究审计理论的意义

审计理论的概念体系与理论结构

中国特色社会主义审计理论研究

指导审计理论研究的基本原则

二、审计的产生与发展

审计的产生与发展

审计产生和发展的动因

审计的本质

三、审计环境及其对审计的影响

政治环境对审计的影响

经济环境对审计的影响

法律环境对审计的影响

文化环境对审计的影响

四、审计组织和审计人员

国家审计组织与人员

内部审计组织与人员

社会审计组织与人员

五、审计准则

审计准则的重要意义

审计准则的内容

审计准则的协调

六、审计目标

审计目标的内涵

总体审计目标与具体审计目标

审计目标在审计项目中的指导作用

七、审计程序

审计程序的内涵

不同类型审计的程序差异

通用审计程序

审计程序的设计

八、审计证据和评价标准

审计证据的作用

审计证据的质量特征

审计证据的类别

审计取证模式

审计评价标准

九、审计报告

审计报告的作用和种类

审计报告的编制要求

审计报告的内容

十、绩效审计与专项审计调查

绩效审计的含义

绩效审计的程序与方法

专项审计调查的含义

专项审计调查的分类

十一、资源环境审计

资源环境审计与可持续发展

资源环境审计的目标和内容

十二、经济责任审计

经济责任审计的产生和发展

经济责任审计的含义和作用

经济责任审计的对象和内容

十三、跟踪审计

跟踪审计的概念和特点

建设项目跟踪审计

跟踪审计中应注意的问题

十四、审计信息化

审计信息化的内涵

审计信息化的目标

审计信息化的基本内容

十五、审计管理

审计资源管理

审计质量管理

审计成果管理

第二部分 审计技术与方法

一、审计程序的安排

审计程序的设计

审计目标的确定

不同审计阶段对审计方法的选用

审计程序的控制

二、重要性和审计风险

重要性水平的确定

审计风险评估

三、内部控制测评

内部控制的调查了解

内容控制的初步评价

内部控制测试

测评结果的运用

四、审计抽样

抽样方法的选择

货币单位抽样法的应用

五、审计取证的一般方法

检查、观察、询问、外部调查、重新计算、重新操作、分析等方法的运用

六、审计工作底稿的编制和管理审计工作底稿的编制

审计工作底稿的复核

审计工作底稿的管理

七、审计报告与审计结果的利用审计证据的汇总与评价

对所审计事项的综合评价

编写审计报告和做出审计决定审计结果的利用

八、审计信息的整理与编写

材料的收集与选择

审计信息的加工整理

审计需求理论研究综述 篇7

一、审计需求之代理理论

代理理论将审计服务需求归结于代理关系的存在。Jensen、Meckling以企业所有权和经营权分离所导致信息不对称为切入点, 围绕委托代理中机会主义行为对企业价值的影响进行讨论, 认为审计正是一项能够约束这种机会主义行为从而降低代理成本的制度安排。

关于代理理论方面的研究主要可以归纳为两条主线。一条主线是通过分析模型得出最优的激励契约和信息系统。Scott认为那些被期望得到的关于代理人努力的信息, 并不完全都包含在可察的盈利当中, 而审计可以加强利益相关者对盈利方面的知识, 同时还可以帮助掌握更多代理人努力的信息。另一条主线是通过实证的方法来验证审计需求代理理论的预测能力。代理理论认为管理者与股东之间的代理冲突越严重, 代理成本就越高, 处于减轻代理成本的需要, 则更有动机聘请高质量审计师。Chow利用上市公司数据对企业自愿接受审计的情况做了调查, 他认为审计可以降低企业与债权人的利益冲突, 而企业规模越大其资产转移空间就越大, 代理成本就越高。为此, 他假设企业自愿审计的可能性随着企业债务比率的提高、企业规模的增大而增加。实证结果支持了他设定的假设。

二、审计需求之信息理论

审计需求信息理论认为, 之所以存在对审计的需求, 是因为审计具有改善财务信息质量而提高决策有用性和通过信息传递而有效配置财务资源的作用, 审计的本质是提高财务信息的可信性和增加财务信息价值。

从信息理论决策有用角度, 其理论依据是利益相关者依赖财务信息, 将其作为决策的重要依据。Feltham的净盈余理论论证了会计数据与企业价值之间内在的数量关系, 建立了估价模型, 揭示了估价模型、报表体系和会计模式之间的内在联系, 表明了企业价值与会计信息之间的相关性。信息理论决策有用性认为审计本质功效在于增加财务会计信息的可信性, 从而增加其决策有用性。

从信息理论信号传递角度, Spence依据信息经济学理论, 认为当存在信息不对称时, 解决信息不对称引发的逆向选择问题的手段之一就是信号传递。如果高质量公司能够采取某种模仿成本较高的措施让市场知道其质量高于市场平均水平, 那么投资者与公司之间的信息不对称导致的逆向选择问题便可以有效缓解。自愿性信息披露和提供财务报告是常用的手段之一。对于审计需求信息理论信号传递的经验检验主要从两个方面加以研究: (1) 选择不同类型的事务所审计对IPO定价的影响; (2) 客户所具有的特征和客户选择事务所之间的关系。Titman与Truman分析认为客户聘请的会计师事务所类型能影响IPO的定价, 随后Betty检验了Titman与Truman预测, 结果发现IPO公司能通过聘请大规模会计师事务所提高股票发行价格。

三、审计需求之保险假说

保险理论在解释独立审计需求时, 认为公司选择会计师事务所的动机是为了转移部分财务披露的责任, 认为会计师事务所可以为投资者、债权人, 公司经理、董事和其他团体提供某种形式的保险, 研究者又将其形象地称为“深口袋假说”。美国1933年的《证券法》规定, 如果投资者根据经审计的财务报表购买股票而招致损失, 并且当发生了某种形式的审计失败时, 投资者可以向事务所索赔, 而事务所承担举证责任, 其必须搜集证据以证明在审计过程中做到了应有的勤勉责任, 否则, 将不得被免除责任。因此, 会计师事务所成了赔偿投资者损失的潜在来源, 使其可以在一定程度上为投资者提供保险。Wa11ace认为独立审计可能具有的风险转移价值至少对两类相关者有吸引力。其一是委托人、投资者以及债权人, 他们既希望能够通过借助独立审计活动对代理人进行监督, 又希望能够借此避免可能发生的损失。其二, 在政治领域, 对于独立审计的保险需求可能与“避免谴责的保证”联系, 对于各类管治者而言, 他们希望借助于审计活动的介入以使自身避免来于公众或其他团体的批评。

四、审计需求之制度环境要求

纵观世界各国《公司法》等都对上市公司接受独立审计做了强制要求, 可见市场中还存在规避高质量审计的动机, 具有该类需求的上市公司往往是出于某种投机行为目的而缺乏对独立审计的主动性要求, 然而碍于各国强制性审计要求又不得不聘用会计师事务所对其财务报表进行审计。Antel与Nalebuff认为经审计的财务报表和审计报告意见可以被看作是审计人员与客户谈判的产物, 审计谈判对审计后的财务报表质量、审计人员和客户的利益以及资本市场的健康发展都具有重要影响。Qian Wang、TJ Wong、Lijun Xia研究发现在经济欠发达和市场化程度较低地区的上市公司则倾向于选择当地的事务所, 并将其愿意归结为我国上市公司多由国有企业改制而来, 其第一大股东多为国有股, 且持股比例较高, 另一方面由于我国早期事务所实行的是挂靠制, 虽然经历了脱钩改制, 但区域事务所大都还与当地政府存在千丝万缕的联系, 从而导致政府、区域性事务所、当地企业之间的“串谋 (collude) ”, 使得政府干预很大程度上影响了当地企业的审计师选择。

摘要：审计是社会经济发展到一定阶段的产物, 是社会经济组织结构中的一项重要制度安排, 它通过自己特有的功能服务于经济、服务于社会。本文从代理理论、信息需求、保险假说以及制度环境等方面对审计需求研究进行了梳理。

关键词：审计需求,审计理论

参考文献

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[3]Rick Antle, Barry Nalebuff.Conservatism and Auditor-Client Negotiations[J].Journal of Accounting Research.1991

[4]Chow, C., Rice, S.Qualified Audit Opinions and Auditor Switching[J].The Accounting Review.1982

[5]De Fond, M.The Association Between Changes in Client Firm Agency Costs and Auditor Switching[J].Auditing:A Journal of Practice and Theory.1992

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[7]Dye.Auditing Standards, Legal Liability and Auditor Wealth[J].Journal of Political Economy.1993

[8]Krishnagopal Menon and Joanne Deahl Williams.The use of audit committees for monitoring[J].Journal of Accounting and Public Policy.1993

审计理论结构研究 篇8

围绕进一步加强审计理论研究工作，意见提出了充分认识审计理论研究工作的重要性和紧迫性；准确把握审计理论研究工作的总体要求和主要目标：进一步明确审计理论研究工作的主要任务与基本原则；建立健全审计科研工作机制和管理制度，推进审计理论研究深入持续发展等九方面要求。

意见提出，今后审计理论研究工作的主要目标，一是以服务审计实践为导向，不断提升审计理论研究层次和水平，为审计工作科学发展提供理论支撑；二是紧密结合我国国情，加强审计学科理论建设，不断完善中国特色社会主义审计理论体系：三是培养造就一批审计理论研究领军人才和骨干人才，提高审计人员理论研究素养和能力，促进审计专业人才队伍建设。

意见强调，审计理论研究工作的主要任务，是按照审计署审计工作发展规划和审计科研所、审计学会相关规划确定的目标和总体要求，认真总结审计发展规律，着力深化审计基础理论和基本方法研究，不断完善中国特色社会主义审计理论体系；围绕审计工作中心和审计实践需要，进一步突出审计应用理论研究，着力解决审计事业发展中遇到的重大问题，增强审计理论研究的针对性、有效性：结合国家“十二五”规划，进一步深化对国家经济社会发展各相关领域的研究，重点研究财政、金融、企业、投资、民生、资源环境等主要被审计对象改革与发展中的深层次矛盾和问题，拓展审计理论研究的深度和广度；加强对世界审计组织和主要国家审计的跟踪研究，积极借鉴国外审计有益做法，不断丰富和发展中国特色社会主义审计理论。